Jak rozliczyć składki ZUS i podatek w przypadku wypłaty wynagrodzenia w walucie obcej

PROBLEM

RADA

UZASADNIENIE

Obowiązek przeliczenia wynagrodzenia ustalonego w walucie obcej. W związku z określeniem w umowie o pracę wynagrodzenia w walucie innej niż polska powstaje konieczność jego przeliczenia na złote w celu ustalenia wysokości podstawy wymiaru składek na ZUS i podatku.

Przychody w walutach obcych należy przeliczać według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 11a ust. 1 ustawy o pdof). Analiza przywołanego przepisu ustawy o pdof prowadzi do wniosku, że najbardziej istotne w kontekście omawianego przeliczenia jest właściwe ustalenie dnia uzyskania przychodu przez zatrudnionego.

W interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2021 r. (0114-KDIP3-1.4011.836.2020.4.MK1) Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że:

• przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne;
• przez pojęcie "otrzymane" - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego - należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały dane podatnikowi;
• biorąc pod uwagę istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika;
• "postawionymi do dyspozycji" są natomiast takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tych pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji;
• w przypadku gdy wypłata wynagrodzenia oraz świadczeń następuje w formie pieniężnej, za datę powstania przychodu uważa się moment wypłaty należności. W sytuacji zaś gdy wypłata wynagrodzenia następuje na konto bankowe, wówczas dniem uzyskania przychodu jest dzień obciążenia rachunku pracodawcy.

Reasumując, jeśli pracownik otrzymuje wynagrodzenie w gotówce (np. w kasie walutowej), wówczas dniem uzyskania przychodu jest dzień postawienia pieniędzy do jego dyspozycji. Zatem do przeliczenia pensji na polską walutę trzeba przyjąć średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień postawienia środków do dyspozycji pracownika.

Moment uzyskania wynagrodzenia przez pracownika. Jeżeli wynagrodzenie jest przekazywane na rachunek bankowy zatrudnionego, wtedy za moment uzyskania przychodu ze stosunku pracy należy przyjąć dzień obciążenia rachunku pracodawcy (a nie dzień, kiedy pieniądze wpłynęły na konto pracownika). Słuszność przedstawionego podglądu potwierdzono także w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 lipca 2014 r. (IPPB2/415-372/14-2/LS) oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 listopada 2019 r. (0113-KDIPT2-1.4011.410.2019.2.MD).

Opisane reguły obowiązują zarówno przy kalkulowaniu podstawy wymiaru zaliczki podatkowej, jak i składek na ZUS, ponieważ:

• podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez nich z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy (art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy systemowej),
• jeżeli przychód pracownika ze stosunku pracy jest wyrażony w walucie obcej, wówczas przelicza się go na złote na zasadach wskazanych w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (§ 4 rozporządzenia składkowego),
• do ustalenia podstawy wymiaru składki zdrowotnej stosuje się regulacje określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników, z zastrzeżeniem m.in., że podstawę wymiaru tej składki pomniejsza się o kwoty składek społecznych w części finansowanej przez pracownika (art. 81 ust. 1 ustawy zdrowotnej).

PRZYKŁAD

Spółka z o.o. z Łodzi zatrudnia na podstawie umowy o pracę 24-letniego obywatela Francji, będącego polskim rezydentem podatkowym. Pracownikowi przysługują podstawowe koszty uzyskania przychodu oraz kwota zmniejszająca miesięczne zaliczki podatkowe. Wynagrodzenie otrzymuje w walucie obcej (ostatniego dnia roboczego danego miesiąca) w wysokości 1700 euro brutto. Przelew z tytułu wynagrodzenia za wrzesień 2022 r. został wykonany 29 września 2022 r. W tym samym dniu konto spółki zostało obciążone tym wynagrodzeniem. W tych okolicznościach do przeliczenia na złote przychodu pracownika w walucie obcej przyjęto średni kurs euro NBP z 29 września 2022 r. (na potrzeby tego przykładu przyjmijmy, że wyniósł on 4,7973 zł). Zatem podstawę wymiaru składek na ZUS stanowi kwota 8155,41 zł (1700 euro brutto x 4,7973 zł).

Ulga dla młodych podatników będących cudzoziemcami. Odnosząc się do zagadnienia tzw. ulgi dla młodych, trzeba podkreślić, że obejmuje ona również zatrudnionych w Polsce cudzoziemców, ale tylko wtedy, gdy:

• spełniają oni warunki do tej preferencji wskazane w ustawie o pdof oraz
• podlegają w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych (czyli według skali podatkowej).

Omawiane zwolnienie podatkowe ma zastosowanie do przychodów obcokrajowców, którzy są zatrudnieni w ramach stosunku pracy albo są polskimi rezydentami podatkowymi w sytuacji, gdy pracują np. na podstawie umowy zlecenia. Nie obejmuje ono zatem przychodów cudzoziemców nierezydentów, którzy są w Polsce opodatkowywani w sposób zryczałtowany.

Należy przypomnieć, że obecnie dzięki uldze dla młodych podatników zwolnione z podatku są uzyskane przez podatnika do ukończenia 26 roku życia przychody:

• ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy,
• z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o pdof,
• z tytułu odbywania praktyki absolwenckiej, o której mowa w przepisach ustawy z 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich,
• z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe,
• z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł.

PODSTAWA PRAWNA:

• art. 11, art. 11a ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1846

• art. 18 ust. 1 i 2, art. 21 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - j.t. Dz.U. z 2022 r. poz. 1009; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1933

• art. 81 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 1285; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1855

• § 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1949; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 449

POWOŁANE INTERPRETACJE URZĘDOWE:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 lipca 2014 r. (IPPB2/415-372/14-2/LS)

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 listopada 2019 r. (0113-KDIPT2-1.4011.410.2019.2.MD)

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej z 3 lutego 2021 r. (0114-KDIP3-1.4011.836.2020.4.MK1)

Mariusz Pigulski

ekspert i praktyk, zajmuje się od wielu lat prawem pracy i ubezpieczeń społecznych, absolwent Podyplomowego Studium Prawa Pracy na Uniwersytecie Łódzkim, autor licznych opracowań i publikacji z dziedziny kadrowo-płacowej