Czy wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi spółki rozpoczynającej działalność to ukryty zysk - wyjaśnienia MF

MF potwierdził, że wypłata pierwszego wynagrodzenia wspólnikowi spółki opodatkowanej estońskim CIT, która posiada status podatnika rozpoczynającego działalność, podlega wyłączeniu z dochodu z tytułu ukrytych zysków do wysokości pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

Prezentujemy treść interpelacji poselskiej w tej sprawie oraz odpowiedź MF.

Treść interpelacji poselskiej

Czy w przypadku, gdy wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek posiadającej status spółki rozpoczynającej działalność gospodarczą będzie zatrudniony na podstawie umowy o pracę, to czy pierwsza wypłata wynagrodzenia (w przypadku braku innego zatrudnienia w spółce) będzie w pełni stanowić ukryty zysk zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT)?

Wątpliwości wynikają z brzmienia art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. Zgodnie z jego treścią:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

- wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw , przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

Spółka posiadająca status podatnika rozpoczynającego działalność gospodarczą zgodnie z art. 28j ust. 2 pkt. 2 ustawy o CIT w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem nie musi zatrudniać pracowników z tym że począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie.

Skoro przeciętne wynagrodzenie w spółce wynosi przed pierwszą wypłatą zero złotych należałoby uznać, że taka pierwsze wypłata wynagrodzenia zgodnie z językową wykładnią ww. przepisu stanowić będzie w pełnej wysokości ukryty zysk. Odnośnie tego nie wypowiadały się dotychczas organy podatkowe czy też Minister Finansów.

W celu wyjaśnienia zamieszczam przykład:

Spółka opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek w pierwszym roku podatkowym nie zatrudnia, żadnego pracownika poza wspólnikiem tej spółki. W związku z tym w miesiącu poprzedzającym miesiąc dokonania pierwszej wypłaty wspólnikowi wynagrodzenia suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu wynosi zero złotych.

Czy w związku z powyższym pierwsza wypłata wynagrodzenia na rzecz tego wspólnika będzie w pełni stanowić ukryty zysk zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT?

Odpowiedź MF

Wątpliwości Pana Posła dotyczą wykładni art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT w przypadku, gdy nie jest możliwe ustalenie wysokości wyłączenia z dochodu z tytułu ukrytych zysków w oparciu o pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy PIT - ze względu na brak wypłaty wynagrodzenia z ww. tytułów w miesiącu poprzedzającym miesiąc dokonania wypłaty osobie fizycznej, wynikający z braku zatrudnienia w tym okresie.

Taka sytuacja może mieć miejsce m.in. w przypadku spółki posiadającej status podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalność na gruncie rozdziału 6b ustawy CIT. Zgodnie z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy CIT, w przypadku spółki posiadającej taki status, warunek dotyczący minimalnego poziomu zatrudnienia (określony w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy CIT) nie dotyczy roku, w którym podatnik rozpoczął prowadzenie działalności. Przepisy ustawy CIT dopuszczają zatem sytuację, w której podatnik będzie uprawniony do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek pomimo braku zatrudnienia w roku rozpoczęcia prowadzenia działalności.

Na podstawie art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi z tytułu umowy o pracę podlega wyłączeniu z dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT - w części w jakiej nie przekracza ono pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy PIT, nie więcej jednak niż pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

Jeśli spółka opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek w pierwszym roku podatkowym nie zatrudniała żadnej osoby fizycznej poza własnym wspólnikiem, to do momentu wypłaty pierwszego wynagrodzenia wspólnikowi pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika w poprzednich miesiącach wynosi zero złotych. Na tym tle powstała wątpliwość czy pierwsze wynagrodzenie wypłacone wspólnikowi z tytułu umowy o pracę będzie wyłączone z dochodu z tytułu ukrytych zysków, a jeśli tak to w jakiej wysokości, czy też w całości będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytego zysku.

Pan Poseł zwrócił uwagę, że literalna wykładnia art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT może prowadzić do wniosku, że pierwsza wypłata wynagrodzenia wspólnikowi stanowić będzie w pełnej wysokości ukryty zysk.

W mojej ocenie zastosowanie w omawianym przypadku reguł wykładni systemowej i celowościowej pozwala uznać, że wypłata pierwszego wynagrodzenia z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy PIT, podlega wyłączeniu z dochodu z tytułu ukrytych zysków do wysokości pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

Źródło:

odpowiedź MF z 3 lipca 2025 r. na interpelację poselską nr 10410 w sprawie opodatkowania wynagrodzenia wspólnika spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek posiadającej status podatnika rozpoczynającego działalność, sygn. odpowiedzi DD8.054.2.2025 - opubl. 11 lipca 2025 r. na www.eureka.mf. gov.pl

oprac. Katarzyna Wojciechowska