PCC od przekształcenia spółki osobowej - wyrok NSA

W przypadku przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytową opodatkowaniu podlega różnica pomiędzy wartością całego majątku wniesionego do spółki komandytowej a wartością opodatkowanych uprzednio wkładów wniesionych do spółki jawnej. Różnica ta jest bowiem zwiększeniem majątku spółki przekształconej - wyrok NSA z 22 marca 2022 r., sygn. akt III FSK 413/21.

Stan faktyczny

W lipcu 2017 r. w formie aktu notarialnego udokumentowano zawiązanie przez dwóch wspólników spółki komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej. Z umowy spółki wynika, że wspólnicy wnieśli do spółki komandytowej wkłady pieniężne po 500 zł każdy, a nadto komandytariusz wniósł wkład niepieniężny w postaci osobistej pracy, której wartość wyceniono na 2000 zł.

Od tej umowy notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) w kwocie 87 401 zł, biorąc za podstawę wartość majątku wnoszonego do spółki przekształcanej w wysokości 17 482 632,58 zł, pomniejszoną o kwoty uprzednio opodatkowanych wkładów do spółki jawnej.

Spółka komandytowa złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 87 390 zł. Wskazała, że przy przekształceniu spółki opodatkowaniu podlega wyłącznie zwiększenie majątku spółki przekształconej w wyniku wniesienia podwyższonych wkładów, nie zaś wypracowany przed przekształceniem majątek. Brak zatem podstaw do przyjęcia za podstawę opodatkowania wartości całego majątku spółki istniejącego przed przekształceniem.

Stanowisko organu podatkowego

Organ wydał decyzję, w której odmówił stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty, twierdząc, że opodatkowaniu podlega różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki komandytowej a wysokością opodatkowanego wcześniej majątku spółki jawnej, a więc notariusz pobrał podatek prawidłowo. Spółka zaskarżyła tę decyzję do WSA we Wrocławiu.

Stanowisko WSA

Sąd uznał, że decyzja jest prawidłowa, wobec czego oddalił skargę spółki. Zdaniem sądu analiza przepisów ustawy o PCC (art. 1 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 pkt 3, art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f oraz art. 9 pkt 11 lit. a) wskazuje, że opodatkowaniu podlega różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki komandytowej a wysokością opodatkowanego uprzednio majątku spółki jawnej, tj. uprzednio opodatkowanych wkładów wniesionych do spółki jawnej. Zwiększeniem majątku jest zaś przysporzenie powstałe w wyniku samego przekształcenia. Jeśli zatem majątek spółki przekształconej przewyższa wartość wkładów spółki przekształcanej, opodatkowanych przedtem podatkiem PCC, to nadwyżka ta podlega podatkowi.

Stanowisko NSA

Sąd uznał, że wyrok WSA jest trafny, wobec czego oddalił skargę kasacyjną spółki. Wskazał, że uzyskanie przez spółkę komandytową w wyniku przekształcenia spółki jawnej - obok wkładów wniesionych uprzednio do spółki jawnej - innych składników majątkowych nabytych w czasie działalności spółki jawnej (niepodzielony zysk i mienie nabywane przez spółkę ze środków dotychczas posiadanych) wchodzi w zakres podstawy opodatkowania i podlega opodatkowaniu podatkiem PCC. Niezależnie od faktu, czy następuje przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową, czy też spółki kapitałowej w spółkę osobową mechanizm objęcia podatkiem PCC tej części majątku spółki, która uprzednio nie podlegała opodatkowaniu podatkiem PCC, w obu przypadkach pozostaje niezmienny. Wkładem do spółki przekształconej jest bowiem wartość całego majątku spółki przekształcanej (niezależnie, czy jest to spółka osobowa czy kapitałowa), który wejdzie w skład spółki przekształconej. Takim majątkiem, wbrew twierdzeniom spółki, jest również niewypłacony zysk spółki przekształcanej oraz mienie nabyte przez spółkę ze środków dotychczas posiadanych, które wejdzie w skład spółki przekształconej.

Od redakcji

Jak widać, sądy nie miały wątpliwości co do zasadności opodatkowania całego majątku wnoszonego do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, a więc niezależnie od tego, czy majątek ten wnoszony jest jako wkład wspólników, czy jako składniki majątkowe klasyfikowane inaczej. Co więcej, teza ta jest konsekwentnie prezentowana w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dlatego nie wróżymy powodzenia tym, którzy upieraliby się, że opodatkowaniu podlegają tylko te składniki, które zostaną formalnie ujęte jako wkłady do nowej spółki.

Krzysztof Janczukowicz

doktor prawa, radca prawny, specjalista w zakresie prawa podatkowego i karnego