Konsekwencje niezgodności z Konstytucją podatkowej definicji budowli dla wymiaru podatku od nieruchomości - wyrok NSA

Mimo uznania przez Trybunał Konstytucyjny, że obecna definicja budowli jako obiektu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jest niezgodna z Konstytucją RP, definicja ta powinna być stosowana do dnia jej formalnej utraty mocy. Postępowania zakończone wyrokami opartymi na tej definicji nie podlegają wznowieniu - wyrok NSA z 24 kwietnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1357/23.

Stan faktyczny 

Spółka prowadziła spór dotyczący wymiaru podatku od nieruchomości od kontenera telekomunikacyjnego. Zdaniem spółki obiekt ten powinien być opodatkowany jako budynek, natomiast organ podatkowy wydał decyzję o opodatkowaniu kontenera jako budowli, co skutkowało wyższym wymiarem podatku. Spółka zaskarżyła decyzję wymiarową do sądu administracyjnego, ale sądy w obu instancjach oddaliły skargę spółki, utrzymując decyzję organu w mocy. W 2023 r. Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok ustalający, że art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku o podatkach i opłatach lokalnych (dalej jako upol) definiujący budowlę dla celów opodatkowania jest niezgodny z Konstytucją RP. Spółka złożyła więc wniosek o wznowienie postępowania sądowego ze względu na oparcie rozstrzygnięcia jej sprawy o przepis niezgodny z Konstytucją.

Wyrok NSA

Sąd oddalił wniosek spółki, a więc postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości wznowione nie będzie. Sąd przypomniał, że w wyroku z 4 lipca 2023 r., sygn. akt SK 14/21, Trybunał Konstytucyjny uznał, że funkcjonująca na potrzeby podatku od nieruchomości definicja budowli, zawarta w art. 1a ust. 1 pkt upol jest niezgodna z Konstytucją RP. Trybunał ustalił jednak, że przepis ten, a zarazem zawarta w nim definicja budowli, tracą moc obowiązującą dopiero po upływie osiemnastu miesięcy od dnia ogłoszenia omawianego wyroku w Dzienniku Ustaw RP.

Sąd wskazał, że powód, dla którego obecna podatkowa definicja budowli została uznana za niezgodną z Konstytucją, jest powodem formalnym - chodziło o to, że ustawa podatkowa nie powinna odsyłać do przepisów prawa budowlanego, lecz powinna regulować definicje budowli bezpośrednio, czyli bez odesłań do innych gałęzi prawa. Trybunał Konstytucyjny nie zakwestionował przy tym dotychczasowego orzecznictwa stosującego definicję budowli, ani też nie poczynił żadnych wskazówek interpretacyjnych nakazujących taką a nie inną wykładnię tej definicji. Innymi słowy, obecna definicja budowli i jej stosowanie nie zostało, co do zasady, zakwestionowane merytorycznie przez Trybunał Konstytucyjny. 

Wobec powyższego, orzeczenie o niekonstytucyjności art. 1a ust. 1 pkt 2 upol nie stoi na przeszkodzie do procedowania i orzekania z zastosowaniem tego przepisu do czasu jego utraty mocy, ani też nie może stanowić podstawy do wznawiania zakończonych już postępowań; zarówno postępowań podatkowych (na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej), jak i postępowań przed sądami administracyjnymi (na podstawie art. 272 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Od redakcji

Na mocy wyroku TK przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 upol utraci moc 11 stycznia 2025 r.  Zostanie on (prawdopodobnie jeszcze przed 11 stycznia 2025 r.) zastąpiony nową definicją budowli na potrzeby podatku od nieruchomości. Opublikowano już rządowy projekt zmiany tej ustawy. Ta nowa proponowana definicja nie przynosi rewolucyjnej zmiany definiowania budowli jako obiektu opodatkowanego podatkiem od nieruchomości. Potwierdza to słuszność tezy przyjętej w omawianym wyroku NSA, że nie ma powodu do niestosowania powyższego przepisu do dnia, w którym utraci moc, ani też do wznawiania postępowań opartych już na tym przepisie. 

Dodajmy, że teza ta jest jednolicie przyjmowana w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Krzysztof Janczukowicz 

doktor prawa, radca prawny, specjalista w zakresie prawa podatkowego i karnego