Pracownicy i zleceniobiorcy w związku z wykonywaną pracą muszą czasami odbywać podróże służbowe. Z ich tytułu mają prawo do określonych należności, które mają im zrekompensować wyższe wydatki wynikające z konieczności wykonywania pracy i utrzymywania się na wyjeździe. Niestety w praktyce zarówno interpretowanie okoliczności, w których te należności przysługują, jak i wyliczanie ich wysokości przysparza zakładom pracy sporo problemów i wywołuje niemało wątpliwości. W dużej mierze jest to efektem nieprecyzyjności regulacji prawnych w tym zakresie i tego, że nie odnoszą się one do wielu praktycznych zagadnień, z którymi pracodawcy spotykają się na co dzień w prowadzonej działalności.
Podróżą służbową jest realizacja na polecenie pracodawcy wyznaczonych zadań poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy pracownika (art. 775 § 1 Kodeksu pracy).
A zatem aby dany wyjazd mógł być traktowany jako podróż służbowa, musi charakteryzować się tym, że jest odbywany:
poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy,
na polecenie pracodawcy,
w celu wykonania zadania określonego przez pracodawcę.
Wszystkie powyższe elementy muszą wystąpić łącznie, a brak jednego z nich sprawia, że wyjazdu nie można traktować jako podróży służbowej, co podkreślił SN w wyroku z 22 lutego 2008 r. (sygn. akt I PK 208/07).
Nie jest podróżą służbową stałe wykonywanie zadań w różnych miejscowościach i terminach, których wyboru dokonuje każdorazowo sam pracownik w ramach uzgodnionego rodzaju pracy (wyrok SN z 11 kwietnia 2001 r., sygn. akt I PKN 350/00, OSNP 2003/2/36).
Podróż służbowa co do zasady powinna:
być zjawiskiem krótkotrwałym, incydentalnym i tymczasowym (por. uchwała SN z 19 listopada 2008 r., sygn. akt II PZP 11/08 OSNP 2009/13-14/166, oraz wyrok z 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II PK 138/09, M.P.Pr. 2010/6/312-313).
Co ważne, odmienna definicja podróży służbowej obowiązuje osoby zatrudnione na stanowisku kierowcy. W przypadku tej grupy zawodowej:
podróżą służbową jest każde zadanie służbowe wykonywane w ramach krajowych przewozów drogowych polegające na wykonaniu na polecenie pracodawcy przewozu drogowego poza miejscowość, w której znajduje się siedziba lub miejsce prowadzenia działalności przez pracodawcę (art. 2 pkt 7 ustawy o czasie pracy kierowców),
w podróży służbowej można przebywać, realizując umówioną pracę (a więc zwykłe zadania przewozowe stanowiące istotę zatrudnienia) na obszarowo określonym miejscu świadczenia pracy,
występują wyłącznie podróże krajowe, gdyż kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 Kodeksu pracy (art. 26f ust. 1 ustawy o czasie pracy kierowców).
Decydujące w kontekście analizowania tego, czy w konkretnych okolicznościach mamy do czynienia z delegacją, jest miejsce wykonywania pracy wpisane w umowie o pracę (z wyjątkiem dotyczącym kierowców). Miejsce to może być określone:
Wyjazd na znaczną nawet odległość, ale w ramach danego miasta lub obszarowo zakreślonego miejsca pracy, nie stanowi delegacji.
Przykład
Pracownik zatrudniony w firmie budowlanej na stanowisku elektryka w umowie o pracę jako miejsce pracy ma wskazane inwestycje budowlane prowadzone przez pracodawcę na obszarze województwa łódzkiego. W okresie od października do grudnia 2023 r. realizował on zadania w dużej inwestycji zlokalizowanej w Piotrkowie Trybunalskim. W ramach umówionej pracy kładł on instalację elektryczną w budowanym przez jego pracodawcę centrum handlowym. W międzyczasie pracodawca wysłał go na 2 dni do Pabianic celem dokonania naprawy skrzynki elektrycznej u klienta.
Wspomnianego wyjazdu nie powinniśmy uznawać za zmianę stałego miejsca pracy, skoro po wykonanej naprawie pracownik wrócił do Piotrkowa Trybunalskiego. Tym samym opisane, incydentalne zadanie (wyjazd do Pabianic) należy traktować jako podróż służbową. Delegacją nie będzie natomiast np. przeniesienie pracownika na kolejną budowę obsługiwaną przez podmiot go zatrudniający w obrębie województwa łódzkiego.
Charakterystyczną cechą podróży służbowej pracownika jest odbywanie jej na polecenie pracodawcy. Wydając je, podmiot zatrudniający musi określić m.in. termin wyjazdu, miejsce delegacji oraz zadania do wykonania w czasie jej trwania.
W praktyce rozpoczęcie podróży służbowej odbywa się zgodnie z dokumentem zwanym poleceniem wyjazdu służbowego (druk "delegacji"). Dokument ten powinien być wypełniony i zaakceptowany przez upoważnione osoby (np. kierownika lub księgowego) nie później niż w dniu wyjazdu. Informacje, które powinny się w nim znaleźć, to m.in.:
imię i nazwisko osoby delegowanej,
cel podróży, kraj i miejsce docelowe,
środek transportu do odbycia podróży,
kwota zaliczki w walucie obcej lub jej równowartość w złotych,
daty, godziny wyjazdu i powrotu, liczba godzin w podróży na terenie kraju i ewentualnie poza jego granicami,
określenie innych wydatków, które pracodawca zgadza się zrekompensować.
Żadne przepisy nie nakładają na pracodawców obowiązku sporządzania omawianego druku, ale może on mieć znaczenie dowodowe, dlatego warto go przygotowywać przy okazji każdej delegacji.
Wysyłając podwładnego w delegację, warto poinformować go o tym, w jakim terminie powinien rozliczyć zakończoną podróż oraz przestrzec przed dokonywaniem wydatków, które nie będą uzasadnione. Aby uchronić się przed nadmiernym kosztem delegacji, zaleca się ponadto wskazanie pracownikowi przykładowych rodzajów wydatków, na poniesienie których powinien uzyskać zgodę przełożonego. Może to dotyczyć np.:
Z uwagi na brak sprecyzowania w przepisach prawa pracy pojęcia "zadania", którego wykonanie jest celem każdej delegacji, powinniśmy rozumieć przez nie różne zadania zlecane przez pracodawcę do wykonania pracownikowi, w tym polecenie odbycia szkolenia.
Wyjazd pracownika na szkolenie powinniśmy kwalifikować jako podróż służbową, o ile podwładny :
Za uznaniem wyjazdu szkoleniowego za delegację przemawia również to, iż zakład pracy nie powinien obciążać kosztami pracownika, który uczestniczy w szkoleniu z inicjatywy oraz w interesie pracodawcy. W związku z czym powinien mieć zapewniony zwrot określonych wydatków poniesionych z tytułu wyjazdu.
Wyjazdy mogą odbywać również osoby świadczące pracę w ramach niepracowniczych form zatrudnienia, np. w ramach umowy zlecenia. W odniesieniu do umów cywilnoprawnych trzeba jednak mieć na uwadze, że nie mamy do czynienia z poleceniami służbowymi ani z podporządkowaniem pracodawcy. A zatem w przypadku zleceniobiorców ewentualne wyjazdy nie powinny być dodatkowym obowiązkiem, ale bardziej elementem niezbędnym do prawidłowego wykonania umówionych czynności czy przedmiotu umowy.
Ważne
Podróżą zleceniobiorcy jest każdy wyjazd zamiejscowy (poza miejscowość określoną jako miejsce wykonywania umowy, miejsce zamieszkania zleceniobiorcy bądź inną miejscowość określoną zgodnie z wolą stron) uzasadniony koniecznością dokonania czynności będącej przedmiotem zlecenia.
Zgodnie z ogólną zasadą prawa cywilnego strony zawierające umowę mogą kształtować dowolnie swoje prawa i obowiązki, jeśli tylko treść umowy lub jej cel nie sprzeciwiają się właściwości stosunku prawnego, jaki powstanie na podstawie tej umowy, przepisom prawa lub zasadom współżycia społecznego. Dlatego też dana umowa cywilnoprawna może przewidywać, iż w jej ramach będą odbywane podróże, z tytułu których podmiot zatrudniający wypłacać będzie określone należności.
Jeśli realizacja zlecenia wiąże się z odbywaniem podróży, zleceniobiorca ponoszący związane z takim faktem wydatki powinien otrzymać od zleceniodawcy m.in. zwrot kosztów:
wyżywienia,
przejazdów,
noclegów lub innych udokumentowanych i uzasadnionych kosztów, określonych przez podmiot zatrudniający.
Zasady z tym związane powinny wynikać z zapisów umowy będącej podstawą zatrudnienia i/lub z wewnętrznych uregulowań funkcjonujących w zakładzie pracy.
Zwroty kosztów wyjazdów w ramach umów cywilnoprawnych mogą odbywać się według tych samych lub zbliżonych reguł jakie są w tym zakresie stosowane do pracowników.
Podmioty ze sfery budżetowej, rozliczając się z zatrudnioną osobą z odbytych przez nią wyjazdów odbywanych w związku ze świadczoną pracą, muszą kierować się postanowieniami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (dalej: rozporządzenie delegacyjne).
Przedsiębiorstwa prywatne mają natomiast w tym zakresie wybór i mogą stosować:
W tym drugim przypadku pracodawcy mają daleko posuniętą swobodę, jednak bezwzględnie muszą przestrzegać jednego warunku. Otóż wewnątrzzakładowe uregulowania nie mogą ustanawiać wysokości diety za dobę podróży służbowej (zarówno krajowej, jak i zagranicznej) na poziomie niższym niż dieta przysługująca za delegację na obszarze kraju pracownikowi sfery budżetowej, która obecnie wynosi 45 zł.
Jeżeli pracodawca nie ustanowił własnych reguł rozliczania podróży służbowych, wówczas stosuje zasady obowiązujące pracowników sfery budżetowej, a wynikające z rozporządzenia delegacyjnego. Przewidują one, że pracownikowi i zleceniobiorcy wysłanemu w delegację poza miejsce pracy przysługują od podmiotu zatrudniającego:
Podróż służbowa trwa nieprzerwanie od momentu jej rozpoczęcia do zakończenia. Zarówno przy wyjazdach krajowych, jak i zagranicznych czas trwania delegacji liczy się w sposób ciągły, bez uwzględnienia pory dziennej lub nocnej, godziny, zmiany daty itp., a dobę stanowią kolejne 24 godziny niezależnie od godziny, w której ten okres się zaczyna (por. wyrok NSA w Lublinie z 22 marca 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 1747/98). A to oznacza, że:
upływ doby podróży służbowej powinniśmy ustalać w oderwaniu od doby astronomicznej i pracowniczej,
określenie momentu początku i końca delegacji uzależniony jest od rodzaju środka transportu używanego przez pracownika.
Przykład
Pracownik został wysłany przez przełożonego w podróż służbową do Gdańska pociągiem, którym wyruszył we wtorek o godz. 11.30. Pierwsza doba zakończy się kolejnego dnia (w środę) o godz. 11.30.
Czas podróży zagranicznej liczymy:
od chwili przekroczenia granicy państwowej w drodze za granicę do chwili jej przekroczenia w drodze powrotnej do kraju - w przypadku podróży lądowej,
od chwili startu samolotu w drodze za granicę z ostatniego lotniska w kraju do chwili lądowania samolotu w drodze powrotnej na pierwszym lotnisku w kraju - w przypadku podróżowania drogą lotniczą,
od chwili wyjścia statku (promu) z ostatniego portu polskiego do chwili wejścia statku (promu) w drodze powrotnej do pierwszego portu polskiego - w przypadku podróży morskiej.
Przykład
Pracownik mieszkający w Gdańsku odbył zagraniczną podróż służbową do Niemiec samolotem. Wystartował z lotniska w Gdańsku 6 lutego 2024 r. o godzinie 10.30, następnie o godzinie 11.30 lądował w Warszawie, skąd wyleciał w dalszą drogę do Niemiec o godzinie 14.00. Wrócił 9 lutego, lądując o godzinie 16.00 na lotnisku w Warszawie. Jego pobyt za granicą trwał 3 doby i 2 godziny, tj. od godz. 14.00 6 lutego do godziny 16.00 9 lutego.
Przykład
Spółka z o.o. wysłała dwóch pracowników do Berlina w podróż służbową, której miejscem rozpoczęcia była siedziba firmy, czyli Poznań. Pracownicy wyruszyli w delegację samochodem firmowym 13 lutego 2024 r. o godz. 8.00, granicę polsko-niemiecką przekroczyli o godz. 11.00. Powrót nastąpił 15 lutego 2024 r. Przekroczenie granicy w drodze powrotnej miało miejsce o godz. 20.00, zaś powrót do siedziby spółki o godz. 22.30. A zatem czas trwania podróży zagranicznej w opisanym przypadku to okres między 13 lutego, godz. 11.00 a 15 lutego 2024 r. godz. 20.00, co oznacza 2 pełne doby i 9 godzin.
Dodajmy, że w przypadku kierowcy:
do uznania, że w danym dniu odbywa on krajową podróż służbową niezbędne jest co najmniej jednorazowe opuszczenie miejscowości, w której mieści się siedziba pracodawcy,
podróży służbowej nie przerywa przejazd przez miejscowość, w której jego pracodawca prowadzi działalność, co wyjaśnił Departament Prawny Głównego Inspektoratu Pracy (GIP), który w stanowisku z 16 marca 2015 r. (GNP-501/364-4560-3-1/15/PE-RP) uznając, że:
początkiem podróży służbowej kierowcy, który rozpoczyna trasę w miejscowości siedziby pracodawcy i wyjeżdża poza tę miejscowość w celu realizacji zadania przewozowego, jest moment faktycznego wyjazdu, a nie chwila opuszczenia granic miejscowości, w której znajduje się siedziba/oddział pracodawcy,
w przypadku wykonującego przewóz kierowcy, który wyrusza z miejsca siedziby zakładu pracy, przejeżdża przez kilka miejscowości (także tych, w których zlokalizowane są oddziały lub filie pracodawcy), dokonując w nich rozładunku oraz załadunku towaru, a następnie powraca do bazy, mamy do czynienia z jedną podróżą służbową.
Przykład
Drukarnia z Łodzi na podstawie umowy o pracę zatrudnia kierowców realizujących krajowe przewozy drogowe, wiążące się z wyjazdami w obrębie województwa łódzkiego celem rozwożenia do kontrahentów książek i innych publikacji. Jeden z kierowców 5 lutego 2024 r. wyruszył z Łodzi o 7.30, a więc z miejscowości, w której usytuowana jest siedziba pracodawcy, do Bełchatowa. Następnie wrócił o do Łodzi o 11.30, by ponownie się załadować i ruszył o 13.00 do Łasku i Sieradza, skąd zjechał do siedziby swego pracodawcy o 16.30 i zakończył pracę.
Zgodnie ze stanowiskiem GIP kierowca w opisanej sytuacji odbył jedną podróż służbową, która trwała w sumie 9 godz.
Co istotne, długość trwania podróży służbowej nie jest pojęciem tożsamym z czasem pracy. Czas dojazdu do miejsca docelowego podróży służbowej, w którym praca ma być wykonywana, i czas powrotu do miejsca stałego wykonywania pracy lub miejsca zamieszkania pracownika nie jest wszakże czasem pracy, chyba że:
okres ten pokrywa się z czasem pracy wynikającym z rozkładu czasu pracy danego pracownika lub
w tym czasie zatrudniony wykonywał pracę, np. pracownik mobilny, czyli taki, którego charakter pracy polega na konieczności stałego przemieszczania się (m.in. serwisant, przedstawiciel handlowy, kierowca).
Przykład
Pracownik, który zgodnie z rozkładem czasu pracy świadczy pracę od 8.00 do 16.00, wyjechał w podróż służbową o 9.00. Dojazd do celu delegacji trwał do 10.30. Następnie do 15.00 była wykonywana praca. Podróż powrotna trwała do 17.30.
Do czasu pracy należy zaliczyć pracownikowi jedynie 8 godzin od 8.00 do 16.00. Czas dojazdu poza godzinami rozkładowymi nie stanowi czasu pracy.
W przepisach prawa pracy brak jest regulacji, które by ograniczały liczbę odbywanych podróży służbowych albo czas ich trwania. Teoretycznie więc pracownik może być wysyłany w delegację wiele razy w roku i przebywać w nich nawet kilka miesięcy. W piśmiennictwie można spotkać się jednak ze stanowiskiem, że:
rozstrzygając kwestie dopuszczalnej długości trwania delegacji, powinniśmy sugerować się przepisem art. 42 § 4 Kodeksu pracy, który dotyczy skierowania pracownika do innej pracy odpowiadającej jego kwalifikacjom, gdzie określono maksymalny czas takiego oddelegowania na 3 miesiące,
w rezultacie wysłanie zatrudnionego w podróż służbową na dłużej niż 3 miesiące, w zależności od okoliczności, może zostać potraktowane jako delegowanie (tj. czasowa zmiana miejsca pracy pracownika określonego w umowie).
Jeżeli przykładowo w trakcie kontroli z ZUS lub z urzędu skarbowego doszłoby do uznania delegacji za delegowanie, wówczas pracodawca stanąłby w obliczu zakwestionowania zastosowanego przez niego zwolnienia podatkowo-składkowego w stosunku do wypłaconych diet i innych należności delegacyjnych.
Przeciwnicy przedstawionego powyżej stanowiska podnoszą, iż:
pracownik wysłany w podróż służbową nie jest kierowany do innej pracy, albowiem nadal wykonuje taką samą co dotychczas pracę, tylko w innym miejscu niż ustalono w umowie o pracę,
w konsekwencji czas trwania delegacji nie jest ograniczony tylko do 3 miesięcy.
Warto w tym miejscu wspomnieć o korzystnej dla podmiotów zatrudniających interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 stycznia 2009 r. (sygn. ITPB2/415-980/08/RS), w której stwierdzono, że "(...) jeżeli w konkretnym stanie faktycznym mamy do czynienia z podróżą służbową pracownika, to pracownikowi przysługiwać będzie dieta i inne należności z tytułu podróży służbowej. Kwoty otrzymane za czas tej podróży, bez względu na czas trwania delegacji służbowej, będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w (…) rozporządzeniu ministra pracy i polityki społecznej, regulującego wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju".
Taki sam pogląd wyrażono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 marca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP3-3.4011.545.2018.2.JM).
W związku z delegacjami zagranicznymi występują przeważnie odcinki podróży krajowej poprzedzające etap zagraniczny i obejmujące powrót do miejscowości zakończenia podróży bezpośrednio po zakończeniu jej części zagranicznej. Wspomniane odcinki rozliczać powinniśmy jako podróż na obszarze Polski, o czym przesądza § 21 rozporządzenia delegacyjnego. Przepis ten nie rozstrzyga jednak tego, czy omawiane przejazdy krajowe na potrzeby rozliczenia należy traktować łącznie czy też odrębnie. Za tą pierwszą opcją opowiada się:
Główny Inspektorat Pracy (GIP) w piśmie z 2 lutego 2009 r., GPP-417-4560-10/09/PE/RP, oraz
resort pracy w odpowiedzi z 29 września 2016 r. na zapytanie nr 592 w sprawie interpretacji przepisów dotyczących diet za podróże krajowe i zagraniczne (znak: K8ZAP592).
Z przedstawionych stanowisk wynika, że odcinki podróży krajowej przebyte w ramach podróży zagranicznej powinniśmy traktować oddzielnie. Przy czym GIP uznał za zasadne sumowanie czasu trwania przejazdów krajowych w sytuacji, gdy powrót do kraju po odbyciu podróży zagranicznej następuje w tej samej dobie co wyjazd.
Przykład
Informatyk zatrudniony w firmie z siedzibą w Gnieźnie otrzymał polecenie wyjazdu służbowego do Niemiec. W poniedziałek ruszył w trasę z domu o godz. 6.00, by o 9.30 przekroczyć niemiecką granicę. Następnie przez 3 dni wykonywał czynności programistyczne u niemieckich kooperantów, by dotrzeć do granicy Polski w czwartek o 12.00, a do siedziby swego pracodawcy o 14.00. Odcinki podróży krajowych przypadają na różne doby, więc należy rozliczyć je odrębnie. Ponieważ oba trwały krócej niż 8 godz., to pracownikowi w rozstrzyganym przypadku nie przysługuje w związku z nimi dieta krajowa.
Warto w tym miejscu zauważyć, iż zagraniczna podróż służbowa może czasami obejmować kilka państw. W takiej sytuacji rozporządzenie delegacyjne w § 13 ust. 2 stanowi, że pracodawcy mogą wyznaczyć kilka krajów docelowych, ale nie jest to rozwiązanie obligatoryjne. Podmiot zatrudniający posiada w tym zakresie swobodę decyzyjną.
Fakt, że pracodawca może określić więcej niż jedno państwo docelowe całego wyjazdu służbowego, oznacza zarówno możliwość wskazania w konkretnych okolicznościach np. dwóch, trzech czy czterech krajów docelowych, jak i w każdej sytuacji określenie tylko jednego.
Przykład
Polska spółka akcyjna rozlicza delegacje zagraniczne na zasadach zapisanych w rozporządzeniu delegacyjnym, uwzględniając wysokość diety obowiązującą w kraju docelowym wyjazdu na polecenie pracodawcy. Jej pracownik zajmujący stanowisko dyrektora finansowego polskiej spółki akcyjnej na przełomie stycznia i lutego 2024 r. odbył podróż służbową do Włoch. Aby dotrzeć do miejscowości docelowej, którą w tym wypadku był Rzym, musiał przejechać przez Słowację i Austrię. Podróż rozpoczęła się 30 stycznia o godz. 8.00, a zakończyła 2 lutego o godz. 21.00.
Dowód wewnętrzny służący w opisanej sytuacji rozliczeniu wyjazdu do Rzymu powinien zostać sporządzony w oparciu o następujące dane:
1) podróż krajowa:
wyjazd - 30 stycznia 2024 r. godz. 8.00, przekroczenie granicy polsko-słowackiej - godz. 15.00; ponieważ podróż trwała 7 godz., brak jest prawa do diety;
przyjazd - 2 lutego 2024 r., przekroczenie granicy słowacko-polskiej - godz. 14.00, zakończenie podróży - godz. 21.00; ponieważ podróż trwała 7 godz., brak jest prawa do diety;
2) podróż zagraniczna:
wyjazd - przekroczenie granicy polsko-słowackiej 30 stycznia 2024 r., godz. 15.00;
przyjazd - przekroczenie granicy słowacko-polskiej 2 lutego 2024 r., godz. 14.00;
łączny czas podróży zagranicznej: 2 doby i 23 godziny,
diety: 3 × 53 euro = 159 euro.
Wyznaczenie kilku państw docelowych nierzadko powoduje trudności z określeniem czasu trwania poszczególnych etapów podróży. Występują one przede wszystkim przy poruszaniu się przez zatrudnioną osobę samochodami, które nie są wyposażone w nadajniki GPS. W ich przypadku pracodawca:
zwykle nie ma możliwości pozyskania danych odnośnie dokładnego momentu przekraczania granic kolejnych państw (zwłaszcza w obrębie strefy Schengen, w której co do zasady zniesiona jest kontrola osób przekraczających granice),
w konsekwencji musi w tym zakresie posiłkować się oświadczeniami pracownika.
Wyżej wymienionych problemów najczęściej nie ma przy podróżowaniu samolotem lub statkiem, gdyż dzień i godzinę przylotu bądź wylotu czy wpłynięcia bądź wypłynięcia dość łatwo ustalić chociażby na podstawie informacji zawartych na biletach.
Przykład
Przedstawiciel handlowy wykonujący swe obowiązki służbowe na podstawie umowy o pracę wyruszył 12 lutego 2024 r. z siedziby zatrudniającego go podmiotu w Bydgoszczy do trzech kontrahentów, z których pierwszy ma siedzibę w Berlinie, drugi w Brukseli, a trzeci w Paryżu. Jego pracodawca rozliczający delegacje zgodnie z regułami przewidzianymi dla pracowników tzw. budżetówki wyznaczył mu trzy państwa docelowe podróży zagranicznej:
Niemcy (gdzie dieta za dobę podróży wynosi 49 EUR),
Belgię (gdzie dieta wynosi 55 EUR),
Francję (gdzie dieta wynosi 55 EUR).
Rozliczając ww. zagraniczną część delegacji, należy podzielić ją na 3 części przypisane do poszczególnych państw docelowych.
Zakładając, że "niemiecki" odcinek delegacji trwał łącznie 52 godz., "belgijski" - 36 godz., a "francuski" - 60 godz., wyliczenie diet w opisanej sytuacji powinno wyglądać jak niżej:
podróż do Niemiec: 2 × 49 EUR + 1/3 × 49 EUR = 114,33 EUR,
podróż do Belgii: 1 × 55 EUR + 1/2 × 55 EUR = 82,50 EUR,
podróż do Francji: 2 × 55 EUR + 1/2 × 55 EUR = 137,50 EUR.
Najpowszechniejszym świadczeniem wypłacanym pracownikom i zleceniobiorcom odbywającym podróże służbowe jest dieta. Z racji krajowego wyjazdu są one ekwiwalentem pieniężnym przeznaczonym na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie delegacji. Temu samemu celowi służy dieta za czas wyjazdu poza granice Polski, z tym że dodatkowo ma ona pokrywać także inne drobne wydatki.
Tabela 1. Zasady ustalania wysokości diet zapisane w rozporządzeniu delegacyjnym
Zasady ustalania diet | Podróż krajowa
| Podróż zagraniczna | |
Wysokość należnej diety | 45 zł Przy podróży krótszej niż doba, która trwa:
Przy podróży trwającej dłużej niż doba za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:
| według załącznika do rozporządzenia delegacyjnego, w wysokości uzależnionej od państwa/państw docelowych wyjazdu Za niepełną dobę podróży zagranicznej trwającej:
| |
Sytuacje, w których dieta nie przysługuje | Dieta krajowa nie przysługuje:
| Dieta zagraniczna nie jest należna w przypadkach, w których zatrudniony otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie. Jeżeli należność jest niższa od diety, podwładny ma prawo do wyrównania do wysokości należnej diety.
| |
Zasady pomniejszania diety z tytułu posiłków
| Przy zmniejszaniu diety każdy posiłek stanowi odpowiednio:
| Przy redukowaniu kwoty diety każdy posiłek stanowi odpowiednio:
|
Przedstawione wyżej zasady pomniejszania diet obowiązują również w odniesieniu do posiłków oferowanych:
w ramach usługi hotelarskiej,
przez organizatora kursu, szkolenia, seminarium, spotkania biznesowego,
przez przewoźnika w czasie podróży statkiem, samolotem lub pociągiem.
Przykład
Pracownik został wysłany w podróż służbową samolotem do Brukseli. Wylot odbył się z Gdańska 22 lutego 2024 r. o godzinie 12.10, a powrót (lądowanie) 29 lutego 2024 r. o godzinie 14.10. Czas trwania podróży to 7 pełnych dób i 2 godziny. W pierwszej dobie pracownik został zaproszony na obiad przez kontrahenta. W kolejnych dobach korzystał już tylko z hotelowych śniadań wliczonych w cenę noclegu.
Rozliczenie w zaprezentowanej sytuacji przysługujących diet powinno wyglądać następująco:
Krok 1. Obliczenie czasu trwania podróży zagranicznej:
7 pełnych dób i kolejna rozpoczęta do 8 godzin.
Krok 2. Ustalenie wysokości diety za dobę podróży do Belgii:
55 euro.
Krok 3. Skalkulowanie kwoty należnych diet po pomniejszeniu z racji posiłków:
Kwotę, o którą zmniejsza się krajową dietę, oblicza się, przyjmując za podstawę zawsze pełną dietę (45 zł). Odnosi się to także do tych sytuacji, w których pomniejszenia dokonuje się w stosunku do częściowej (niepełnej) diety (należnej przykładowo przy delegacjach trwających od 8 do 12 godzin). Tak wynika z literalnego brzmienia § 7 ust. 1 i 4 rozporządzenia delegacyjnego. Z takim podejściem zgadza się Ministerstwo Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej w stanowisku z 11 kwietnia 2013 r.
Ważne
Pracodawcy prywatni mogą ustalić inne zasady obniżania niepełnej diety o posiłki.
Przykład
Pracownikowi w trakcie delegacji odbywanej na terenie Polski, trwającej 11 godzin, zakład pracy zapewnił obiad i kolację. W takiej sytuacji połowę pełnej diety należnej za 11-godzinną delegację (22,50 zł) trzeba pomniejszyć o kwotę 22,50 zł z racji obiadu i o 11,25 zł z tytułu kolacji. W konsekwencji zatrudniony w ogóle nie dostaje diety, ponieważ wartość pomniejszenia przewyższa przysługującą mu dietę (22,50 zł).
Celem posiłków profilaktycznych, o których mowa w przepisach bhp, jest uzupełnienie wydatku kalorycznego pracownika wykonującego prace związane z dużym wysiłkiem fizycznym, również w mikroklimacie zimnym, w warunkach podwyższonego obciążenia termicznego lub pod ziemią (niezależnie, czy prace te świadczone są w czasie wyjazdu delegacyjnego czy też nie). Z tego powodu nie powinny one obniżać wypłacanych z tytułu podróży służbowych diet, które przecież przyznawane są jedynie w związku z faktem przebywania w delegacji - w oderwaniu od rodzaju wykonywanych przez delegowanego czynności.
Reasumując, z uwagi na charakter i formę posiłków profilaktycznych, nie powinno się ich traktować jako bezpłatnego posiłku (np. obiadu) w kontekście § 7 ust. 4 i § 14 ust. 2 rozporządzenia delegacyjnego.
Przy fundowaniu przez zakład pracy osobie wysłanej w delegację posiłku przy jego kwalifikacji nie należy kierować się tylko jego nazwą, ale przede wszystkim brać pod uwagę porę jego zapewnienia oraz charakter.
Nierzadko zdarza się, że na delegacji są zapewnione posiłki o innych nazwach, niż wskazane w rozporządzeniu delegacyjnym. Często chodzi tu o lunch i obiadokolację.
Zgodnie ze słownikiem języka polskiego lunch to lekki posiłek spożywany w porze południowej. W zależności od tego, o jakiej porze będzie on serwowany i z jakiego rodzaju pożywienia będzie się składał, może on być uznany za odpowiednik śniadania albo obiadu. Dla właściwego jego zakwalifikowania wskazane jest zwrócenie się o wyjaśnienie jego charakteru do podmiotu fizycznie go wydającego lub do samego delegowanego pracownika, który może wystosować w tej sprawie stosowne pisemne oświadczenie.
Obiadokolację określa się natomiast mianem "posiłku o charakterze obiadu spożywanego w porze kolacji", "obiadu konsumowanego w porze kolacji", "późnego obiadu". Takie rozumienie tego pojęcia każe uznawać za obiad, który krajową dietę obniża o 50%, zaś zagraniczną - o 30%.
Przykład
Pracownik w ramach wyjazdu szkoleniowego spełniającego kryteria podróży służbowej miał zapewniony lunch w porze obiadowej. Po powrocie złożył oświadczenie, że w ramach lunchu podawana była wyłącznie kawa i herbata oraz kanapki. Tego rodzaju posiłek należałoby potraktować bardziej jako przekąski niż pełnowartościowy obiad i dlatego nie powinien on wpłynąć na wysokość diety.
Zgodnie z utrwalonym poglądem wyrażanym w piśmiennictwie przez całodzienne wyżywienie powinniśmy rozumieć co najmniej 3 posiłki dziennie, czyli śniadanie, obiad i kolację. Gdy w takiej konfiguracji zapewniono pracownikowi wyżywienie w danym dniu, wówczas:
Przykład
W lutym 2024 r. dwóch serwisantów zostało wysłanych w podróż służbową w celu wykonania przeglądu i koniecznych napraw w pomieszczeniach chłodniczych klienta. Zlecone prace wiązały się ze znacznym wysiłkiem fizycznym i dlatego ich pracodawca zapewnił im gorące posiłki profilaktyczne. Dodatkowo, w ramach usługi hotelowej, mieli oni zagwarantowane śniadania oraz obiadokolacje.
Mimo iż w przedstawionych okolicznościach podmiot zatrudniający zadbał o to, by delegowani mieli możliwość skonsumowania trzech posiłków dziennie, to za dobę podróży musi wypłacić podwładnym 25% diety krajowej, gdyż posiłek profilaktyczny pozostaje bez wpływu na wysokość diety (a więc może ona być potrącona o 75% tylko z racji śniadań i obiadokolacji).
Zdarza się, że przebywająca w delegacji osoba nie skorzystała z posiłku zagwarantowanego przez zatrudniający ją podmiot. Jeśli fakt ten znajdzie potwierdzenie w złożonym przez zatrudnionego oświadczeniu, wówczas przyjmuje się, że nieskonsumowany posiłek nie powinien wpływać na kwotę diety.
Przykład
Pracownik wysłany w zagraniczną podróż służbową nocował w hotelu, który w cenie usługi hotelarskiej oferował swym gościom śniadania. Ostatniego dnia delegacji podwładny miał bardzo wcześnie lot powrotny do Polski, w związku z czym nie skorzystał z ww. posiłku. Z tego powodu jego dieta nie powinna ulec pomniejszeniu. Tak samo powinno być w np. przypadkach, w których pracownik, ze względów wynikających z charakteru pracy, nie miał możliwości skonsumowania danego posiłku z uwagi na konieczność świadczenia pracy w godzinach jego serwowania.
Ważne
Diety przysługują za czas faktycznego pobytu w podróży służbowej.
Przykład
Pracownik na polecenie pracodawcy udał się w zagraniczną podróż służbową, której przewidywany czas trwania miał wynosić 4 dni. Z powodu wcześniejszego wykonania zadania wyznaczonego do realizacji w trakcie delegacji wrócił z podróży po upływie 3 dni. W tym przypadku pracodawca ma obowiązek wypłacenia diet za okres faktycznego pobytu w tej podróży, czyli jedynie za 3 dni.
Gdyby doszło do sytuacji odwrotnej, w której to czas pobytu w podróży służbowej uległby przedłużeniu np. do 5 dni na skutek decyzji pracodawcy lub okoliczności niezależnych od pracownika (np. z uwagi na odwołanie lotu), wówczas zakład pracy musiałby wypłacić diety za okres 5 dni.
Pracodawcy, wysyłając zatrudnioną osobę w delegację, muszą liczyć się z koniecznością zwrócenia im kosztów przejazdu do miejscowości stanowiącej cel podróży służbowej i z powrotem. Ich wysokość zależy od środka transportu, z którego korzysta podwładny. Środek ten (np. pociąg, samolot, autobus, prom, auto firmowe lub prywatne itp.), a także jego rodzaj i klasę (np. przejazd w I lub II klasie pociągiem pośpiesznym, ekspresowym, w wagonie sypialnym) określa podmiot zatrudniający.
Wysłany w podróż służbową powinien otrzymać zwrot kosztów przejazdu obejmujących nie tylko cenę biletu (po uwzględnieniu ewentualnych ulg przysługujących zatrudnionemu na dany środek), ale także związane z nim opłaty dodatkowe, w tym wydatki na miejscówkę.
Co ważne:
Jeśli pracownik w delegację udał się służbowym pojazdem (np. samochodem stanowiącym środek trwały firmy lub przedmiot leasingu), to nie otrzyma on z tego tytułu żadnych świadczeń, albowiem koszty eksploatacji takiego pojazdu obciążają bezpośrednio pracodawcę. Ewentualny zwrot może objąć wydatki, które pracownik musiał pokryć z własnych środków (dotyczące np. mycia auta czy drobnych napraw, których potrzeba przeprowadzenia zaistniała podczas trwania delegacji).
Przykład
Mieszkanka Krakowa udała się w podróż służbową do Warszawy autem pracodawcy. W trakcie podróży poniosła ona z własnych środków następujące koszty związane z korzystaniem z firmowego samochodu:
W związku z powyższym ma ona prawo do otrzymania zwrotu wspomnianych wydatków po przedstawieniu rachunków je dokumentujących (w ramach rozliczenia kosztów podróży).
W sytuacji gdy pracodawca wyraził zgodę na przejazdy w podróży służbowej nienależącym do zakładu pracy samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem, wówczas powinien zatrudnionemu przyznać zwrot kosztów w kwocie będącej iloczynem liczby kilometrów przejechanych w celu odbycia podróży służbowej i stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej przez pracodawcę.
W praktyce zakłady pracy zazwyczaj posługują się stawką właściwą dla danego rodzaju pojazdu, określoną w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Zgodnie z tym aktem wykonawczym stawka za 1 km przebiegu wynosi:
0,42 zł za kilometr w przypadku motorowerów,
0,69 zł za kilometr dla motocykla,
0,89 zł za kilometr dla samochodu o pojemności skokowej silnika do 900 cm3,
1,15 zł za kilometr przebiegu samochodu o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3
Podróżowanie w delegacji samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy oznacza dla podwładnego obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Powinna ona zawierać:
Przykład
Mieszkaniec Bydgoszczy, zatrudniony na umowę o pracę w Toruniu, został wysłany w podróż służbową do Warszawy w celu przeprowadzenia rozmów z kontrahentami podczas targów budowlanych. Wyjazd i powrót nastąpił 13 lutego 2024 r. Na jego wniosek pracodawca wyraził zgodę na poruszanie się w czasie delegacji samochodem stanowiącym własność pracownika (o pojemności silnika powyżej 900 cm3). Jako miejsce rozpoczęcia i zakończenia omawianej podróży w poleceniu wyjazdu służbowego wskazano Bydgoszcz.
Z przygotowanej przez pracownika ewidencji przebiegu pojazdu wynikało, że w ciągu delegacji przejechał on w sumie 535 km. Na tę okoliczność otrzymał od zakładu pracy świadczenie w wysokości 615,25 zł (535 km × 1,15 zł ).
Dwa tygodnie później odbył on kolejną delegację do stolicy, ale tym razem środkiem transportu był jego prywatny motocykl, a miejscem rozpoczęcia i zakończenia podróży miejscowość zatrudnienia pracownika, czyli Toruń. Przy okazji drugiego wyjazdu liczba przejechanych kilometrów wyniosła 440, co uprawniło zatrudnionego do zwrotu kosztów na poziomie 303,60 zł, co wynika z wyliczenia: 0,69 zł × 440 km.
Z racji poruszania się w trakcie trwania delegacji środkami komunikacji miejscowej (np. metrem, tramwajami lub autobusami) zatrudniony jest uprawniony do otrzymania pieniężnej rekompensaty. Generalnie za każdą rozpoczętą dobę delegacji krajowej przysługuje mu ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety, czyli obecnie 9 zł (20% × 45 zł).
Ryczałtowy sposób rozliczenia się z pracownikiem za dojazdy środkami komunikacji miejscowej w Polsce nie znajduje zastosowania w przypadku, gdy:
Przykład
Pełnoetatowa pracownica firmy, która stosuje zasady rozliczania delegacji obowiązujące w budżetówce, odbyła jednodniową podróż służbową do Poznania w celu wzięcia udziału w spotkaniu biznesowym z nowym kontrahentem. Ponieważ ze swojej winy spóźniła się na pociąg, do Poznania dojechała na tyle późno, że aby zdążyć na spotkanie, była zmuszona do skorzystania z taksówki, za przejazd którą zapłaciła 50 zł. Jej pracodawca nie zgodził się niestety na zwrot tej kwoty, do czego miał w tych okolicznościach prawo. Pracownica powinna jednak otrzymać ryczałt w wysokości 9 zł (45 zł x 20%).
W delegacji odbywanej poza granicami naszego kraju zatrudnionemu należny jest ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu:
Omawianego świadczenia nie trzeba wypłacać, jeżeli:
Przykład
Pracownik odbył delegację do Finlandii, do której dotarł samolotem. W podróży zagranicznej przebywał przez 6 dób, w czasie których korzystał codziennie z tamtejszej komunikacji lokalnej. Kontrahent zagraniczny, na spotkanie które stanowiło cel wyjazdu, zapewnił mu transport z lotniska do hotelu po wylądowaniu w Finlandii. W drodze powrotnej - z hotelu na lotnisko - transport pracownik organizował sobie już we własnym zakresie, lecz nie przedstawił na tę okoliczność pracodawcy żadnych rachunków ale złożył oświadczenie, że ponosił koszty transportu. W takiej sytuacji pracownikowi przysługuje prawo do ryczałtu:
W przypadku delegacji, w czasie których występuje konieczność skorzystania przez pracownika lub zleceniobiorcę z noclegu, pracodawca ma obowiązek pokryć koszty z tym związane.
Tabela 2. Należności przysługujące pracownikowi z tytułu noclegu w podróży służbowej
ustalanie kosztów za nocleg | Delegacja krajowa | Delegacja zagraniczna |
Koszty udokumentowane | Zwrot kosztów noclegu przysługuje w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki krajowej diety (tj. nie wyższej niż 900 zł). Jako odstępstwo od reguły w uzasadnionych okolicznościach zakład pracy ma możliwość zwracania udokumentowanych kosztów noclegu w kwocie przekraczającej limit 900 zł. Może to przykładowo dotyczyć okoliczności, w których w miejscowości docelowej podróży nie ma tańszych hoteli/pensjonatów. W razie nieprzedłożenia rachunku lub faktury za nocleg podwładny otrzymać może jedynie ryczałt, ale pod tym warunkiem, że nocleg trwał co najmniej 6 godzin między godzinami 21.00 a 7.00. | Rekompensata kosztów noclegu należna jest na podstawie przedłożonego rachunku/faktury w granicach określonego dla danego kraju limitu (wskazanego w załączniku do rozporządzenia delegacyjnego). W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit ustanowiony na dany kraj. |
Ryczałt | W razie nieprzedłożenia rachunku lub faktury za nocleg podwładny może otrzymać jedynie ryczałt, ale pod tym warunkiem, że nocleg trwał co najmniej 6 godzin między godzinami 21.00 a 7.00. Ryczałt za każdy nocleg wynosi 150% diety, czyli obecnie 67,50 zł.
| Ryczałt w wysokości 25% ww. limitu określonego na noclegi dla danego kraju, który przysługuje, jeżeli pracownik nie przedłoży rachunku za nocleg.
|
Brak prawa do zwrotu kosztów za nocleg lub ryczałtu |
|
|
Przykład
Pracownik - mieszkaniec Warszawy, został oddelegowany na okres od 5 do 9 lutego 2024 r. do Kataru na negocjacje handlowe z potencjalnym kontrahentem. W celu maksymalnego wykorzystania czasu i optymalizacji kosztów jego pracodawca zaplanował mu przeloty nocą, więc na miejscu korzystał on tylko z trzech noclegów, ale na tę okoliczność nie przedstawił pracodawcy żadnych rachunków, gdyż spał u swego znajomego. Choć wyjazd obejmuje 5 noclegów, pracownik dwa z nich spędził w podróży lotniczej, więc ma prawo do ryczałtów jedynie za trzy noce spędzone w miejscowości docelowej podróży służbowej. Limit noclegowy przewidziany dla Kataru wynosi 200 euro, więc 25% ryczałtu daje kwotę 50 euro. A zatem w sumie za trzy noce pracownik powinien otrzymać z tytułu ryczałtowego rozliczenia noclegów 150 euro.
Przykład
Pełnoetatowy pracownik przez 3 dni lutego był w delegacji w Austrii. Po powrocie przy rozliczeniu kosztów podróży przedstawił w dziale kadr zatrudniającego go zakładu pracy rachunek za usługi hotelowe na kwotę 500 euro za 2 noclegi. Wcześniej ustalił z przełożonym, że będzie nocował za darmo u rodziny w Salzburgu. Limit "noclegowy" na Austrię zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia delegacyjnego wynosi 300 euro (150 euro × 2). Pracodawca w tej sytuacji nie wyraził zgody na zwrot kosztów ponad limit, wobec czego pracownik kwotę nadwyżki ponad limit, tj. 200 euro (500 euro - 300 euro), musi pokryć z własnych pieniędzy.
Zakład pracy może zgodzić się zwrócić osobie wysłanej w zagraniczną delegację koszty przewozu samolotem bagażu osobistego o wadze do 30 kg, liczonej łącznie z wagą bagażu opłaconego w cenie biletu. Przesłanką do dokonania rzeczonego zwrotu jest to, aby podróż odbywana poza granicami Polski trwała ponad 30 dni lub aby państwem docelowym był kraj pozaeuropejski (§ 18 rozporządzenia delegacyjnego).
Wysłany w podróż zagraniczną może domagać się zwrotu od pracodawcy udokumentowanych i niezbędnych kosztów leczenia za granicą, z wyjątkiem świadczeń gwarantowanych posiadaczom Europejskiej Karty Ubezpieczenia Zdrowotnego, tzw. EKUZ (§ 19 ust. 1 i 2 rozporządzenia delegacyjnego). Wskazuje to na konieczność zadbania, by delegowany za granicę miał kartę EKUZ, dzięki której w czasie wyjazdu do państwa członkowskiego UE/EOG będzie miał dostęp do podstawowych usług zdrowotnych w państwie docelowym podróży służbowej.
Jeśli jednak podwładny stanie się niezdolny do pracy w kraju spoza UE/EOG bądź też zostanie np. hospitalizowany w zagranicznej, prywatnej placówce, wtedy koszty leczenia obciążają pracodawcę. Zakład pracy pokrywa także wydatki związane z transportem zwłok zatrudnionego do kraju, gdyby doszło do jego zgonu poza terytorium Polski.
W celu zabezpieczenia się przed wymienionymi wydatkami podmiot zatrudniający może wykupić dla zatrudnionego ubezpieczenie na ewentualność niezbędnego leczenia w razie nagłego wypadku czy konieczności transportowania zwłok. Ponieważ ubezpieczenie w tym zakresie jest dokonywane w interesie pracodawcy, to wartość opłaconej przez niego składki ubezpieczeniowej nie stanowi przychodu podwładnego.
Przysporzenie majątkowe generują natomiast wydatki poniesione tytułem ubezpieczenia w pozostałym zakresie, np. zapewnienia assistance, ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW), ubezpieczenia OC w życiu prywatnym czy ubezpieczenia bagażu podróżnego. Mają one wszakże na celu ochronę interesów zatrudnionych osób i posiadają konkretny wymiar finansowy. W rezultacie od wartości omawianego świadczenia powinny zostać naliczone składki ZUS i zaliczka na podatek, na co wskazują m.in. interpretacje Dyrektora KIS: z 7 lutego 2020 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.621.2019.2.SJ), z 25 czerwca 2020 r. (nr 0115-KDIT2.4011.242.2020.4.ES) oraz z 22 stycznia 2021 r. (nr 0115-KDIT2.4011.715.2020.2.MM).
Dodajmy, że zakład pracy nie musi ponadto pokrywać kosztów zagranicznego leczenia w następujących sytuacjach:
Pracodawca może uznawać i zwracać zatrudnionemu także inne niż wskazane wyżej, niezbędne wydatki związane z delegacją. Jako przykłady takich wydatków ustawodawca wymienił opłaty za:
Przedstawiony katalog jest otwarty, co oznacza, że w istocie zwrotowi może podlegać każdy wydatek, który pracodawca uzna za niezbędny i wiążący się bezpośrednio z odbywaniem podróży (§ 4 ust. 2 rozporządzenia delegacyjnego).
Wśród innych niezbędnych kosztów delegacyjnych moglibyśmy wskazać dodatkowo np.:
Świadczenie pracy na wyjeździe, zwłaszcza poza granicami kraju, nieodłącznie wiąże się z występowaniem dodatkowych kosztów. Ponieważ to pracodawca powinien je ponosić, nie mogąc ich przerzucać na podwładnego, ustawodawca przewidział instytucję zaliczki na poczet przewidywanych wydatków w podróży służbowej, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji kosztowej (§ 11 oraz § 20 rozporządzenia delegacyjnego).
Zaliczkę przy podróżowaniu po Polsce udziela się na wniosek zatrudnionego, zaś w przypadku wyjazdu zagranicznego jest ona obligatoryjna i wówczas wypłaca się ją w walucie obcej lub - za zgodą podwładnego - w złotych polskich - po jej przeliczeniu według średniego kursu złotego w stosunku do walut obcych określonego przez NBP z dnia wypłaty zaliczki.
W walucie, w której wypłacono zaliczkę, powinno nastąpić rozliczenie kosztów podróży. Przepisy dopuszczają jednak możliwość rozliczenia podróży zagranicznej w walucie wymienialnej albo w polskich złotych, według średniego kursu z dnia wypłacenia zaliczki.
Przykład
Firma handlowa z Wrocławia wypłaca pracownikom zaliczki na poczet zagranicznej podróży służbowej w euro. Po powrocie pracowników z delegacji dokonuje jej rozliczenia. W przypadkach, gdy kwota pobranej zaliczki nie wystarcza na rozliczenie zagranicznej podróży służbowej, firma wypłaca w euro różnicę wynikającą z pomniejszenia kwoty wynikającej z rozliczenia podróży o kwotę pobranej zaliczki. Taką praktykę należy uznać za zgodną z przepisami prawa, tym bardziej, że wypłata następuje w walucie, w jakiej pracownicy pobierają zaliczkę na poczet kosztów zagranicznej podróży służbowej.
Obowiązkiem zatrudnionego jest rozliczenie kosztów delegacji (a zatem także pobranej zaliczki) w terminie 14 dni od dnia jej zakończenia.
Rozliczenia kosztów podróży zagranicznej dokonuje się w walucie otrzymanej zaliczki, w walucie wymienialnej albo w walucie polskiej, według średniego kursu z dnia wypłacenia zaliczki.
W celu rozliczenia delegacji, osoba która ją odbyła, powinna przedłożyć stosowne dokumenty potwierdzające poszczególne wydatki, w szczególności rachunki, faktury lub bilety. Mogą one stanowić załącznik do druku zwanego "poleceniem wyjazdu służbowego" lub "rozliczeniem delegacji służbowej".
W razie niemożności przedstawienia w zakładzie pracy danego dokumentu (np. wskutek zagubienia lub kradzieży), rozliczenie konkretnego kosztu powinno się odbyć na podstawie pisemnego oświadczenia pracownika, zawierającego informacje o dokonanych wydatkach i przyczynach braku ich udokumentowania.
Przykład
Przy rozliczaniu krajowej delegacji służbowej pracownika okazało się, że zgubił on bilety PKP dokumentujące jego koszty przejazdu na łączną kwotę 220 zł. Pomimo tego podwładny w opisanej sytuacji nadal ma prawo otrzymać zwrot poniesionych na podróż wydatków. W tym celu musi przedłożyć pracodawcy pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Może ono przyjąć następującą formę:
Kraków, 14 lutego 2024 r. Robert Szczot ul. Rubinowa 54 30-315 Kraków
Oświadczenie Oświadczam, iż zagubiłem bilet kolejowy poświadczający przejazd w dniu 12 lutego 2024 r. na trasie Kraków-Warszawa i Warszawa-Kraków na łączną kwotę 220 zł. Przejazd dotyczył delegacji nr 16/24/K. Robert Szczot |
Co istotne, udokumentowania nie wymagają należności wypłacane w formie zryczałtowanej, do których zaliczają się:
W uzasadnionych przypadkach pracownik składa pisemne oświadczenie o okolicznościach mających wpływ na kwestie rozliczenia delegacji (§ 5 ust. 3 rozporządzenia delegacyjnego). Chodzi tu o pozyskiwanie od podwładnego informacji istotnych w kontekście prawa do diet, ryczałtów, zwrotu innych kosztów podróży lub ustalania ich wysokości.
Oświadczenie, o którym mowa wyżej, należy postrzegać jako dokument, który może stanowić podstawę do pociągnięcia pracownika do odpowiedzialności w razie podawania nieprawdy.
Niestety przepisy nie wskazują, w jakim czasie pracodawca powinien rozliczać podwładnym delegacje i wypłacać należne im na tę okoliczność należności. A skoro tak, to trzeba odwołać się do art. 455 Kodeksu cywilnego, stanowiącego, że gdy termin spełnienia świadczenia nie jest oznaczony ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do wykonania.
Za wezwanie dłużnika możemy uznać dostarczenie zakładowi pracy przez pracownika pełnej informacji o kosztach podroży wraz z odpowiednimi dokumentami (np. rachunkami) i ewentualnie oświadczeniami o okolicznościach mających wpływ na naliczenie świadczeń delegacyjnych.
Ważne
Przysługujące pracownikowi należności za zakończoną delegację pracodawca powinien wypłacić bez zbędnej zwłoki, w najbliższym możliwym czasie.
Zauważmy, że SN w wyroku z 30 czerwca 2011 r. (sygn. akt III CSK 282/10) podkreślił, że: "(...) Użyty w art. 455 K.c. termin »niezwłocznie« nie należy utożsamiać z terminem natychmiastowym, termin »niezwłocznie« oznacza, bowiem termin realny, mający na względzie okoliczności miejsca i czasu, a także regulacje zawarte w art. 354 i art. 355 K.c.".
Od przyznanych zatrudnionym osobom świadczeń związanych z delegacjami nie trzeba naliczać składek ZUS oraz zaliczek podatkowych, ale tylko wtedy, gdy:
Tak wynika z:
Wspomniane wyłączenie podatkowo-składkowe nie ma obecnie zastosowania do przychodów otrzymanych przez kierowcę z tytułu wykonywania międzynarodowych przewozów drogowych na podstawie stosunku pracy lub umowy zlecenia, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o pdof (chodzi tu przede wszystkim o zlecenia zawarte z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, osobą prawną i jej jednostką organizacyjną oraz jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej). Wynika to z tego, że w aktualnie obowiązującym stanie prawnym kierowca realizujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 Kodeksu pracy (art. 26f ust. 1 ustawy o czasie pracy kierowców).
W przypadku wypłacania zatrudnionym należności delegacyjnych w kwotach wyższych niż te, które przysługują w sferze budżetowej, nadwyżka stanowi przychód podlegający opodatkowaniu i oskładkowaniu.
Przykładowo, jeśli zatrudnionej osobie zapewniono w trakcie delegacji wyżywienie o wartości przewyższającej poziom diety określonej w rozporządzeniu delegacyjnym, wówczas nadwyżka stanowi przysporzenie majątkowe, od którego należy obliczać należności publiczno-prawne. Znajduje to potwierdzenie m.in. w:
Przy czym inaczej należy rozpatrywać sytuacje, w których pracownik spożywa na koszt pracodawcy posiłek (np. obiad) z kontrahentem czy potencjalnym klientem w trakcie spotkania biznesowego, którego celem jest np. zawarcie kontraktu handlowego lub negocjowanie warunków współpracy. W takim przypadku:
A zatem finansowane przez podmiot zatrudniający posiłki konsumowane w czasie spotkań biznesowych, w których pracownik bierze udział na polecenie pracodawcy, nie generują po jego stronie przychodu. Nawet, gdy są one spożywane w trakcie podróży służbowych, a ich wartość przewyższa poziom diety. Słuszność tego poglądu potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 lutego 2014 r. (sygn. IPTPB1/415-710/13-4/MD) oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13), w którym przesądzono, że za przychód pracownika z tytułu nieodpłatnych świadczeń mogą być uznane świadczenia, które:
Co istotne, nawet jeśli dany posiłek w delegacji nie jest dla zatrudnionego przysporzeniem majątkowym, to i tak powinien pomniejszać dietę, o ile można go zakwalifikować jako śniadanie, obiad lub kolację.
Przykład
Zatrudniony w ramach stosunku pracy przedstawiciel handlowy (niebędący uczestnikiem PPK ani niekorzystający z "zerowego PIT") po zakończonej w lutym 2024 r. 13-godzinnej krajowej podróży służbowej otrzymał od pracodawcy m.in. zwrot za fakturę za obiad z klientem opiewającą na sumę 140 zł (obiad został skonsumowany w trakcie spotkania biznesowego stanowiącego główny cel podróży). Mimo iż kwota ta przewyższa poziom diety krajowej (45 zł), to nie należy naliczać od niej składek ZUS ani podatku. Niemniej omawiany posiłek powinien pomniejszyć dietę o 22,50 zł (czyli o 50%).
Na początku marca 2024 r. ww. pracownik odbył kolejną krajową podróż służbową, która trwała łącznie 23 godziny i w trakcie której zakład pracy zafundował mu nocleg w hotelu wraz ze śniadaniem wycenionym na fakturze na kwotę 40 zł. Za wspomnianą delegację pracownikowi wypłacono w połowie marca dietę w wysokości 33,75 zł, co wynika z wyliczenia:
45 zł - (45 zł × 25% tytułem pomniejszenia za zapewnione śniadanie) = 33,75 zł.
Jak wynika z powyższego, na poczet wyżywienia w omawianej podróży pracodawca wydatkował w sumie kwotę 73,75 zł, czyli 40 zł za śniadanie w hotelu oraz 33,75 zł na wypłaconą dietę.
W konsekwencji do marcowego przychodu podlegającego opodatkowaniu oraz oskładkowaniu w opisanym przypadku należy wliczyć 28,75 zł, zgodnie z wyliczeniem:
73,75 zł - 45 zł = 28,75 zł.
Zakładając, iż wspomniany pracownik otrzymuje co miesiąc stałe wynagrodzenie (6000 zł brutto) jest uprawniony do podstawowych kosztów uzyskania przychodu oraz 1/12 kwoty zmniejszającej podatek. Jego lista płac za 03/2024 r. (sporządzona na dzień 29 marca) powinna wyglądać jak poniżej:
Składniki | Działanie | Kwota |
Wynagrodzenie za pracę brutto | 6000,00 zł | |
Kwota nadwyżki ponad dietę krajową wynikająca z opłacenia pracownikowi śniadania w trakcie delegacji |
| 28,75 zł |
Podstawa wymiaru składek społecznych | 6000 zł + 28,75 zł | 6028,75 zł |
Składka na ubezpieczenie emerytalne | 6028,75 zł × 9,76% | 588,41 zł |
Składki na ubezpieczenia rentowe | 6028,75 zł × 1,5% | 90,43 zł |
Składka na ubezpieczenie chorobowe | 6028,75 zł × 2,45% | 147,70 zł |
Suma składek na ubezpieczenie społeczne | 588,41 zł + 90,43 zł + 147,7 zł | 826,54 zł |
Stawka procentowa podatku |
| 12% |
Koszty uzyskania przychodu |
| 250,00 zł |
Podstawa obliczenia zaliczki na podatek po zaokrągleniu do pełnych złotych | 6000 zł + 28,75 zł - 826,54 zł | 4952,00 zł |
Kwota zmniejszająca miesięczną zaliczkę podatkową |
| 300,00 zł |
Zaliczka na podatek przed zaokrągleniem | (4952 zł × 12%) - 300 zł | 294,24 zł |
Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne | 6028,75 zł - 826,54 zł | 5202,21 zł |
Składka zdrowotna | 5202,21 zł × 9% | 468,20 zł |
Zaliczka na podatek do przekazania na rachunek urzędu skarbowego | 294,24 zł po zaokrągleniu do pełnych zł | 294,00 zł |
Kwota netto | 6000 zł - 826,54 zł - 468,20 zł - 294 zł | 4411,26 zł |
Przykład
Spółka z o.o. zasady zwrotu kosztów delegacji służbowych odbywanych przez pracowników określiła w regulaminie wynagradzania. W zakresie kosztów dotyczących podróży odbytych prywatnym autem zatrudnionej osoby regulamin zawiera następujące zasady:
W lutym 2024 r. jeden z pracowników spółki został wysłany swoim samochodem o pojemności silnika 1600 cm(3) w podróż do miasta oddalonego o 75 km. Liczba faktycznie przejechanych kilometrów (tam i z powrotem) wyniosła łącznie 170 km. Tytułem kosztów przejazdu spółka przyznała mu zgodnie z regulaminem wynagradzania kwotę w wysokości 350 zł. W związku z tym pracownik uzyskał przychód podlegający opodatkowaniu i ozusowaniu w wysokości 154,50 zł, co wynika z poniższych obliczeń:
350 zł - [170 km × 1,15 (stawka za km określona w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r.)] = 154,50 zł.
Tabela 3. Zestawienie należności z tytułu podróży służbowej przewidziane w rozporządzeniu delegacyjnym
Rodzaj należności | Delegacja krajowa | Delegacja zagraniczna |
dieta | wynosi 45 zł | wynosi kwotę ustaloną według załącznika do rozporządzenia
|
zwrot kosztów przejazdów | przysługuje w wysokości obejmującej cenę biletu oraz związane z nim opłaty dodatkowe (w tym wydatki na miejscówkę) lub zwrot w kwocie wynikającej z kilometrówki - w przypadku podróżowania prywatnym pojazdem | |
zwrot kosztów noclegów | przysługuje w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki krajowej diety (tj. nie wyższej niż 900 zł) albo zwrot w formie ryczałtu, który za każdy nocleg wynosi 150% diety, czyli 45 zł | przysługuje na podstawie przedłożonego rachunku hotelowego w granicach limitu określonego dla danego kraju w załączniku do rozporządzenia, a jeżeli pracownik nie przedłoży rachunku - zwrot w formie ryczałtu w wysokości 25% ww. limitu |
zwrot kosztów dojazdów: - z dworca i do dworca kolejowego, portu lotniczego lub morskiego
- środkami komunikacji miejscowej
| nie przysługuje | przysługuje w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości, w której pracownik korzystał z noclegu (w przypadku poniesienia kosztów dojazdu wyłącznie w jedną stronę delegowanemu przysługuje ryczałt w wysokości 50% diety). |
przysługuje 20% diety krajowej, czyli 9 zł (20% × 45 zł) | przysługuje 10% diety zagranicznej za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży służbowej | |
koszty transportu do kraju zwłok wysłanego w delegację pracownika
| nie przysługuje | przysługuje |
zwrot niektórych kosztów leczenia oraz leków w razie choroby powstałej podczas podróży służbowej | nie przysługuje | przysługuje, ale z wyjątkiem: - świadczeń gwarantowanych posiadaczom Europejskiej Karty Ubezpieczenia Zdrowotnego (§ 19 ust. 1 i 2 rozporządzenia delegacyjnego), - kosztów zakupu leków, których nabycie za granicą nie było konieczne, - kosztów zabiegów chirurgii plastycznej i kosmetycznych, - kosztów nabycia protez ortopedycznych, dentystycznych lub okularów. |
zwrot kosztów przewozu samolotem bagażu osobistego o wadze do 30 kg, liczonej łącznie z wagą bagażu opłaconego w cenie biletu, jeżeli podróż służbowa trwa ponad 30 dni lub gdy państwem docelowym jest państwo pozaeuropejskie
| nie przysługuje | przysługuje |
zwrot innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę, odpowiednio do uzasadnionych potrzeb | przysługuje | przysługuje |
Wydatki związane z podróżami służbowymi pracowników są integralną częścią kosztów podstawowej działalności operacyjnej. Zgodnie z zasadą memoriału (art. 6 ust. 1 uor) są one ujmowane w księgach rachunkowych za okres, w którym odbyła się podróż, niezależnie od terminu ich uregulowania. Jako koszty podstawowej działalności operacyjnej są księgowane na konto kosztów rodzajowych 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce Koszty podróży służbowych) lub na specjalnie wydzielonym w tym celu koncie syntetycznym w ramach zespołu 4 np. 40-7 "Koszty podróży służbowych". Wybrany sposób ewidencji podróży służbowych musi być jednak zgodny z przyjętą przez jednostkę polityką rachunkowości. Wyjątkiem, gdy koszty podróży służbowej nie obciążają kosztów rodzajowych w sposób bezpośredni, jest przypadek, gdy podróż służbowa bezpośrednio wiąże się z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Wówczas koszty te zwiększają wartość początkową nabywanego składnika majątku.
Ewidencja w księgach rachunkowych kosztów z tytułu podróży służbowej:
a) kwota brutto:
Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",
Ma konto 21 "Rozrachunki z dostawcami";
b) kwota VAT, jeżeli podlega odliczeniu:
Wn konto 22-1 "VAT naliczony i jego rozliczenie",
Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu";
c) kwota netto (należy przy tym pamiętać, że VAT naliczony od usług hotelarskich i gastronomicznych nie podlega odliczeniu na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT; oznacza to, że jednostka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej za nocleg pracowników wraz z usługą gastronomiczną, a tym samym - dla celów rachunkowości - nieodliczony VAT będzie stanowił element ceny nabycia, o którym mowa w art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości):
Wn konto 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) lub specjalnie wydzielone konto 40-7 "Koszty podróży służbowych
Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu"
oraz równolegle
Wn odpowiednie konto w zespole 5
Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".
2. Rozliczenie delegacji - wydatki poniesione przez pracownika na podstawie przedłożonych dokumentów wystawionych na pracownika:
Wn konto 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) lub specjalnie wydzielone konto 40-7 "Koszty podróży służbowych"
Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" (w analityce: Konto imienne pracownika).
3. Koszty podróży służbowej w związku z nabyciem środka trwałego
Wn konto 08 "Środki trwałe w budowie"
Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu" lub konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami".
4. Koszty podróży służbowej w związku z nabyciem wartości niematerialnej i prawnej (w rachunkowości nie występuje coś takiego jak "wartości niematerialne i prawne w budowie"; tym samym ewentualne wydatki na podróż służbową, która wiąże się bezpośrednio z nabyciem wartości niematerialnej i prawnej, nie będą księgowane na koncie 08 "Środki trwałe w budowie", ale pozostają na koncie 30 "Rozliczenie zakupu" lub 24 "Pozostałe rozrachunki" do czasu przyjęcia danej wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji.
Ustawa o rachunkowości wskazuje, że podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej (art. 20 ust. 2 i 3 uor). W związku z tym, jeśli pracodawca:
Przykład
Pracownik odbył krajową podróż służbową w okresie od 10 do 13 marca 2024 r. (delegacja rozpoczęła się 10 marca o godz. 12.00, a zakończyła 13 marca o godz. 22.00). Przed wyjazdem pracownik otrzymał zaliczkę w wysokości 1500 zł. Po powrocie przedstawił następujące rozliczenie kosztów podróży służbowej:
Czas trwania delegacji: 3 pełne doby i 10 godzin.
Dieta należna z tytułu odbycia krajowej podróży służbowej: 4 × 45 zł = 180 zł.
Potrącenie diety o zapewnione 3 śniadania: 45 × 25% × 3 śniadania = 33,75 zł.
Dieta po potrąceniu: 180 zł - 33,75 zł = 146,25 zł.
Należna pracownikowi z tytułu tej podróży kwota po uwzględnieniu wypłaconej zaliczki: 1500 zł - 146,25 zł - 1 200 zł - 405 zł = 251,25 zł.
Ewidencja w księgach rachunkowych
Wn konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 1 500 zł
Ma konto 10 "Kasa" 1 500 zł
2. Rozliczenie kosztów podróży służbowej - diety
Wn konto 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) 146,25 zł
Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 146,25 zł
3. Rozliczenie kosztów podróży służbowej - faktura za nocleg w hotelu; 3 doby hotelowe wraz ze śniadaniami
Wn konto 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) 1 200 zł
Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 1 200 zł
4. Rozliczenie kosztów podróży służbowej - bilety kolejowe
Wn konto 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) 375 zł
Wn konto 22-1 "VAT naliczony i jego rozliczenie" 30 zł
Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 405 zł
5. KW - wypłata pracownikowi należnej kwoty
Wn konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 251,25 zł
Ma konto 10 "Kasa" 251,25 zł
Zasady ewidencji zagranicznych podróży służbowych są analogiczne jak w przypadku tych krajowych. Różnią się jednak tym, że zarówno zaliczka, jak i rozliczenie zagranicznej podróży służbowej odbywa się w walucie obcej. Ze względu na to, że najczęściej kurs waluty obcej z dnia wypłaty zaliczki różni się od kursu przyjętego do rozliczenia kosztów podróży, na rozrachunkach z pracownikiem powstają różnice kursowe:
Ustawa o rachunkowości wskazuje przy tym (art. 42 ust. 3 uor), że dodatnie różnice kursowe będą zapisane na dobro konta przychodów finansowych, zaś ujemne różnice kursowe obciążają konto kosztów finansowych.
Rozliczając koszty podróży służbowych w księgach rachunkowych, jednostki najczęściej decydują się na stosowanie rozwiązań stosowanych dla celów podatku dochodowego. Tym samym:
koszty podróży udokumentowane fakturami w walucie obcej wystawionymi na pracodawcę przelicza się po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktur, zaś
pozostałe wydatki dotyczące wyjazdu służbowego są przeliczane po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień rozliczenia kosztów tej podróży.
Podczas rozliczania zaliczki wypłaconej pracownikowi w walucie obcej z rachunku walutowego lub kasy walutowej konieczne jest również uwzględnienie różnic kursowych związanych z własnymi środkami pieniężnymi. W celu wyceny kolejności rozchodu waluty można zastosować jedną z metod określonych w art. 34 ust. 4 pkt 1-3 ustawy o rachunkowości, a mianowicie:
Przykład
Pracownik odbył zagraniczną podróż służbową do Niemiec w okresie od 10 do 13 marca 2024 r. (delegacja rozpoczęła się 10 marca o godz. 12.00, a zakończyła 13 marca o godz. 22.00). Przed wyjazdem, tj. 8 marca 2024 r., pracownik otrzymał zaliczkę w wysokości 1000 euro. Po powrocie, tj. 15 marca 2024 r., przedstawił następujące rozliczenie kosztów podróży służbowej na kwotę 646 euro, na co składa się:
Pracownik zwrócił do jednostki kwotę 354 euro (1000 euro - 646 euro). Dla celów przykładu załóżmy również, że:
Ewidencja w księgach rachunkowych
WB - zaliczka dla pracownika w walucie obcej 1000 euro × 4,32 zł/euro (kurs średni NBP z 7 marca 2024 r.) = 4 320 zł
Wn konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 4 320 zł
Ma konto 13-5 "Rachunek walutowy" 4 320 zł
2. Rozliczenie kosztów podróży służbowej - dieta w kwocie (49 euro × 4 doby)= 196 euro; 196 euro × 4,34 zł/euro (kurs średni NBP z 14 marca 2024 r.) = 850,64 zł
Wn konto 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) 850,64 zł
Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 850,64 zł
3. Rozliczenie kosztów podróży służbowej - noclegi w kwocie 450 euro; 450 euro × 4,37 zł/euro (kurs średni NBP z 12 marca 2024 r.) = 1 966,50 zł
Wn konto 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) 1 966,50 zł
Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 1 966,50 zł
4. KP - wpłata niewykorzystanej zaliczki do kasy jednostki 354 euro; 354 euro × 4,32 zł/euro (kurs średni NBP z 7 marca 2024 r.) = 1 529,28 zł
Wn konto 10 "Kasa walutowa" 1 529,28 zł
Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 1 529,28 zł
5. PK - różnice kursowe dotyczące diet: 196 euro × (4,32 zł/euro - 4,34 zł/euro) = 3,92 zł
Wn konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 3,92 zł
Ma konto 75-0 "Przychody finansowe" 3,92 zł
6. PK - różnice kursowe dotyczące noclegów: 450 euro × (4,32 zł/euro - 4,37 zł/euro) = 22,50 zł
Wn konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" 22,50 zł
Ma konto 75-0 "Przychody finansowe" 22,50 zł
7. PK - różnice kursowe dotyczące własnych środków pieniężnych wypłaconych z rachunku walutowego: 1000 euro × (4,32 zł/euro - 4,41 zł/euro) = 90 zł
Wn konto 75-1 "Koszty finansowe" 90 zł
Ma konto 13-5 "Rachunek walutowy" 90 zł
Podstawa prawna
art. 775 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465
art. 2 pkt 7, art. 21a, art. 26f ustawy z 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców - j.t. Dz.U. z 2022 r. poz. 1473; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1523
art. 12 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 2760
art. 455 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610; ost. zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1933
§ 2-20 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej - j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 2190
§ 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy - Dz.U. z 2002 r. nr 27, poz. 271; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 5
§ 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe - j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 728; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1665
art. 6 ust. 1, art. 20 ust. 2 i 3, art. 34 ust. 4 pkt 1-3, art. 42 ust. 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 120; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1598
Mariusz Pigulski
ekspert ds. prawa pracy i ubezpieczeń społecznych, autor licznych opracowań i publikacji z dziedziny kadrowo-płacowej
Paweł Muż
ekonomista, redaktor MONITORA księgowego