Jak rozliczyć w księgach rachunkowych ryczałt za używanie prywatnego samochodu osobowego do jazd lokalnych w celach służbowych

Spółka do tej pory zwracała koszty używania prywatnego samochodu osobowego do jazd lokalnych w celach służbowych na podstawie faktycznego przebiegu pojazdu (kilometrówki). Obecnie planujemy zwracać te koszty nie na podstawie kilometrówki, ale na podstawie miesięcznego ryczałtu. Jak powinno wyglądać takie rozliczanie w księgach rachunkowych? Czy ryczałt ten stanowi podatkowy przychód pracownika? Czy jego wysokość może być ustalona powyżej dopuszczalnych prawem limitów? Proszę o przykład liczbowy uwzględniający rozliczenie podatkowo-składkowe takiego ryczałtu.

Zwrot kosztów używania przez pracownika prywatnego samochodu osobowego do jazd lokalnych może być rozliczany w formie miesięcznego ryczałtu obliczanego jako iloczyn stawki za kilometr przebiegu i ustalonego przez pracodawcę miesięcznego limitu kilometrów na jazdy lokalne. W zdecydowanej większości przypadków ryczałt taki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ale nie podlega składkom ZUS. Pracodawca oczywiście ma prawo ustalić limity powyżej obowiązujących przepisami. Skutkuje to jednak brakiem możliwości zaliczenia wydatków ponad limit do kosztów uzyskania przychodów, a także konieczność oskładkowania ZUS w części ryczałtu przewyższającej zwolnienie. Szczegóły wraz z rozliczeniem podatkowo składkowym i ewidencją księgową w uzasadnieniu. 

Przejazdy podjęte w celu wykonania pracy wynikającej z umowy o pracę, wykonywane pojazdem nienależącym do pracodawcy i odbywające się w granicach miejscowości siedziby pracodawcy lub miejsca pracy określonego w umowie o pracę, kwalifikują się do jazd lokalnych. Zasady zwrotu kosztów związanych z używaniem auta do takich jazd zostały określone w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. z 2002 r. nr 27 poz. 271 ze zm. - dalej jako rozporządzenie).

Miesięczny ryczałt za używanie prywatnego samochodu osobowego do jazd lokalnych w celach służbowych - zasady ustalania 

Z przepisów tego rozporządzenia wynika (§ 1 pkt 1), że zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej między pracodawcą a pracownikiem o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu. Przewidziano w nim, że:

1. koszty używania pojazdów do celów służbowych, do jazd lokalnych, pokrywa pracodawca według stawek za kilometr przebiegu pojazdu, które od 17 stycznia 2023 r. nie mogą przekroczyć:

• 0,89 zł - w przypadku samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika do 900 cm³,

• 1,15 zł - w przypadku samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm³,

• 0,69 zł - w przypadku motocykla,

• 0,42 zł - w przypadku motoroweru;

2. limit kilometrów na jazdy lokalne ustalany jest przez pracodawcę z uwzględnieniem § 3 rozporządzenia i nie może przekroczyć maksymalnego pułapu kilometrów, uzależnionego od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w którym pracownik jest zatrudniony. Limit ten wynosi odpowiednio:

• 300 km - do 100 tys. mieszkańców,
• 500 km - ponad 100 tys. do 500 tys. mieszkańców,
• 700 km - ponad 500 tys. mieszkańców.

Zwrot kosztów używania pojazdów do celów służbowych następuje w formie miesięcznego ryczałtu obliczonego jako iloczyn stawki za kilometr przebiegu i miesięcznego limitu przebiegu kilometrów na jazdy lokalne, po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu. W oświadczeniu tym powinny znaleźć się szczegóły dotyczące pojazdu, takie jak pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny, a także określenie liczby dni, w których pracownik nie był dostępny w miejscu pracy w danym miesiącu z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej lub innych nieobecności. Dodatkowo należy podać liczbę dni, w których pracownik nie korzystał z pojazdu do celów służbowych. Wszystko to po to, gdyż - zgodnie z §. 4 ust. 2 rozporządzenia - kwota ryczałtu pieniężnego pomniejszana powinna być o 1/22 za każdy dzień roboczy nieobecności pracownika w miejscu pracy oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie używał pojazdu do celów służbowych. Przykładowe oświadczenie pracownika o używaniu pojazdu do celów służbowych może wyglądać następująco:

Jan Kowalski Rzeszów, 5 września 2023 r.

(imię i nazwisko) (miejscowość i data)

Oświadczenie

o używaniu pojazdu do celów służbowych w miesiącu: wrzesień 2023

1. Oświadczam, że we wrześniu 2023 r. używałem/am samochodu osobowego: 

Marka: Ford Kuga nr rej XYZ 12345 pojemność silnika 1997 cm³ do celów służbowych na terenie miasta/gminy*: Rzeszów. 

Należny ryczałt wynosi: 

500 km × 1,15 zł/km zł = 575 zł.

(liczba km) × (stawka za 1 km) = (suma)

2. Potrącenia z kwoty ryczałtu z tytułu:

• urlopu wypoczynkowego, okolicznościowego, bezpłatnego* - 1 dzień,
• innej nieobecności w pracy - 0 dni,
• dni, w których nie dysponowałem samochodem - 0 dni.

Potrącenia z kwoty ryczałtu:

1 dzień × 1/22 × 575 zł = 26,14 zł

3. Wysokość ryczałtu: (poz. 2 - poz. 3) = 548,86 zł (słownie: pięćset czterdzieści osiem zł 86/100).

………………………….

(podpis pracownika)

Miesięczny ryczałt za używanie prywatnego samochodu osobowego do jazd lokalnych w celach służbowych a zaliczka na podatek dochodowy

Obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zwrotu pracownikowi wydatków związanych z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych, jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej (por. art. 77⁵ Kodeksu pracy). Dlatego podstawą prawną dla zwrotu tych kosztów jest umowa cywilnoprawna zawarta między pracownikiem a pracodawcą. W wyniku przyjęcia takiego rozwiązania organy podatkowe traktują zwrot kosztów za używanie samochodów prywatnych przez pracowników do celów służbowych (w przypadku jazd lokalnych w obszarze stałego miejsca pracy) jako przychód pracownika. Skutkuje to obowiązkiem opodatkowania podatkiem dochodowym kwot wypłacanego ryczałtu Potwierdzenie takiego stanowiska znaleźć można w treści interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lutego 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.1043.2021.1.GG), w której czytamy:

Wobec tego zwrot kosztów poniesionych przez pracownika tytułem wykorzystywania, na podstawie właściwej umowy, prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych związanych z Państwa działalnością - stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy, a w konsekwencji przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (…)

Przychód z tytułu otrzymywanego (…) ryczałtu z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, nie może zatem korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego. W związku z powyższym kwoty wypłacone przez pracodawcę z tytułu używania przez pracownika jego samochodu dla potrzeb zakładu pracy są dla pracownika przychodem ze stosunku pracy, powinno się je zatem uznać za przychody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych i od tych świadczeń pobrać zaliczkę na poczet podatku.

Uwaga - wyjątek. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zwolnienie z podatku dochodowego zwrotów kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw (por. art. 21 ust. 1 pkt 23b updof). Tym samym ze zwolnienia takiego mogą skorzystać listonosze na podstawie ustawy o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej "Poczta Polska" - j.t Dz.U z 2020 r. poz. 2064, pracownicy służby leśnej na podstawie ustawy o lasach - j.t Dz.U. z 2023 r. poz. 1356 ze zm., oraz pracownicy socjalni na podstawie ustawy - Pomoc społeczna - j.t Dz.U. z 2023 poz. 901 ze zm. W każdym innym przypadku (tj. gdy zwrot nie następuje na podstawie innych ustaw) kwota ryczałtu będzie stanowiła przychód pracownika podlegający opodatkowaniu wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy.

Miesięczny ryczałt za używanie prywatnego samochodu osobowego do jazd lokalnych w celach służbowych - ZUS

Zwrot należności za koszty poniesione w podróży służbowej oraz podczas jazd lokalnych, mieszczących się w określonych limitach, nie podlega zaliczeniu do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (j.t. Dz. U. z 2023 r. poz. 728 z późn. zm.).

Wypłata ryczałtu powyżej obowiązujących limitów - skutki w podatku dochodowym i ZUS

Tylko ryczałt wypłacany w granicach określonych rozporządzeniem stanowi koszt uzyskania przychodów pracodawcy (por. art. 16 ust. 1 pkt 30 updop i art. 23 ust. 1 pkt 36 updof). Wydatki przekraczające limity nie mogą tym samym być kosztem uzyskania przychodów. Pracodawca, który ustala z pracownikiem limity wyższe niż obowiązujące w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury, musi również liczyć się z obowiązkiem oskładkowania ryczałtu, ale jedynie w części przewyższającej zwolnienie. Takie stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez ZUS, oddział w Gdańsku 5 czerwca 2023 r., sygn. DI/100000/43/352/2023 (decyzja nr 267).

Miesięczny ryczałt za używanie prywatnego samochodu osobowego do jazd lokalnych w celach służbowych - ewidencja księgowa

Zwrot kosztów, jakie pracownik ponosi w związku z wykorzystaniem prywatnego samochodu do celów służbowych, jest ujmowany jako element kosztów działalności operacyjnej. Te wydatki księguje się na koncie 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe", a także na odpowiednim koncie zespołu 5. Pracodawca ma możliwość wypłacenia ryczałtu pracownikowi w dniu rozliczenia tych kosztów lub też wraz z wynagrodzeniem za określony okres rozliczeniowy.

Grażyna Skubik

główna księgowa, praktyk