Jak wystawiać faktury VAT po wprowadzeniu obowiązkowego KSeF

Począwszy od lipca 2024 r. polscy podatnicy VAT czynni będą zobligowani do stosowania faktur ustrukturyzowanych. Związane z tym wyzwania to nie tylko konieczność posługiwania się zaktualizowanym oprogramowaniem czy nowymi procedurami. Podatnicy będą musieli zmienić część swoich dotychczasowych przyzwyczajeń, w szczególności tych związanych z doręczaniem faktur. Będzie to dotyczyło zarówno podatników wystawiających faktury, jak i je otrzymujących.

W założeniu dość długi okres fakultatywnego stosowania faktur ustrukturyzowanych miał przygotować podatników, ale i administrację skarbową do miękkiego, bezkonfliktowego wejścia w obowiązek stosowania Krajowego Systemu e-Faktur (dalej również jako KSeF). KSeF jako rozwiązanie dobrowolne jednak nie zyskał uznania podatników. Niewielu z nich zdecydowało się na dobrowolne stosowanie KSeF. Oznacza to, że dla podatników VAT po obu stronach transakcji, to, jak zadziała system KSeF od 1 lipca 2024 r., jest de facto niewiadomą. 

Z dniem 1 lipca 2024 r. okaże się, z czym ta największa grupa podatników będzie się musiała zmierzyć w zakresie obowiązkowego wystawiania (i otrzymywania) faktur ustrukturyzowanych. Co prawda w pierwszym półroczu stosowania obowiązkowego KSeF podatnicy mają nie być karani za niewystawianie faktur ustrukturyzowanych, ale nie oznacza to, że można i warto "przedłużyć sobie" czas wdrożenia KSeF. Paradoksalnie brak sankcji może się okazać pułapką dla tych podatników, którzy uznają, że "nie muszą" stosować obowiązkowo KSeF przez te pół roku, skoro sankcje im za to nie grożą. Zdecydowanie lepiej jest wdrożyć nowe rozwiązania i stosować je już od 1 lipca 2024 r. W niniejszym opracowaniu wskazujemy, z czym muszą się liczyć podatnicy w związku z obowiązkowym KSeF oraz jak system KSeF wpłynie na zasady fakturowania w porównaniu z aktualnym stanem prawnym. 

Jakie zasady fakturowania obowiązują do końca czerwca 2024 r.

W stanie prawnym obowiązującym do końca czerwca 2024 r. funkcjonuje unijna zasada, według której fakturą jest każdy dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Można przy tym stwierdzić, że regułą jest, iż faktury są wystawiane w formie papierowej, a pewnego rodzaju odstępstwem jest stosowanie faktur elektronicznych oraz faktur ustrukturyzowanych.

Prawodawca podatkowy specyfikuje dane, jakie powinny być zamieszczone w dokumencie, by stanowił:

• fakturę (w art. 106e ustawy o VAT), 

• fakturę korygującą (w art. 106j ustawy o VAT) czy

• notę korygującą (w art. 106k ustawy o VAT) będącą szczególną odmianą dokumentu podatkowego w VAT,

aby wywoływały one skutki w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług. 

Ponadto ustawodawca identyfikuje w regulacjach inne warunki fakturowania, w tym w szczególności przesłanki fakturowania czy terminy, w jakich dokumenty faktury winny być wystawiane. 

W stanie prawnym obowiązującym w pierwszym półroczu 2024 r. prawodawca daje podatnikom możliwość wystawiania faktur ustrukturyzowanych, wprowadzając de facto ich dwie odmiany: fakturę ustrukturyzowaną, która można by było określić jako pełna, oraz fakturę ustrukturyzowaną częściowo. 

Podział taki nie ma charakteru stricte normatywnego. W stanie prawnym obowiązującym do końca czerwca 2024 r. co prawda przez fakturę ustrukturyzowaną rozumie się fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie, ale otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przez adresata wymaga jego akceptacji.

W konsekwencji sprzedawca może wystawić fakturę ustrukturyzowaną i czyni to niezależnie od stanowiska w tej sprawie odbiorcy, jednak, aby wystąpił skutek doręczenia za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur, tj. automatycznie w dniu nadania numeru KSeF, konieczne jest uzyskanie zgody odbiorcy faktury. 

Ważnym przy tym jest to, że zasady fakturowania, w tym m.in. czynności dokumentowane w ten sposób, zestaw obowiązkowych danych, jakie muszą znaleźć się w fakturze czy termin fakturowania, są wspólne dla zwykłych faktur, jak również dla obu rodzajów faktur ustrukturyzowanych. 

Obecnie niewielka grupa podatników zdecydowała się na stosowanie faktur ustrukturyzowanych, nawet w modelu niepełnym. 

Podatnicy, którzy zdecydowaliby się na wystawianie faktur ustrukturyzowanych, posłużą się drugą wersją struktury FA(2). Jest ona właściwa niezależnie od tego, czy jest to:

•  faktura ustrukturyzowana wystawiana za zgodą odbiorcy, a zatem ze skutkiem doręczenia przez Krajowy System e-Faktur (pełna faktura ustrukturyzowana), 

• faktura ustrukturyzowana niepełna, tj. faktura mająca taki status u wystawcy, ale doręczana do adresata w formie papierowej czy elektronicznej poza KSeF. 

Z czego wynika obowiązek stosowania faktur ustrukturyzowanych 

Poprzez decyzję wykonawczą Rady (UE) 2022/1003 z 17 czerwca 2022 r. Polska została upoważniona do tego, by w przypadku fakturowania przez podatników mających siedzibę na terytorium Polski akceptowane były wyłącznie te faktury, które zostały wystawione w postaci dokumentów lub not w formie elektronicznej, czyli faktur ustrukturyzowanych. Decyzja została wydana dla okresu od 1 stycznia 2024 r. do 31 grudnia 2026 r., a polski prawodawca z niej skorzystał, wprowadzając zmiany od lipca 2024 r. Wynika z tego, że od tej daty, w zakresie wskazanym w ustawie o VAT, fakturami są wyłącznie faktury ustrukturyzowane. Jest to legalne odejście od unijnej zasady, według której fakturą jest każdy dokument zawierający dane właściwe dla faktury. 

Co oznacza wdrożenie obowiązkowego KSeF dla odbiorców faktur

Począwszy od lipca 2024 r. wystawianie faktury ustrukturyzowanej nie wymaga zgody odbiorcy, a dokładniej rzecz biorąc, odbiorca będący polskim podmiotem innymi niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, czy tego chce czy nie, otrzyma fakturę ustrukturyzowaną. Nie będzie możliwe skuteczne odmówienie przyjęcia faktury ustrukturyzowanej za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur i w miejsce tego żądanie dostarczenia faktury w inny sposób. Oczywiście, sprzedawca będzie mógł, niezależnie od wysyłki za pośrednictwem systemu, dostarczyć dokument faktury w inny sposób, oznaczając go kodem QR, jednak nie będzie to obowiązek wynikający z przepisów prawa podatkowego. 

Co trzeba wiedzieć o wystawianiu faktur w strukturze FA

Wystawiając od lipca 2024 r., wówczas już obowiązkowe, faktury ustrukturyzowane podatnik będzie posługiwał się dokładnie tą samą drugą wersją struktury FA, która już dzisiaj funkcjonuje. 

Co ważne, polski prawodawca podatkowy nie został uprawniony do zmiany katalogu czynności dokumentowanych za pomocą faktury, modyfikacji zestawu danych obowiązkowych, które znajdą się w fakturze ustrukturyzowanej, a także innych zasad fakturowania, w tym terminu, w jakim należy wystawiać faktury ustrukturyzowane. Tym samym zachowane będą podstawowe reguły fakturowania, przy czym sam dokument faktury będzie przesyłany do Krajowego Systemu e-Faktur, by po pozytywnej walidacji być uznanym za doręczony do adresata. 

Rozbudowanie struktury FA nie jest związane z koniecznością zamieszczania w treści faktury ustrukturyzowanej dodatkowych, obligatoryjnych informacji względem tego, co przewiduje ustawa o VAT. 

Owszem, struktura zawiera wiele pozycji, ale większość z nich ma charakter opcjonalny lub wręcz fakultatywny, a co za tym idzie nie jest konieczne ich uzupełnianie. Jednocześnie należy zastrzec, że w niektórych przypadkach po uzupełnieniu pozycji fakultatywnych wystąpi konieczność wpisania kolejnych danych tak sklasyfikowanych, co może powodować wrażenie zwiększenia ilości wymaganych informacji. 

Jakie musi być oprogramowanie do wystawiania faktur w KSeF

Podatnicy będą wystawiali faktury ustrukturyzowane, korzystając z oprogramowania udostępnionego przez resort finansów lub komercyjnego - nabytego od prywatnego dostawcy.

Jeżeli chodzi o to drugie, w praktyce często będą to te same programy, którymi podatnicy posługują się już dzisiaj, jedynie zmodyfikowane i zaktualizowane na potrzeby wystawiania faktur ustrukturyzowanych.

Dokumenty te będą wystawiane w takim oprogramowaniu, a następnie wystawca prześle je do Krajowego Systemu e-Faktur. Wysyłka może być indywidualna lub wsadowa, tj. przez przesłanie paczki faktur. 

Jak KSeF "sprawdzi" prawidłowość faktur

Dokumenty przesyłane do KSeF będą poddawane walidacji, jednak weryfikacja ta nie będzie miała charakteru merytorycznego. W jej ramach zostanie sprawdzone jedynie to, czy wszystkie pola obowiązkowe zostały wypełnione i czy są one prawidłowo uzupełnione. System nie będzie sprawdzał prawidłowości opodatkowania, naliczenia podatku, a nawet tego, czy zastosowany numer VAT odbiorcy jest prawidłowy. Swoją drogą, gdyby system miał taką funkcjonalność, wówczas znacznie wzrosłoby prawdopodobieństwo awarii, zacięć czy chociażby opóźnień w funkcjonowaniu. 

Trzeba przy tym zwrócić uwagę na problem, który może się przy tej okazji pojawić, jeżeli podatnik zastosuje wysyłkę wsadową. Wówczas brak pozytywnej weryfikacji którejkolwiek z faktur z przesłanego zestawu oznacza, iż zwrócona zostanie cała paczka faktur, bez wskazania na to, w którym dokumencie i w której pozycji jest błąd. To w efekcie może skutkować opóźnieniem w fakturowaniu. 

W jakich przypadkach termin stosowania faktur ustrukturyzowanych jest odroczony 

Jeszcze do końca 2024 r. faktury ustrukturyzowane nie będą musiały być wystawiane:

• w przypadku, gdy podatnik emituje tzw. paragonofaktury (tj. paragony pełniące funkcję faktur ustrukturyzowanych na podstawie art. 106e ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT) i faktury z kasy fiskalnej, 

• przez podatników zwolnionych ze względu na roczną wartość sprzedaży (art. 113 ustawy o VAT) lub wykonujących wyłącznie sprzedaż zwolnioną przedmiotowo. 

Jest to okres przejściowy, bo od 2025 r. obowiązek ten stanie się powszechny. Od stycznia 2025 r. faktury ustrukturyzowane będą zobligowani wystawiać nawet podatnicy zwolnieni czy wykonujący wyłącznie sprzedaż zwolnioną (oczywiście z wyłączeniem sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, w przypadku której prawodawca nie przewiduje wystawiania faktur ustrukturyzowanych).

Jakie sankcje będą groziły za naruszenie obowiązku wystawienia faktury w KSeF

Jeżeli pomimo ciążącego na nim obowiązku podatnik nie będzie wystawiał faktur ustrukturyzowanych, musi liczyć się z tym, że naczelnik urzędu skarbowego nałoży na niego, w drodze decyzji, karę pieniężną w wysokości:

• do 100% kwoty podatku wykazanego na fakturze wystawionej poza Krajowym Systemem e-Faktur, 

• do 18,7% kwoty należności ogółem wykazanej na fakturze wystawionej poza Krajowym Systemem e-Faktur - w przypadku faktury bez wykazanego podatku.

Sankcja taka nie będzie miała zastosowania w pierwszych sześciu miesiącach stosowania przepisów o obligatoryjnych fakturach ustrukturyzowanych. Może to być odczytywane przez podatników jako rzeczywiste odroczenie stosowania faktur ustrukturyzowanych. Skoro nie ma sankcji, to po co stosować obowiązkowy KSeF od 1 lipca 2024 r.? Jednak nie do końca tak jest. Co prawda między 1 lipca a końcem grudnia 2024 r. nie będzie nakładane dodatkowe, sankcyjne zobowiązanie podatkowe, jednak nie oznacza to braku sankcji karnoskarbowej za wadliwe fakturowanie czy wręcz brak faktury pomimo obowiązku jej wystawienia. 

Z pewnością problematyczny będzie status dokumentu faktury wystawionej po 30 czerwca 2024 r., ale nie przesłanej do Krajowego Systemu e-Faktur. Wobec obowiązującej wówczas definicji, w zasadzie nie będzie to faktura. W przypadku faktury, która powinna być fakturą ustrukturyzowaną, a taką nie jest, nie będzie też mogła być prawnie określona data wystawienia i otrzymania faktury. 

Jakie mogą być skutki zaniechania stosowania KSeF przez sprzedawcę 

W sytuacji, w której sprzedawca - mimo takiego obowiązku - zaniecha wystawienia faktury ustrukturowanej w KSeF, należy przyjąć, że:

• w ogóle nie zostaje wystawiona i doręczona faktura, 

• nie będzie możliwe odliczenie VAT przez krajowego nabywcę, 

• w wybranych przypadkach u sprzedawcy nie powstanie obowiązek podatkowy i nie będzie mógł zapłacić VAT (np. tam, gdzie obowiązek podatkowy jest związany z wystawieniem faktury, a termin płatności jest uzależniony od takiego dokumentu),

• jeżeli strony umowy powiążą termin płatności za wykonane świadczenie z fakturą (z datą wystawienia lub otrzymania), to wobec braku faktury nie wystąpi termin płatności.

Nie można zapominać, że od lipca 2024 r. prawodawca wskaże jednoznacznie, iż "podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur". 

W odpowiedziach na pytania resort finansów wyjaśnia, że samo przygotowanie faktury u podatnika nie oznacza jeszcze jej wystawienia, a jeżeli po jej przesłaniu do Krajowego Systemu e-Faktur nie zostanie pozytywnie zweryfikowania, to dla jej wystawienia konieczne będzie naniesienie poprawek i skuteczna weryfikacja po jej przesłaniu. O dacie wystawienia faktury zadecyduje zatem dopiero skuteczne przesłanie faktury do Krajowego Systemu e-Faktur. 

Co prawda w art. 218 dyrektywy 112 zostało wskazane, iż państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w przepisach tego aktu prawnego, ale nie ma to zastosowania w Polsce w okresie wskazanym w decyzji wykonawczej Rady (UE) 2022/1003 z 17 czerwca 2022 r. 

Zatem, jeżeli podatnik wystawi fakturę u siebie w systemie, niezależnie, czy działając z zamiarem jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur czy nie, dokument taki nie jest fakturą dotąd, aż zostanie skutecznie przesłany do tego systemu. W przepisach brak jest także zastrzeżenia, z którego można by wnioskować, że dokument, który nie został pozytywnie zweryfikowany w KSeF, może uzyskać status faktury wówczas, gdy zostanie dostarczony do kontrahenta.

Podsumowując, brak sankcji podatkowej w pierwszym okresie stosowania przepisów o obligatoryjnych fakturach ustrukturyzowanych nie może być traktowany jako zachęta do niestosowania Krajowego Systemu e-Faktur w tych przypadkach, w których jest on obowiązkowy. 

Kiedy fakturę ustrukturyzowaną uznajemy za wystawioną 

Ustawodawca w przepisach ustawy o VAT wskazał, w jaki sposób należy ustalać daty wystawienia i doręczenia faktury ustrukturyzowanej. 

Niezależnie od tego, kiedy faktura została wystawiona w systemie świadczącego (sprzedawcy lub usługodawcy), formalnie będzie ona uznana za wystawioną w dniu przesłania jej do Krajowego Systemu e-Faktur. Co istotne, przy pozytywnej weryfikacji przesłanego dokumentu za datę wystawienia faktury ustrukturyzowanej uznany będzie moment wysyłki (data otwarcia sesji wysyłki), która szczegółowo, co do sekundy, określona jest w otrzymanym przez wystawcę urzędowym poświadczeniu odbioru (UPO).

Data wystawienia faktury "zaszyta" będzie w numerze KSeF nadanym fakturze ustrukturyzowanej. 

Czym jest data emisji dokumentu wskazana w polu P1

Data wystawienia faktury zaszyta w numerze KSeF nadanym fakturze nie zwalnia podatnika z obowiązku prezentacji w polu P1 daty emisji dokumentu. Niestety prawodawca nie wskazuje, jak ma się ta data do formalnej daty wystawienia. W praktyce można spotkać się z poglądem, że faktura powinna być przesłana do Krajowego Systemu e-Faktur nie później niż w dniu następnym po dacie wskazanej w tym polu. Autor nie odnajduje żadnej podstawy prawnej dla takiego twierdzenia. Owszem, w przypadku awarii po stronie podatnika prawodawca zastrzegł, że faktura wystawiona w trakcie takiej niedostępności ma być przesłana do Krajowego Systemu e-Faktur najpóźniej w dniu roboczym po dacie wystawienia w systemie lokalnym, jednak jest to przepis szczególny, stosowany wyłącznie w tej szczególnej okoliczności. Jeżeli chodzi o zwykłe okoliczności, prawodawca nie określił żadnego terminu, z tym zastrzeżeniem, że konieczne jest zachowanie ogólnego terminu fakturowania. 

Racjonalnym byłoby przyjęcie, iż wobec normatywnej daty wystawienia, data wskazana w polu P1 jest jedynie informacją o dacie wytworzenia dokumentu w systemie lokalnym. 

Czy podatnik będzie miał obowiązek dodatkowego dostarczenia faktury poza KSeF

Podatnicy często pytają, czy na żądanie kontrahenta będą mieli obowiązek dodatkowego dostarczenia faktury ustrukturyzowanej w formie elektronicznej poza Krajowym Systemem e-Faktur (np. przesyłając ją mailem) albo wręcz w formie papierowej. Czy nabywca będzie mógł zmusić ich do doręczania faktur poza systemem KSeF? I czy takie zachowanie nie narazi ich na negatywne konsekwencje podatkowe?

Należy uspokoić, że o ile prawodawca podatkowy przewidział normatywny skutek doręczenia faktury ustrukturyzowanej, o tyle nie zakazuje on równoległego jej przesłania inną drogą (co nie zmieni faktu, iż prawno-podatkowo skuteczne będzie jedynie doręczenie w KSeF). 

Z pewnością nieskuteczne prawnie będzie ustalenie umowne, w ramach którego strony postanowią nie uznawać za doręczoną fakturę, która została przekazana nabywcy wyłącznie za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur. Zastrzeżenie takie będzie nieważne, zgodnie z cywilnoprawną zasadą, według której czynności prawne niezgodne z ustawą (w tym przypadku niezgodne z ustawą o VAT) są z mocy prawa nieważne. Niezależnie zatem od treści zawartych przez strony umów oraz czy tego chcą strony umowy, faktura doręczona w KSeF pozostanie fakturą "doręczoną". A jak z doręczeniem alternatywnym? Należy przyjąć, że nabywca nie będzie mógł wymusić na wystawcy faktury, by ten przesyłał mu faktury dodatkowo w formie papierowej czy elektronicznej (poza KSeF), chyba że strony umówią się na to jako na dodatkową metodę doręczenia faktury. 

Czy nabywca będzie mógł otrzymać fakturę zanim sprzedawca zarejestruje ją w KSeF

Należy spodziewać się, że w praktyce niejednokrotnie będzie stosowana alternatywna wysyłka faktury (poza KSeF). Wysyłany alternatywnie egzemplarz faktury musi jednak być opatrzony kodem QR. Z projektu przepisów wykonawczych określających zasady korzystania z KSeF wynika, iż kod taki (oprócz przypadków awarii) ma zawierać numer KSeF faktury. To by oznaczało, że dokument taki będzie mógł być wystawiony dopiero po pozytywnej walidacji faktury w KSeF. Nie jest to dobra informacja, gdyż należy spodziewać się, że nabywcy świadczeń, zwłaszcza przy płatnościach dokonywanych bezpośrednio po zakupie (gotówka, karta płatnicza), będą oczekiwali, iż bezpośrednio po sprzedaży uzyskają potwierdzenie transakcji i zapłaty w formie faktury. Również w przypadku transakcji z odroczoną płatnością doręczenie alternatywne na podstawie umowy łączącej strony mogłoby być ważne dla ustalenia terminu płatności, szczególnie gdy walidacja trwałaby kilka dni. W tym kontekście należy ocenić, że wprowadzenie obowiązku oznaczania obrazów faktur kodem QR z numerem KSeF może znacznie utrudnić podatnikom funkcjonowanie i wydłużać terminy płatności.

W jakich przypadkach będzie możliwe doręczanie faktur poza KSeF

Dostarczenie faktur ustrukturyzowanych poza Krajowym Systemem e-Faktur będzie mogło być dokonywane w przypadku awarii systemu. Oprócz tego prawodawca stworzył zamknięty katalog przypadków, w których zasadą jest, iż wystawca ma obowiązek dostarczenia faktury w inny sposób niż poprzez system faktur ustrukturyzowanych (KSeF). Tak będzie w przypadku gdy: 

• miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego lub
• nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, lub
• nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w nabyciu towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę.

W okolicznościach innych niż wymienione wystawca faktury ustrukturyzowanej może ją dostarczyć (dodatkowo i dobrowolnie) w inny sposób niż przez Krajowy System e-Faktura, ale odbiorca może żądać takiego działania jedynie wówczas, gdy sprzedawca zobowiązał się do tego poprzez zapisy umowne.

Czy przez KSeF można dostarczyć załączniki do faktur

Warto przy tym przypomnieć, że Krajowy System e-Faktur nie obsługuje załączników. Zatem niezależnie od ewentualnych ustaleń co do alternatywnego sposobu dostarczania samych faktur ustrukturyzowanych, jeżeli do tej pory podatnicy dostarczają faktury wraz z załącznikami, to muszą określić sposób dostarczania załączników do faktur ustrukturyzowanych. 

Jakie znaczenie ma numer VAT nabywcy wskazany na fakturze ustrukturyzowanej

W procesie stosowania faktur ustrukturyzowanych numer VAT nabywcy ma kluczowe znaczenie. W polskich realiach jest to NIP, przy czym pamiętać trzeba, że nie każdy numer identyfikacji podatkowej to jednocześnie numer VAT. Numer taki jest ważnym atrybutem, bo to właśnie według tego numeru jest dostarczana faktura ustrukturyzowana. Co prawda możliwe jest skuteczne wystawienie faktury ustrukturyzowanej bez numeru VAT (wskazanie na VAT UE, inny numer lub "brak"), jednak to automatycznie oznacza, że faktura nie będzie fizycznie dostarczona za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur do adresata. 

Tylko jeżeli w bloku Podmiot2 zostanie podany numer VAT odbiorcy, będzie on mógł "fizycznie" odebrać fakturę w KSeF. W przypadku podmiotów podporządkowanych, takich jak jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, podmioty tworzące grupę VAT czy wyodrębnione jednostki podatnika, o ile zostały one zgłoszone do organu i uzyskały dodatkowy numer, wskazanie ich numeru w części Podmiot3 z atrybutem 2 (podmiot wewnętrzny np. oddział), 8 (jednostka organizacyjna JST) lub 10 (członek grupy VAT), oznaczało będzie doręczenie faktur konkretnie do takich jednostek podporządkowanych.

Znaczenie numeru VAT powoduje, iż począwszy od 2025 r. nawet podatnik zwolniony będzie musiał uzyskać numer VAT, by móc wystawiać i odbierać faktury ustrukturyzowane, do stosowania których będą zobligowani. Oczywiście, nie oznacza to automatycznie konieczności uzyskania statusu czynnego podatnika VAT. 

Czy podatnik powinien numerować faktury poza numeracją KSeF

W związku z wprowadzeniem obligatoryjnego KSeF nie uległ zmianie katalog danych, które należy zamieszczać na fakturach. Dotyczy to również numeru faktur. Niezależnie zatem od tego, że po pozytywnej walidacji każdej fakturze ustrukturyzowanej nadawany jest numer KSeF, sam podatnik winien numerować wystawiane przez sobie faktury tak jak do tej pory. W konsekwencji dokument taki finalnie jest identyfikowany dwoma numerami: 

• nadanym przez podatnika w ramach przyjętego sposobu numeracji oraz 

• numerem KSeF stworzonym według schematu określonego przez ministra finansów. 

Numer KSeF jest o tyle istotny, że należy powoływać go w wystawianych fakturach korygujących, a także w poleceniach przelewu przy płatnościach na podstawie faktur ustrukturyzowanych (przy płatnościach zbiorczych identyfikator zbiorczy). 

Jak wystawiać w KSeF faktury korygujące 

Od 1 lipca 2024 r. podatnik będzie zobligowany do korygowania faktur w formie ustrukturyzowanych faktur korygujących. Co do zasady, dokumenty faktur korygujących będą musiały być wystawione jako dokumenty ustrukturyzowane, a zatem w opublikowanym schemacie.

Ustrukturyzowane faktury korygujące będą musiały:

• zawierać takie same dane jakie muszą zawierać dotychczas wystawiane faktury korygujące,

• w przypadku korekt faktur ustrukturyzowanych - przywoływać numer KSeF korygowanych faktur, 

• w przypadku zbiorczych faktur korygujących - zawierać numery KSeF wszystkich korygowanych faktur. 

Czy można będzie wystawiać noty korygujące w KSeF

Wraz z wprowadzeniem obligatoryjnych faktur ustrukturyzowanych z polskiego systemu prawnego znikną noty korygujące. Od tej pory nawet najmniejsze błędy w fakturze będą korygowane wyłącznie za pomocą faktury korygującej wystawianej przez fakturującego.

Jak podatnik powinien się zachować w przypadku awarii KSeF

Krajowy System e-Faktur to dla podatników nic innego jak narzędzie do doręczania i archiwizacji faktur ustrukturyzowanych. Biorąc pod uwagę jego obligatoryjny charakter od lipca 2024 r., pewien niepokój mogłoby budzić to, czy awaria takiego systemu nie spowoduje, iż podatnicy czasowo utracą możliwość wystawiania faktur, co w praktyce mogłoby doprowadzić do paraliżu ich działalności. Na szczęście prawodawca przytomnie założył, że mogą występować awarie, jak również okresy planowej niedostępności, powodowane np. koniecznością przeprowadzenia prac serwisowych. W przepisach ustawy o VAT opisane zostały sposoby działania w takich właśnie okolicznościach. 

Nawet jeżeli podatnik nie będzie miał możliwości połączenia się z KSeF i przesłania do niego faktury, by uzyskała ona status ustrukturyzowanej, będzie mógł dokonywać sprzedaży i fakturować ją. W okresach awarii nie będą funkcjonowały ustawowe sposoby doręczenia faktur ustrukturyzowanych i wyznaczania daty ich dostarczenia do odbiorcy. 

Generalnie decydować będzie to, kiedy faktura wyemitowana w czasie awarii zostanie dostarczona w inny sposób do adresata. 

Wyjątkiem będzie przypadek, w którym fizyczne doręczenie faktury poza systemem miałoby miejsce po przesłaniu faktury do systemu i dacie nadania takiej fakturze numeru KSeF. 

Zasady identyfikacji daty doręczenia będą miały szczególne znaczenie przy fakturach korygujących, dla których powinny być odpowiednio stosowane. 

Tym samym cechą wspólną wszystkich faktur wystawianych w okresie awarii bądź niedostępności KSeF jest to, że strony muszą uzgodnić zasady ich dostarczania w takich okolicznościach. Warto, aby umowy łączące strony zawierały zapisy mające wówczas zastosowanie. 

Jakie są rodzaje niedostępności systemu KSeF

Ustawa o VAT wskazuje na trzy przypadki niedostępności systemu i odpowiednie sposoby postępowania fakturującego, a także dodatkowo na sytuację, w której sprzedaż nie może być udokumentowana w zwykłym trybie fakturą ustrukturyzowaną z przyczyn leżących po stronie fakturującego. Regulacje niedostępności systemu KSeF wchodzą w życie od 1 lipca 2024 r. wraz z obowiązkowym KSeF.

Niedostępność notyfikowana. Pierwszy rodzaj awarii Krajowego Systemu e-Faktur to awaria, o której informacja jest podatnikom przekazywana za pośrednictwem Biuletynu Informacji Publicznej (BIP) Ministerstwa Finansów, a także za pośrednictwem oprogramowania interfejsowego. Ten typ awarii można nazwać niedostępnością notyfikowaną (nie jest to określenie normatywne). Przez komunikat w BIP i samym systemie KSeF podatnicy są informowani o wystąpieniu i zakończeniu awarii Krajowego Systemu e-Faktur. Ustawodawca przewidział nawet, że dopuszczalne jest, aby w okresie trwania takiej awarii publikowana była informacja o kolejnej awarii tego rodzaju, a w konsekwencji o przedłużeniu okresu tego rodzaju niedostępności na skutek awarii. 

Awaria KSeF. Drugi rodzaj przerwy funkcjonowania Krajowego Systemu e-Faktur, to awaria, o której administracja skarbowa nie może poinformować, w tym o jej zakończeniu, w Biuletynie Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów. W założeniu będą one bardzo wyjątkowe, nadzwyczajne. Wówczas MF przekaże informację o braku dostępności poprzez środki społecznego przekazu i to takie komunikaty o wystąpieniu i zakończeniu awarii KSeF wyznaczą okres trwania tej awarii. 

Prace serwisowe i aktualizacje. Ustawodawca wskazał jeszcze na trzeci rodzaj braku dostępności systemu z przyczyn leżących po stronie resortu. Chodzi o niedostępność Krajowego Systemu e-Faktur ze względu na prace serwisowe, aktualizacje itp. O nich podatnicy również dowiedzą się z Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów. 

Również w okresie, gdy powód braku możliwości wystawiania faktur ustrukturyzowanych będzie leżał po stronie podatnika, będzie on miał możliwość dokumentowania sprzedaży fakturami.

Jak powinien postąpić sprzedawca w przypadku braku możliwości wystawienia faktury w KSeF

Po wprowadzeniu obowiązkowego KSeF, to, jaki będzie rodzaj przerwy w funkcjonowaniu KSeF, zdecyduje o sposobie postępowania wystawcy faktury. 

Zasadą jest, że faktury wystawiane w okresie niedostępności Krajowego Systemu e-Faktur, jak również w przypadku wystąpienia awarii po stronie podatnika, muszą być wystawiane z zastosowaniem schematu faktury ustrukturyzowanej. 

Muszą być one zatem wystawiane jako dokumenty w formie elektronicznej, które będą następnie przez podatnika przesłane do Krajowego Systemu e-Faktur. Wówczas takim fakturom wystawionym ex post nadawane będą numery KSeF.

Istotnym jest to, że prawodawca zidentyfikował terminy, w jakich ma nastąpić wysyłka ex post do systemu. 

Faktury wystawiane poza KSeF w okresie awarii notyfikowanej. Dla faktur wystawionych w trakcie awarii notyfikowanych wystawca ma najwięcej czasu. Eksport takich dokumentów powinien być przeprowadzony w ciągu siedmiu dni roboczych od dnia udrożnienia systemu - od daty zakończenia awarii wskazanej w komunikacie zamieszczonym w Biuletynie Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów, względnie w komunikacie o przedłużeniu tej awarii.

Faktury wystawiane poza KSeF w okresie prac serwisowych. Jeżeli faktury będą wystawione poza Krajowym Systemem e-Faktur ze względu na niedostępność (np. prace serwisowe), winny być dostarczone do systemu najpóźniej w dniu roboczym po zakończeniu okresu niedostępności.

Faktury wystawiane poza KSeF z przyczyn leżących po stronie podatnika. W jeszcze gorszej sytuacji są emitenci faktur, u których wystąpił brak możliwości wystawiania faktur ustrukturyzowanych w zwykłym trybie z przyczyn leżących po ich stronie. Oni muszą przesłać do KSeF wystawione w tym czasie faktury nie później niż w następnym dniu roboczym po ich wystawieniu. To oznacza, że w takiej sytuacji podatnik wystawi fakturę jedynie wówczas, gdy będzie miał pewność, że w następnym dniu będzie miał możliwość przesłania faktury do Krajowego Systemu e-Faktur. 

Awarie nadzwyczajne. Gdyby doszło do awarii, w przypadku której administracja skarbowa nie może poinformować o terminie jej zakończenia w Biuletynie Informacji Publicznej i w systemie KSeF, faktury nie będą musiały być wystawiane w schemacie faktury ustrukturyzowanej i nie będą dosyłane do Krajowego Systemu e-Faktur. 

Zatem poza awariami nadzwyczajnymi nie dość, że faktury będą musiały być wystawiane w strukturze, to jeszcze konieczne będzie ich oznaczenie kodem QR. Taki znacznik nie będzie posiadał w swojej strukturze numeru KSeF. 

Wprowadzenie obowiązkowych faktur ustrukturyzowanych to niewątpliwie duże wyzwanie dla polskich podatników, do którego muszą się dobrze przygotować. Jest to zadanie, które musi być skrupulatnie odrobione. 

Paradoksalnie, dodatkowym utrudnieniem może być to, że w pierwszym półroczu stosowania obowiązkowego KSeF nie będą nim objęci wszyscy podatnicy oraz nie będą stosowanie sankcje podatkowe za niewystawianie faktur ustrukturyzowanych.

Dopiero od 2025 r. model obowiązkowego KSeF ma funkcjonować w sposób kompletny, bez rozwiązań przejściowych, takich jak czasowe stosowanie "paragonofaktur" w miejsce uproszczonych faktur wystawianych jako ustrukturyzowane. Takie czasowe różnice nie działają korzystnie i pozostaje mieć nadzieję, że ustawodawca zdecyduje się na zmodyfikowanie regulacji, tak aby weszły w życie, już jako rozwiązanie powszechne od 2025 r. 

Podsumowanie

1. Od 1 lipca 2024 r., w zakresie wskazanym w ustawie o VAT, fakturami będą wyłącznie faktury ustrukturyzowane.
2. Począwszy od 1 lipca 2024 r. wystawianie faktury ustrukturyzowanej nie będzie wymagało uzyskania zgody odbiorcy.
3. Dokumenty przesyłane do KSeF będą poddawane walidacji, jednak weryfikacja ta nie będzie miała charakteru merytorycznego.
4. W pierwszym półroczu stosowania obowiązkowego KSeF nie będzie nakładane dodatkowe, sankcyjne zobowiązanie podatkowe za naruszenie obowiązku wystawiania faktur w KSeF.
5. Dokument, który nie został pozytywnie zweryfikowany w Krajowym Systemie e-Faktur, nie jest fakturą i jako taki nie daje możliwości odliczenia VAT naliczonego przez nabywcę.
6. Nabywca nie będzie mógł wymusić na wystawcy faktury, by ten przesyłał mu faktury dodatkowo w formie papierowej czy elektronicznej (poza KSeF).
7. Faktury ustrukturyzowane będą miały dwa numery: numer nadany przez podatnika oraz odrębny numer wygenerowany w KSeF.
8. Od 1 lipca 2024 r. podatnik będzie zobligowany do korygowania faktur w formie ustrukturyzowanych faktur korygujących.
9. Wraz z wprowadzeniem obligatoryjnych faktur ustrukturyzowanych z polskiego systemu prawnego znikną noty korygujące.
10. Ustawa o VAT wskazuje na trzy przypadki niedostępności KSeF i odpowiednie sposoby postępowania fakturującego.

Radosław Kowalski

doradca podatkowy, właściciel kancelarii podatkowej, wykładowca na szkoleniach z dziedziny podatków