Nie trzeba płacić podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw przed terminem wymagalności - wyrok TSUE

TSUE uznał, że niezgodne z Dyrektywą unijną są polskie przepisy ustawy o VAT nakazujące płacenie podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw przed terminem wymagalności tego podatku. Oznacza to, że podatnicy dokonujący takiego nabycia mają prawo do stosowania ogólnych zasad rozliczania WNT od takich nabyć z pominięciem przepisów polskich "przyspieszających" termin zapłaty VAT z tytułu takiego nabycia.

Teza wyroku TSUE

Artykuły 69, 206 i 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r., należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisowi prawa krajowego, który ustanawia obowiązek zapłaty podatku od wartości dodanej (VAT) od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw, zanim podatek ten stanie się wymagalny w rozumieniu tego art. 69.

Treść polskich przepisów

Z polskich przepisów VAT wynika, że:

• w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru (art. 20 ust. 5 ustawy o VAT
• w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany składać naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawie rozliczania podatku akcyzowego deklaracje o należnych kwotach podatku za okresy miesięczne, w terminie do piątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek ich zapłaty (art. 99 ust. 11a ustawy o VAT)
• w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

1. w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych - jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w rozumieniu przepisów [ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym] przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;
2. w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;
3. z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju - jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

Stanowisko TSUE

TSUE uznał przytoczone przepisy za niezgodne z prawem UE z tego powodu, że ustanawiają one obowiązek zapłaty podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw przed terminem, w którym podatek ten staje się wymagalny.

Zdaniem TSUE:

• art. 62 pkt 1 dyrektywy VAT definiuje "zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego" jako zdarzenie, w wyniku którego zostają spełnione prawne wymogi wymagalności VAT, podczas gdy pkt 2 tego artykułu stanowi, że podatek staje się "wymagalny", gdy organ podatkowy staje się z mocy prawa uprawniony do żądania zapłaty podatku od osoby zobowiązanej do jego uiszczenia, nawet jeśli termin płatności może zostać odroczony. Ponadto z art. 206 zdanie pierwsze tej dyrektywy wynika, że obowiązek zapłaty powstaje co do zasady w momencie składania deklaracji VAT przewidzianej w art. 250 tej dyrektywy;
• należy dokonać rozróżnienia pomiędzy, z jednej strony, pojęciami "zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego" i "wymagalności" podatku, o których mowa w art. 62 dyrektywy VAT, a z drugiej strony, pojęciem "zapłaty" podatku (zob. analogicznie wyrok z dnia 20 października 1993 r., Balocchi, C‑10/92, EU:C:1993:846, pkt 24);
• zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego, wymagalność oraz obowiązek zapłaty VAT stanowią trzy kolejne etapy procesu prowadzącego do poboru tego podatku, w tym znaczeniu, że powstanie obowiązku zapłaty VAT zakłada, że podatek ten stał się wymagalny, a wymagalność jest z kolei uzależniona od wcześniejszego wystąpienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego;
• W odniesieniu do nabyć wewnątrzwspólnotowych, wprawdzie zgodnie z art. 68 dyrektywy VAT zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce w dniu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jednak podatek ten staje się wymagalny na podstawie art. 69 tej dyrektywy w związku z art. 222 tej dyrektywy dopiero w późniejszym terminie, czyli w chwili wystawienia faktury lub nie później niż piętnastego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym miało miejsce zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego, w przypadku gdy faktura nie została wystawiona przed tą datą;
• Z postanowienia odsyłającego wynika, że art. 103 ust. 5a ustawy o VAT powoduje powstanie obowiązku wcześniejszej zapłaty VAT z naruszeniem ww. przepisów, niezależnie od wystawienia faktury lub upływu terminu wskazanego w powyżej, po upływie którego podatek staje się siłą rzeczy wymagalny;
• państwa członkowskie mogą na podstawie art. 206 zdanie drugie dyrektywy VAT odstąpić od zasady płatności przy składaniu deklaracji okresowej i pobierać zaliczki, ale z możliwości tej można skorzystać tylko w zakresie, w jakim dotyczy ona podatku, który stał się wymagalny (zob. analogicznie wyrok z dnia 20 października 1993 r., Balocchi, C‑10/92, EU:C:1993:846, pkt 25, 27);
• możliwość pobierania zaliczek przewidziana na podstawie art. 206 zdanie drugie dyrektywy VAT pozwala państwom członkowskim na przyspieszenie nie daty wymagalności VAT, lecz jedynie daty zapłaty podatku, który stał się już wymagalny, przepis ten należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisowi prawa państwa członkowskiego wymagającemu zapłaty VAT, zanim podatek ten stanie się wymagalny na podstawie art. 69 tej dyrektywy;
• państwa członkowskie mogą wprowadzić inne obowiązki, które uznają one za niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobiegania oszustwom podatkowym. O ile bowiem państwa członkowskie dysponują zakresem uznania co do środków zmierzających do osiągnięcia tych celów, o tyle są one jednak zobowiązane do wykonywania swoich kompetencji w tej dziedzinie z poszanowaniem prawa Unii (zob. podobnie wyrok z dnia 15 kwietnia 2021 r., Grupa Warzywna, C‑935/19, EU:C:2021:287, pkt 25, 26 i przytoczone tam orzecznictwo);
• w związku z tym przepis prawa krajowego można uznać za zgodny ze wspomnianym art. 273 wyłącznie w zakresie, w jakim jest on zgodny w szczególności z innymi przepisami dyrektywy VAT;
• w konsekwencji na pytania zadane przez sąd odsyłający należy odpowiedzieć, że art. 69, 206 i 273 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisowi prawa krajowego, który ustanawia obowiązek zapłaty VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw, zanim podatek ten stanie się wymagalny w rozumieniu tego art. 69.

Źródło: Wyrok TSUE z 9 września 2021 r. w sprawie C‑855/19

Ewa Sławińska

prawnik, redaktor naczelna "MONITORA księgowego"