Czy w ramach ulgi na zabytki można odliczać koszty prac konserwatorskich

PROBLEM

RADA

UZASADNIENIE

Od 1 stycznia 2022 r. do przepisów updof został dodany art. 26hb updof. Przepis ten pozwala podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą opodatkowaną według skali podatkowej albo podatkiem liniowym odliczać od podstawy obliczenia podatku wydatki ponoszone na ochronę i konserwację zabytków, tzw. ulga na zabytki. W ramach nowej ulgi podatnicy mogą odliczać wydatki poniesione po 31 grudnia 2021 r. (zob. art. 67 ust. 1 ustawy nowelizującej wprowadzającej Polski Ład).

Jednym z wydatków objętych ulgą na zabytki jest wydatek na prace konserwatorskie (zob. art. 26hb ust. 1 pkt 2 updof). Przy czym odliczenie z tego tytułu nie może przekroczyć 50% poniesionego wydatku (w tym nieodliczony VAT), zaś sam wydatek musi być udokumentowany fakturą wystawioną przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia z VAT (art. 26hb ust. 4 pkt 2 updof).

VAT od usług konserwatorskich

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT zwolnione z VAT są usługi kulturalne świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów. Zwolnienie to obejmować może świadczenie usług konserwatorów zabytków. Orzekł tak między innymi Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 5 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 1750/12), z 9 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 558/15) oraz z 12 września 2017 r. (sygn. akt I FSK 18/16). Jak jednak zastrzegł NSA w pierwszym z tych wyroków:

NSA (…) zwolnienie od podatku od towarów i usług, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania do wszystkich usług świadczonych przez stronę. Dotyczy bowiem jedynie działań o charakterze twórczym, noszących cechy indywidualne, wynagradzanych za pośrednictwem honorariów w zamian za które przenoszone są prawa autorskie na zleceniodawców. Natomiast powyższym zwolnieniem nie będą objęte działania o charakterze czysto technicznym.

Z powyższego wynika, że usługi konserwatorskie co do zasady korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT. Zwolnieniem tym nie są jednak objęte świadczone przez konserwatorów usługi o charakterze czysto technicznym.

Odliczanie wydatków na usługi konserwatorskie w ramach ulgi na zabytki

Jeżeli podatnik otrzyma od konserwatora fakturę ze zwolnieniem z VAT, to nie odliczy jej w ramach ulgi na zabytki. W ramach tej ulgi będzie mógł natomiast odliczyć faktury za prace konserwatorskie, na których zostanie naliczony VAT. Dotyczy to:

• kosztów usług konserwatorskich obejmujących działania o charakterze czysto technicznym, jak również
• koszty usług konserwatorskich (niezależnie od ich charakteru), które są świadczone przez podmioty inne niż konserwatorzy, np. przez spółki zatrudniające do prac konserwatorskich konserwatorów zabytków; w takim przypadku tego rodzaju podmioty nie są twórcami ani artystami wykonawcami, zaś tylko usługi kulturalne świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców mogą być zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT.

Podstawa prawna:

• art. 26hb ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 583

• art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b oraz art. 113 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 196

• art. 67 ust. 1 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. z 2021 r. poz. 2105; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2469

POWOŁANE WYROKI SĄDOWE:

• wyroki NSA z 5 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 1750/12), z 9 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 558/15) oraz z 12 września 2017 r. (sygn. akt I FSK 18/16)

Tomasz Krywan

doradca podatkowy, autor licznych publikacji podatkowych