Kiedy trzeba pobrać podatek u źródła od odsetek i należności licencyjnych wypłacanych spółkom z UE lub EOG - interpretacja ogólna MF

Podatnik wypłacający odsetki lub należności licencyjne spółkom z UE lub EOG musi sprawdzić, czy będą tam one zwolnione przedmiotowo z podatku lub będą podlegały innym szczególnym zasadom opodatkowania. Jeśli tak, to ma obowiązek potrącić w Polsce podatek u źródła. Nie musi tego robić, jeżeli spółka nie płaci podatku dochodowego, gdyż rozlicza poniesioną stratę. Takie stanowisko MF zajął w interpretacji ogólnej wydanej w tej sprawie.

Płatnicy wypłacający nierezydentom odsetki i należności licencyjne powinni od nich pobierać 20% podatek u źródła. W niektórych przypadkach takie wypłaty mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 3-3c updop. Jest tak gdy:

• płatnik jest polskim rezydentem podatkowym, 

• płatnik posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów lub akcji odbiorcy lub odbiorca ma nie mniej niż 25 proc. udziałów lub akcji płatnika,

• odbiorca jest spółką z UE lub EOG i i jest ona rzeczywistym właścicielem odsetek lub należności licencyjnych,

• odbiorca podlega w swoim kraju opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, 

• odbiorca nie korzysta w swoim kraju ze zwolnienia dla całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

Wątpliwości podatników oraz rozbieżności w orzecznictwie budzi ostatni z wymienionych warunków, tj. niekorzystanie przez spółkę z UE lub EOG ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Dotyczą one m.in. tego, o jaki typ zwolnienia z podatku chodzi. MF zdecydował się wyjaśnić te wątpliwości. W wydanej interpretacji ogólnej stwierdził:

MF (…) przyjąć należy, iż określony w art. 21 ust. 3c ustawy CIT warunek niekorzystania przez odbiorcę odsetek lub należności licencyjnych "ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania" należy rozumieć w ten sposób, że odbiorca takich odsetek lub należności licencyjnych:

1) nie korzysta w państwie swojej rezydencji podatkowej ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym ani od całości uzyskiwanych dochodów, ani ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym określonych kategorii dochodów, lub

2) szczególnych zasad opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskiwanych z tytułu otrzymanych przez podmiot odsetek lub/i należności licencyjnych.

W ocenie Ministra Finansów, w przypadku spółki uzyskującej przychody z tytułu odsetek i należności licencyjnych, będącej rzeczywistym właścicielem takich należności (art. 21 ust. 3 pkt 4 ustawy CIT), spełnienie ww. warunku należy oceniać przez pryzmat obowiązujących w kraju jej rezydencji podatkowej przepisów prawa podatkowego lub przez pryzmat przyznanych (np. na podstawie decyzji administracyjnej) przez administrację podatkową tego kraju takiemu podmiotowi szczególnych preferencji podatkowych. 

Niemniej, jeżeli ze względu na indywidualną sytuację danego podatnika, podatnik ten od uzyskanego dochodu faktycznie nie płaci w danym okresie (roku) w kraju swojej rezydencji podatku dochodowego (gdyż np. rozlicza poniesioną stratę podatkową), to sytuacja taka - sama przez się - nie oznacza, że tak rozumiane kryterium niekorzystania ze zwolnienia z opodatkowania nie jest spełnione. Kwestia braku zapłaty podatku przez podatnika wynikająca z jego indywidualnej sytuacji może być analizowana z punktu widzenia przepisów art. 22c ustawy CIT.

Od redakcji

MF w wydanej interpretacji ogólnej stanął na stanowisku, że zwolnienie z podatku u źródła nie przysługuje, gdy spółka z UE lub EOG - otrzymująca odsetki lub należności licencyjne - korzysta w państwie swojej rezydencji ze zwolnienia podmiotowego, przedmiotowego albo gdy podatek z tego tytułu jest pobierany na podstawie szczególnych zasad opodatkowania. Zwolnienie przysługuje natomiast, jeżeli spółka nie płaci podatku dochodowego, gdyż rozlicza poniesioną stratę. Należy pamiętać, że w tym ostatnim przypadku organy podatkowe mogą zakwestionować prawo do zwolnienia na podstawie art. 22c updop. 

Trzeba dodać, że warunek "niekorzystania przez odbiorcę ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania" występuje również w zwolnieniu dla dywidend wypłacanych spółkom z innych krajów UE i EOG, przewidzianym w art. 22 ust. 4 updop. Rozumienie tego warunku również budziło wątpliwości podatników. Z tego powodu MF wydał w tej sprawie interpretację ogólną z 15 listopada 2024 r., sygn. DD9. 8202.1.2024. Okazuje się, że MF nie jest konsekwentny w kwestii wykładni omawianego warunku. W interpretacji z 15 listopada 2024 r. MF stwierdził, że zwolnienie z podatku przysługuje także wtedy, gdy odbiorca dywidendy korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w jego kraju. W omawianej interpretacji taką możliwość wykluczył.

Źródło:

• interpretacja ogólna Ministra Finansów z 20 listopada 2024 r. w sprawie stosowanie niektórych warunków zwolnienia określonego w art. 21 ust. 3 ustawy CIT, sygn. DD9.8202.2.2024 - opubl. w Dz.Urz. MF z 27 listopada 2024 r. poz. 111

Katarzyna Wojciechowska

prawnik, ekspert w zakresie podatków dochodowych, redaktor "MONITORA księgowego"