Fakturowanie po zmianach od 1 stycznia 2022 r. - na przykładach

Od 1 stycznia 2022 r. podatnicy zyskali możliwość dobrowolnego korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur (dalej również jako KSeF). W systemie można zarówno wystawiać, jak i odbierać faktury, a korzystający z niego podatnicy mogą liczyć na kilka preferencji podatkowych, choć ograniczonych licznymi warunkami. W artykule przedstawiamy obowiązujące zasady wystawiania faktur w KSeF zilustrowane przykładami oraz tabelaryczny wykaz pozostałych zmian w zasadach fakturowania wprowadzonych od 1 stycznia 2022 r.

1. Wystawianie i przesyłanie faktur ustrukturyzowanych przy pomocy systemu KSeF

Faktury ustrukturyzowane to faktury wystawiane przez podatników przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Wystawianie faktur ustrukturyzowanych odbywa się przy wykorzystaniu udostępnionego przez MF wzoru. Faktura ustrukturyzowana jest uznawana za wystawioną w dniu przesłania do KSeF. System ten przydziela takim fakturom indywidualne numery identyfikujące (art. 2 pkt 32a ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.).

Faktury ustrukturyzowane będą przechowywane przez KSeF przez okres 10 lat, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione. W takim przypadku nie będą stosowane przepisy art. 112 i art. 112a ustawy o VAT. Po upływie tego okresu, do czasu upływu terminu przedawnienia, to podatnik będzie zobowiązany przechowywać faktury ustrukturyzowane poza KSeF (art. 112aa ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.).

Zgodnie z art. 106na ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r. otrzymanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF wymaga uzyskania akceptacji odbiorcy. Jako że przepisy nie wskazują formy uzyskiwania takiej akceptacji, akceptacja ta może być wyrażana w dowolnej formie, w tym ustnie.

Gdy odbiorca nie wyrazi zgody na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF, wystawca ma prawo wystawić fakturę ustrukturyzowaną przy użyciu ww. systemu, lecz faktura ta może być przesłana temu odbiorcy w innej postaci uzgodnionej z odbiorcą (art. 106g ust. 3b ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.), np. e-mailem w postaci elektronicznej.

Tym samym faktura taka nadal będzie zachowywała walory faktury ustrukturyzowanej, będzie bowiem posiadała wskazane w ustawie cechy.

Ustawodawca przewiduje więc dwie formy ustrukturyzowanych faktur:

1. wystawione i przesłane przy użyciu KSeF,
2. wystawione przy użyciu KSeF, ale dostarczone do odbiorcy poza systemem.

Przykład

Spółka Alfa postanowiła, że od 1 stycznia 2022 r. wszystkie faktury będą wystawiane w formie ustrukturyzowanej przy użyciu KSeF. Jednak nie wszyscy jej kontrahenci wyrazili zgodę na odbieranie faktur w tym systemie. Brak takiej akceptacji nie wpływa negatywnie na decyzję spółki w kwestii wystawiania wyłącznie faktur ustrukturyzowanych. Spółka musi jedynie uzgodnić z tymi kontrahentami, w jakiej postaci chcą otrzymać faktury wystawione w systemie KSeF.

Podjęcie decyzji o wystawieniu faktury ustrukturyzowanej należy wyłącznie do wystawcy faktury. Jeżeli jednak zajdą okoliczności zobowiązujące wystawcę faktury ustrukturyzowanej do wystawienia faktury korygującej do tej faktury, to fakturę korygującą należy wystawić również w formie ustrukturyzowanej przy użyciu KSeF. Dodatkowo w treści takich faktur korygujących trzeba wskazywać numer identyfikujący fakturę ustrukturyzowaną w KSeF, której dotyczy faktura korygująca (art. 106j ust. 2 pkt 2a ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.).

Przykład

Spółka Gama w marcu 2022 r. wystawiła fakturę ustrukturyzowaną na rzecz spółki X. W maju 2022 r. spółka Gama uznała reklamację spółki X, w związku z czym obowiązana była do wystawienia faktury korygującej. Z uwagi na to, że korygowana faktura jest fakturą ustrukturyzowaną, spółka Gama ma obowiązek wystawić fakturę korygującą w formie ustrukturyzowanej, na której powinna wskazać numer identyfikujący fakturę pierwotną w KSeF.

W odniesieniu do "zwykłych" faktur ustawodawca nie przewidział zmian w zakresie ich korygowania.

Należy przy tym dodać, że choć wprowadzona została możliwość (a w niektórych przypadkach obowiązek) wystawiania faktur korygujących w postaci faktur ustrukturyzowanych, to nie ma możliwości wystawiania w tej postaci not korygujących. Noty korygujące są zatem nadal wystawiane i otrzymywane na zasadach dotychczasowych, czyli poza KSeF.

Na dotychczasowych zasadach wystawiane są również faktury VAT RR oraz pro forma, bowiem ustawodawca nie przewidział możliwości wystawiania ich za pomocą KSeF.

2. Preferencje dla korzystających z KSeF

Dla podatników wystawiających faktury ustrukturyzowane, niezależnie od sposobu przesyłania ich do odbiorcy (czy przy pomocy KSeF czy poza systemem), są przewidziane dwie preferencje.

Pierwsza z nich dotyczy możliwości otrzymywania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w skróconym do 40 dni terminie. Podatnik będzie mógł skorzystać z tej możliwości, jeśli spełnione będą następujące warunki:

1. podatnik wystawiał wyłącznie faktury ustrukturyzowane w celu udokumentowania:
   1. sprzedaży, a także dostaw towarów i świadczenia usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT (sprzedaż zagraniczna, w której przypadku zastosowanie mają polskie przepisy o wystawianiu faktur), na rzecz innych podatników podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osób prawnych niebędących podatnikami,
   2. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
   3. otrzymywania całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności - w zakresie, w jakim faktury takie dotyczą otrzymania całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, uwzględnionych w rozliczeniu podatnika za dany okres rozliczeniowy;
2. kwota podatku naliczonego lub różnicy podatku nierozliczona w poprzednich okresach rozliczeniowych i wykazana w deklaracji nie przekracza 3000 zł;
3. podatnik przez kolejne 12 miesięcy poprzedzających bezpośrednio okres, w rozliczeniu za który występuje z wnioskiem o zwrot:
   1. był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
   2. składał za każdy okres rozliczeniowy deklaracje VAT,
   3. posiadał rachunek rozliczeniowy lub imienny rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, zawarty w wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT (czyli wskazany na tzw. Białej Liście).

Dodatkowo prawo do uzyskania zwrotu w terminie 40 dni nie wyłącza wystawiania w danym okresie rozliczeniowym faktur innych niż ustrukturyzowane, jeśli są to wyłącznie:

1. "zwykłe" faktury, których nie wystawia się w formie ustrukturyzowanej ze względu na brak zgodności z udostępnionym przez MF wzorem faktury ustrukturyzowanej lub
2. tzw. faktury uproszczone, czyli paragony z NIP nabywcy, jeśli kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo kwoty 100 euro.

Spełnienie tych warunków będzie weryfikowane z wykorzystaniem zasobów teleinformatycznych Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (art. 87 ust. 5b-5d ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.).

Druga preferencja dotyczy możliwości dokonania obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie faktur korygujących "in minus" bez konieczności posiadania dokumentacji, o której mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT (art. 29a ust. 15 pkt 5 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.). To oznacza, że sprzedawca, wystawiając faktury korygujące "in minus" w postaci ustrukturyzowanej, będzie mógł je rozliczyć już w okresie rozliczeniowym, w którym je wystawił.

Wiąże się z tym kolejna zmiana, mówiąca o tym, że nabywca otrzymujący ustrukturyzowane faktury korygujące "in minus" przy użyciu KSeF ma obowiązek zmniejszenia kwot podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym, w którym je otrzymał (art. 86 ust. 19d ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.).

Pozostali nabywcy, tj. nabywcy, którzy otrzymują faktury ustrukturyzowane poza KSeF (liczy się sposób przekazania faktury), korygują odliczony VAT na zasadach ogólnych określonych przepisami art. 86 ust. 19a ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.

Przykład

W styczniu 2022 r. spółka Delta, która składa deklaracje VAT za okresy miesięczne, dostarczyła Janowi Kowalskiemu prowadzącemu działalność gospodarczą biurka za łączną kwotę 20 tys. zł z odroczonym terminem płatności upływającym 1 kwietnia 2022 r. Pod koniec stycznia 2022 r. spółka Delta zaproponowała Janowi Kowalskiemu rabat wynoszący 5%, jeśli ten zapłaci za zamówienie do 28 lutego 2022 r. Jan Kowalski zaakceptował tę propozycję, zatem spółka wystawiła fakturę korygującą dokumentującą obniżenie ceny jeszcze w styczniu. Zapłata za fakturę nastąpiła 24 lutego 2022 r.

W opisanej sytuacji w styczniu 2022 r. dokumentacja posiadana przez spółkę Delta potwierdza uzgodnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania, nie potwierdza zaś spełnienia tych warunków.

Scenariusz 1. Zakładając, że spółka Delta wystawiła fakturę korygującą w postaci ustrukturyzowanej, będzie mogła dokonać rozliczenia tej faktury korygującej już w styczniu 2022 r., a nie w lutym 2022 r., jak byłoby to w przypadku wystawienia "zwykłej" faktury korygującej.

Natomiast podatnik Jan Kowalski będzie w tej sytuacji obowiązany zmniejszyć kwotę podatku naliczonego:

1) w styczniu 2022 r. - jeżeli fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej otrzyma przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur,

2) w lutym 2022 r. - w przeciwnym razie.

Scenariusz 2. Załóżmy, że podatnik Jan Kowalski wyraził zgodę na przesyłanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF oraz zaakceptował propozycję spółki Delta i 24 lutego 2022 r. opłacił zamówienie kwotą 5% mniejszą niż wynikało to z pierwotnej faktury. Natomiast spółka Delta z jakiegoś powodu wystawiła i wysłała do Jana Kowalskiego ustrukturyzowaną fakturę korygującą dopiero w marcu 2022 r.

W takim przypadku można przyjąć, że Jan Kowalski powinien zmniejszyć kwotę podatku naliczonego już w lutym 2022 r., tj. w miesiącu spełnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania. Można też przyjąć, że w związku z otrzymaniem w marcu 2022 r. faktury korygującej przy użyciu KSeF podatnik Jan Kowalski powinien dokonać korekty pliku JPK_V7M za luty 2022 r. (w celu wyłączenia uwzględnionego w tym pliku zmniejszenia kwoty podatku naliczonego) i uwzględnić zmniejszenie kwoty podatku naliczonego w pliku JPK_V7M za marzec 2022 r. Czy takie postępowanie będzie uznane za właściwe - pokaże praktyka.

Jako zaletę korzystania z KSeF można wymienić również to, że używanie systemu pozwoli na automatyzację wystawiania i odbierania faktur. Faktury ustrukturyzowane mają bowiem jeden wzór w formacie XML - niezależnie, czy jest to faktura podstawowa, korygująca, uproszczona, zaliczkowa czy rozliczająca zaliczkę. Wzór ten (schema) zawiera wszystkie pozycje wymagane ustawą o VAT oraz elementy dodatkowe, które są nieobowiązkowe, lecz występują w powszechnym obrocie gospodarczym.

Korzystanie z KSeF jest możliwe poprzez połączenie go z programem finansowo-księgowym stosowanym w firmie (KSeF zbudowany jest na interfejsie API) albo poprzez udostępnioną przez ministerstwo aplikację (w połowie 2022 r. także aplikacja e-mikrofirma ma zostać dostosowana do korzystania z KSeF).

Faktycznie będzie się to działało w następujący sposób: podatnik najpierw wygeneruje fakturę ustrukturyzowaną w pliku XML w swoim systemie finansowo-księgowym, a następnie prześle ten plik do systemu. KSeF po weryfikacji, czy plik jest zgodny ze schemą nada mu unikatowy numer identyfikujący i wyśle go do odbiorcy faktury.

Ważne!

Po wysłaniu faktury do KSeF nie można jej edytować czy wycofać. Zmiany będą musiały być wprowadzane za pomocą faktur korygujących.

3. Funkcjonalności i możliwi użytkownicy KSeF

Można przyjąć, że KSeF najczęściej będzie służył do wystawiania faktur ustrukturyzowanych oraz, prawdopodobnie tak samo często, przesyłania tych faktur do kontrahentów. Nie są to jednak wszystkie funkcje Krajowego Systemu e-Faktur. System ten, zgodnie z art. 106nd ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r., służyć będzie także do:

1. nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur;
2. powiadamiania podmiotów, o których mowa w art. 106nb ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r., o nadanych uprawnieniach do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur lub ich odebraniu;
3. uwierzytelnienia oraz weryfikacji uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur, posiadanych przez podmioty, o których mowa w art. 106nb ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.;
4. dostępu do faktur ustrukturyzowanych;
5. otrzymywania faktur ustrukturyzowanych;
6. przechowywania faktur ustrukturyzowanych;
7. oznaczania faktur ustrukturyzowanych numerem identyfikującym przydzielonym w Krajowym Systemie e-Faktur;
8. analizy i kontroli prawidłowości danych z faktur ustrukturyzowanych;
9. powiadamiania podmiotów, o których mowa w art. 106nb ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r. o:
   1. dacie i czasie wystawienia faktury ustrukturyzowanej oraz numerze identyfikującym fakturę ustrukturyzowaną przydzielonym w Krajowym Systemie e-Faktur oraz dacie i czasie jego przydzielenia,
   2. dacie i czasie odrzucenia faktury w przypadku jej niezgodności z wzorem, o którym mowa w art. 106nc ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.,
   3. braku możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej - w przypadku niedostępności Krajowego Systemu e-Faktur;
10. powiadamiania podmiotów innych niż określone w art. 106nb ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r. o braku uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur.

Z KSeF może korzystać sześć grup podmiotów, tj.:

1. podatnik,
2. podmioty wskazane przez podatnika,
3. podmioty, o których mowa w art. 106c ustawy o VAT (organy egzekucyjne określone w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego),
4. osoby fizyczne wskazane przez podmioty, o których mowa w art. 106c ustawy o VAT,
5. osoby fizyczne wskazane w zawiadomieniu o nadaniu lub odebraniu uprawnień do korzystania z KSeF, którym podatnik lub podmioty, o których mowa w art. 106c ustawy o VAT, nadali uprawnienia do korzystania z tego systemu,
6. podmioty inne niż wymienione w pkt 1-5, wskazane przez osoby fizyczne korzystające z KSeF, jeżeli prawo do wskazywania innego podmiotu wynika z uprawnień nadanych tym osobom fizycznym.

Podmioty te mogą korzystać z tego systemu po uwierzytelnieniu w sposób określony w przepisach wykonawczych (wydanych na podstawie upoważnienia określonego w art. 106r pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu po 1 stycznia 2022 r.).

Zgodnie z projektem z 25 listopada 2021 r. rozporządzenia w sprawie korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur (nr z wykazu: 378; dalej jako projekt rozporządzenia), aby skorzystać z KSeF, podatnik musi się uwierzytelnić:

1. kwalifikowanym podpisem elektronicznym lub
2. kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną, lub
3. podpisem zaufanym, lub
4. wygenerowanym przez Krajowy System e-Faktur ciągiem znaków alfanumerycznych, z wyłączeniem znaków interpunkcyjnych (token), przypisanym do podatnika lub podmiotu uprawnionego oraz jego uprawnień - po uwierzytelnieniu się podatnika lub podmiotu uprawnionego w sposób, o którym mowa w pkt 1-3 - oraz weryfikacji posiadanych uprawnień.

W przypadku kwalifikowanych podpisów elektronicznych niezawierających numeru identyfikacji podatkowej (NIP) i numeru PESEL podatnika będącego osobą fizyczną uwierzytelnienie oraz weryfikacja posiadanych uprawnień będzie możliwa również po zgłoszeniu danych identyfikujących ten podpis do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Trzeba będzie złożyć w tym zakresie stosowne zawiadomienie.

Zgodnie z § 8 projektu rozporządzenia, dostęp do faktury ustrukturyzowanej jest możliwy poprzez podanie:

1. numeru identyfikującego daną fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur, o którym mowa w art. 106nd ust. 2 pkt 8 ustawy o VAT,
2. numeru faktury, o którym mowa w art. 106e ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT,
3. numeru identyfikacji podatkowej (NIP) lub innego identyfikatora nabywcy albo informacji o braku identyfikatora,
4. imienia i nazwiska lub nazwy nabywcy albo informacji o braku tych danych,
5. kwoty należności ogółem.

Z KSeF mogą korzystać również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, bowiem w przypadku, gdy osoba taka zażąda wystawienia faktury, sprzedawca będzie miał dwie możliwości - przekazać fakturę wystawioną w KSeF w formie aktualnie znanej (wydruk lub faktura przesłana e-mailem) bądź wysłać link do danej faktury w KSeF.

4. Od kiedy KSeF ma być obowiązkowy

Choć początkowo korzystanie z KSeF będzie dobrowolne, pewnym jest, że system ten stanie się obowiązkowy dla wszystkich podatników. W nowelizacjach ustawy o VAT nie pada żadna konkretna data, aczkolwiek MF informuje, że obowiązek wystawiania faktur przez KSeF pojawi się najprawdopodobniej w II kwartale 2023 r. Niepewność w tym zakresie wynika z tego, że na wprowadzenie obowiązku korzystania z systemu musi zgodzić się Komisja Europejska.

5. Brak powiadomień z systemu

Należy również podkreślić, że mając na uwadze treść art. 106nd ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r., KSeF nie będzie informował odbiorcy, że w systemie czeka na niego jakiś dokument. Z uwagi na to systemy podatników będą musiały przewidywać funkcjonalność polegającą na sprawdzaniu co pewien czas, czy w KSeF nie pojawiły się np. faktura czy powiadomienie o jej wystawieniu.

6. Przepis przejściowy

Faktury ustrukturyzowane będą wykorzystywane przede wszystkim do dokumentowania czynności wykonanych od 1 stycznia 2022 r., jednak zgodnie z przepisem przejściowym (art. 5 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw) za pomocą faktur ustrukturyzowanych mogą być dokumentowane również czynności dokonane przed 1 stycznia 2022 r., w stosunku do których termin wystawienia faktury upływa po tym dniu.

Przykład

Spółka Gamma 14 grudnia 2021 r. dostarczyła spółce Beta materiały budowlane. Ponieważ termin wystawienia faktury za tę dostawę upłynie 15 stycznia 2022 r., faktura ta będzie mogła zostać wystawiona w postaci faktury ustrukturyzowanej przy pomocy KSeF.

7. Pozostałe zmiany w fakturowaniu - zestawienie tabelaryczne

Krajowy System e-Faktur to nie jedyna zmiana wprowadzona od 1 stycznia 2022 r. w zasadach fakturowania VAT. Zmiany wprowadzone w 2022 r. w zakresie wystawiania faktur - przedstawiamy w tabeli.

Tabela. Zmiany w fakturowaniu w 2022 r.

Podstawa prawna:

• art. 2 pkt 32a, art. 19a ust. 15 pkt 5, art. 86 ust. 19a i ust. 19d, art. 87 ust. 5b-5d, art. 106a pkt 2, art. 106b ust. 1 pkt 1, 3 i 4, art. 106g ust. 3b, art. 106j ust. 2 pkt 2a, art. 106na ust. 2, art. 106nb, art. 106nd ust. 2, art. 112aa ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; ost. zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105

• art. 5 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. z 2021 r. poz. 2076

Bartosz Szefler

prawnik specjalizujący się w tematyce podatkowej, pracownik kancelarii prawno-podatkowej

UWAGA! Wraz ze styczniowym wydaniem "MONITORA księgowego" na stronie cyfrowego wydania - www.inforlex.pl/ewydania - ukaże się specjalna publikacja "Przewodnik po zmianach 2021/2022 w podatkach i rachunkowości". Omówione w niej zostaną wszystkie zmiany podatkowe i rachunkowe wprowadzane od 1 stycznia 2022 r. i 1 lipca 2022 r.