Czy opłaty z tytułu użytkowania wieczystego stanowią koszt podatkowy dewelopera

PROBLEM

Spółka działa w branży deweloperskiej. Nabyła prawo użytkowania wieczystego działek, na których zrealizowana ma być inwestycja - budynek wielorodzinny. Jak rozliczać opłaty za użytkowanie wieczyste?

RADA

Opłaty za użytkowanie wieczyste należy uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Wydatki te należy w całości potraktować jako koszty podatkowe jednorazowo w dacie poniesienia.

UZASADNIENIE

Aby odpowiedzieć na pytanie spółki, należy się zastanowić, czy opłaty za użytkowanie wieczyste nie stanowią wydatków wyłączonych z kosztów podatkowych. Updop odnosi się do tego zagadnienia wprost. I tak, nie uważa się za koszty podatkowe wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a updop). Odpowiednio, wydatki dotyczące opłat za wieczyste użytkowanie gruntu będą stanowić koszt podatkowy. Wynika to z tego, że będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodu spółki, a co więcej - nie są wskazane w katalogu kosztów, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (zob. art. 15 ust. 1 updop).

Moment rozliczenia opłat za użytkowanie wieczyste

Rozstrzygnięcia wymaga określenie momentu ujęcia wskazanych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów w Państwa rozliczeniach. Moment ten będzie uzależniony od kwalifikacji wydatków do kosztów pośrednio lub bezpośrednio związanych z przychodami.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami rozumieć należy te koszty, których poniesienie bezpośrednio wpływa na uzyskanie przychodu z danego, konkretnego źródła. Będą to więc wszystkie te koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przyniosło konkretne przychody.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (nazywane "kosztami pośrednimi") to wszystkie kwalifikowane koszty, które nie mogą być jednoznacznie wskazane jako bezpośrednio związane z danym przychodem, ale które zostały poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Aby móc prawidłowo ocenić przynależność danego wydatku do odpowiedniej kategorii, należy w pierwszej kolejności określić, czy dany wydatek można powiązać z konkretnym przychodem. Koszty bezpośrednie będą stanowiły zatem takie wydatki, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem.

Opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu wynikają z samego faktu posiadania nieruchomości przez spółkę i należy klasyfikować je jako element kosztów stałych. Spółka nie ponosi ww. opłat w celu przygotowania gruntów do sprzedaży i niezależnie od tego, czy podejmie decyzję o rozpoczęciu prowadzenia procesu inwestycyjnego czy sprzedaży, jest zobowiązana do uiszczania opłat z za użytkowanie wieczyste w związku z posiadanym gruntem. Tym samym uznać należy je za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Koszty te należy w całości potraktować jako koszty uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d updop.

Potwierdzenie tego stanowiska znajdziemy m.in. w nadal aktualnym prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 5 października 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 1796/10). W uzasadnieniu wyroku czytamy: 

WSA

Inaczej jednak należy ocenić wydatek związany z opłatą roczną z tytułu użytkowania wieczystego gruntu oraz podatkiem od nieruchomości. W zakresie tych kosztów Minister Finansów, w ocenie Sądu, prawidłowo uznał, że nie jest to koszt bezpośrednio związany z przychodem. (…) . Z punktu widzenia umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, a także z punktu widzenia prawa podatkowego jest kwestią obojętną, jakie jest przeznaczenie gruntu będącego przedmiotem użytkowania wieczystego - obowiązek ponoszenia opłaty rocznej oraz zapłaty podatku od nieruchomości wynika już z samego faktu pozostawania użytkownikiem wieczystym, natomiast sposób wykorzystywania gruntu może mieć wpływ tylko na wysokość opłaty rocznej oraz stawkę podatku od nieruchomości. Tak więc w razie zmiany sposobu używania gruntu albo w razie odstąpienia od zamiaru zbycia mieszkań Spółka nadal zobowiązana byłaby do ponoszenia tych kosztów, choć nadal mogłyby być one kwalifikowane jako koszt w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Uwidacznia to zatem, że koszty te nie są ściśle, intencjonalnie związane z konkretnym przychodem pochodzącym ze zbycia mieszkań, lecz wynikają one ze statusu Spółki jako użytkownika wieczystego. 

POWOŁANE WYROKI SĄDÓW:

• wyrok WSA w Warszawie z 5 października 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 1796/10)

Ryszard Kubacki

doradca podatkowy, autor komentarzy książkowych i licznych publikacji z dziedziny podatków, prawa gospodarczego i karnego skarbowego