Jak ustalić podstawę składki zdrowotnej, gdy przedsiębiorca dodatkowo wynajmuje mieszkania

PROBLEM

RADA

UZASADNIENIE

1. Kiedy z tytułu najmu należy opłacać składkę zdrowotną

Przychody z tytułu najmu mogą być kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof) albo z tytułu tzw. najmu prywatnego (art. 10 ust. 1 pkt 6 updof). Przez wiele lat istniały rozbieżności w zakresie kwalifikowania przychodów z najmu do odpowiedniego źródła przychodów.

Ostatecznie NSA w uchwale z 24 maja 2021 r. (sygn. akt II FPS 1/21) stwierdził, że:

(...) przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu tej uchwały NSA wskazał, że:

(…) w większości przypadków decydujące znaczenie co do kwalifikacji określonych przychodów wynikających ze stosunku najmu należy przypisać samemu podatnikowi, który może powiązać posiadane i będące przedmiotem najmu składniki majątku z wykonywaniem działalności gospodarczej lub też pozostawić je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą.

W art. 66 ustawy zdrowotnej określono katalog osób, które podlegają obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego. Wśród nich wymieniono osoby prowadzące pozarolniczą działalność (art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy zdrowotnej). Natomiast nie wymieniono osób uzyskujących przychody z tytułu najmu prywatnego.

Do opłacenia składki zdrowotnej z tego tytułu są więc zobowiązane tylko osoby prowadzące pozarolniczą działalność, jeżeli najem związany jest z tą działalnością.

2. Jak ustalić podstawę wymiaru składki zdrowotnej

W przypadku osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, opodatkowanych podatkiem liniowym, podstawa wymiaru składki zdrowotnej jest ustalana na zasadach obowiązujących innych przedsiębiorców (rozliczających się na zasadach ogólnych). Osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowane na zasadach ogólnych ustalają podstawę wymiaru składki na podstawie uzyskiwanych z działalności gospodarczej dochodów z miesiąca poprzedzającego miesiąc, za który dokonywane jest rozliczenie składki (np. podstawą wymiaru składki za lipiec 2022 r. jest dochód za czerwiec 2022 r.). Przy czym warto wskazać, że rok składkowy w tym przypadku trwa od 1 lutego danego roku do 31 stycznia roku następnego.

2.1. Miesięczna podstawa wymiaru składki zdrowotnej

Za każdy miesiąc podlegania ubezpieczeniu osoba wpłaca składkę na ubezpieczenie zdrowotne od miesięcznej podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowiącej dochód z działalności gospodarczej uzyskany w miesiącu poprzedzającym miesiąc, za który opłacana jest składka, ustalony w następujący sposób:

• dochód za pierwszy miesiąc podlegania ubezpieczeniu w roku składkowym jest ustalany jako różnica między osiągniętymi przychodami (uzyskanymi w poprzednim miesiącu) w rozumieniu updof a poniesionymi kosztami uzyskania tych przychodów w updof - dochód ustalony w ten sposób jest pomniejszany o kwotę składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe opłaconych w tym miesiącu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,
• dochód za kolejne miesiące ustala się jako różnicę między sumą przychodów w rozumieniu updof osiągniętych od początku roku, i sumą kosztów uzyskania tych przychodów w rozumieniu updof, poniesionych od początku roku - dochód ustalony w ten sposób, o jest pomniejszany o sumę dochodów ustalonych za miesiące poprzedzające i o różnicę między sumą składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe, zapłaconych od początku roku, a sumą składek odliczonych w poprzednich miesiącach. Dochód nie jest pomniejszany o składki, które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku gdy tak ustalona podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne w danym miesiącu jest niższa od kwoty minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w pierwszym dniu roku składkowego, podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne za ten miesiąc stanowi kwota minimalnego wynagrodzenia (art. 79a ust. 1 pkt 1 ustawy zdrowotnej).

Przykład

Przedsiębiorca rozpoczął działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym 1 sierpnia 2022 r. Podstawę wymiaru składki zdrowotnej za pierwszy miesiąc podlegania ubezpieczeniu zdrowotnemu (tj. za sierpień 2022 r.) stanowi kwota minimalnego wynagrodzenia, czyli w 2022 r. 3010 zł. Podstawę tę co do zasady stanowi dochód uzyskany w miesiącu poprzedzającym miesiąc, za który opłacana jest składka. W omawianym przypadku przedsiębiorca nie może w ten sposób ustalić dochodu, gdyż w lipcu 2022 r. nie prowadził jeszcze działalności.

2.2. Roczna podstawa wymiaru składki zdrowotnej

Roczną podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne osób prowadzących działalność pozarolniczą, opłacających m.in. podatek liniowy, stanowi dochód z działalności gospodarczej ustalony za rok kalendarzowy jako różnica między osiągniętymi przychodami, w rozumieniu updof a poniesionymi kosztami uzyskania tych przychodów, pomniejszony o kwotę opłaconych w tym roku składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (art. 81 ust. 2 ustawy zdrowotnej).

Podstawa wymiaru składki w nowej wysokości obowiązuje od 1 lutego danego roku do 31 stycznia roku następnego (jest to tzw. rok składkowy).

W przypadku gdy podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne, ustalona zgodnie z powyższymi zasadami, jest niższa od kwoty stanowiącej iloczyn liczby miesięcy podlegania ubezpieczeniu zdrowotnemu w roku kalendarzowym, za który ustalany był dochód, i minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w pierwszym dniu roku składkowego, podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne za ten rok składkowy stanowi ta kwota (art. 79a ust. 1 pkt 2 i art. 81 ust. 2b ustawy zdrowotnej).

Przykład

Roczną podstawę składki zdrowotnej dla przedsiębiorczyni, która rozpoczęła działalność gospodarczą od 1 sierpnia 2022 r. opodatkowaną w sposób liniowy, stanowi przychód uzyskany od sierpnia do grudnia 2022 r. pomniejszony o koszty uzyskania przychodu poniesione w tym okresie oraz o opłacone składki na ubezpieczenia społeczne. Załóżmy, że roczny dochód po pomniejszeniu wyniósł 12 000 zł. W związku z tym, że jest on niższy niż minimalne wynagrodzenie, roczną podstawę wymiaru składki zdrowotnej stanowi kwota 15 050 zł (5 miesięcy × 3010 zł).

3. Stopa procentowa składki zdrowotnej

Osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, które opłacają podatek liniowy (art. 30c updof), opłacają składkę zdrowotną w wysokości 4,9% podstawy wymiaru. Jednak w przypadku gdy podstawa wymiaru (miesięczna lub roczna) jest niższa niż minimalne wynagrodzenie (lub jego wielokrotność odpowiadająca liczbie miesięcy podlegania temu ubezpieczeniu w roku składkowym), wówczas składka zdrowotna nie może być niższa niż 9% minimalnej płacy (lub jej wielokrotności w przypadku rocznej podstawy wymiaru).

4. Zmiany od 1 lipca 2022 r.

Od 1 lipca 2022 r. na podstawie znowelizowanego art. 30c ust. 2 updof dochód stanowiący podstawę wymiaru składki zdrowotnej podatnicy mogą pomniejszyć także o składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłacone w roku podatkowym na podstawie ustawy zdrowotnej:

• z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym,
• za osoby współpracujące z podatnikiem opodatkowanym podatkiem liniowym

- przy czym łączna wysokość tych składek zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów lub odliczonych od dochodu nie może przekroczyć w roku podatkowym 8700 zł.

Nowelizacja tego przepisu ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r.

Przykład

Pani Anna prowadzi firmę od lipca 2022 r. Wybrała opodatkowanie podatkiem liniowym. Jednocześnie wynajmuje kilka mieszkań - z tego tytułu rozlicza się w ramach działalności (opodatkowanej podatkiem liniowym). W lipcu 2022 r. przedsiębiorczyni osiągnęła dochód w łącznej kwocie 100 000 zł (70 000 zł z działalności i 30 000 zł z najmu).

Jednak w deklaracji ZUS DRA za lipiec 2022 r. osoba ta opłaci składkę zdrowotną w kwocie 270,90 zł (3010 zł × 9%), ponieważ w miesiącu poprzedzającym nie uzyskała żadnego dochodu (działalność prowadzi od lipca br.). Dochód uzyskany w lipcu br. z działalności i najmu w kwocie 100 000 zł będzie stanowił podstawę wymiaru składki zdrowotnej za sierpień 2022 r. Składka za ten miesiąc wyniesie 4900 zł (100 000 zł × 4,9% > 3010 zł x 9%) i należy ją opłacić do 20 września br.

Pani Anna może z dochodu za lipiec i kolejne miesiące 2022 r. odliczyć składki zdrowotne opłacone w roku podatkowym do wysokości 8700 zł albo zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów w 2022 r. Może alternatywnie cały przysługujący jej limit składki zdrowotnej odliczyć dopiero w rozliczeniu rocznym.

Podstawa prawna:

• art. 4 pkt 10 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - j.t. Dz.U. z 2022 r. poz. 1009; ost.zm. Dz.U z 2022 r. poz. 1265

• art. 66 ust. 1 pkt 1c, 79a ust. 1, art. 81 ust. 1 i 2 oraz 2b - 2d, art. 82 ust. 2a ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 1285; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1352

• art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1358

• art. 1 pkt 17a, art. 10 pkt 6 ustawy z 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. z 2022 r., poz. 1265

Małgorzata Kozłowska

radca prawny, specjalista i praktyk, od wielu lat zajmuje się prawem ubezpieczeń społecznych, autorka licznych publikacji z zakresu prawa pracy i ubezpieczeń