Jaki wpływ wywiera COVID-19 na sprawozdanie finansowe za 2020 r.

Pandemia koronawirusa spowodowała, że sprawozdanie finansowe za 2020 r. będzie inne niż w poprzednich latach. Wiąże się to z pandemią COVID-19 i lockdownem, który dotknął większość firm w pierwszych miesiącach 2020 r. Co za tym idzie - sprawozdanie finansowe będzie musiało zawierać opis perspektywy na następne lata. Pandemia spowodowała bowiem, że jednostki gospodarcze odczuły zwiększoną niepewność otoczenia mikro- i makroekonomicznego. Ograniczenia, wprowadzane w związku z rozprzestrzenianiem się koronawirusa, wpływają bezpośrednio na swobodę prowadzenia działalności podmiotów gospodarczych i zmniejszają możliwość uzyskiwania przychodów, co w efekcie przekłada się na poziom uzyskiwanych przepływów pieniężnych. Zmianie ulegają także zachowania klientów i dostawców. W związku z tym jednostki są zmuszone do wprowadzania zmian, aby dostosować się do nowej rzeczywistości. Większość tych zmian będzie odzwierciedlona w sprawozdaniu finansowym. Istnieje bowiem możliwość utraty wartości aktywów, zwiększa się ryzyko kredytowe kontrahentów. Może pojawić się potrzeba wprowadzenia zmian w obowiązujących umowach lub niezbędne będzie podjęcie działań o charakterze restrukturyzacyjnym. Zmiany w umowach (np. w umowach lea­singu) mogą mieć wpływ na sprawozdania finansowe jednostki. Warto też rozważyć, czy nie istnieje problem kontynuacji działalności podmiotu.

W momencie sporządzania sprawozdania finansowego za 2020 r. firmy, jednostki staną przed koniecznością przeprowadzenia testów na utratę wartości. W przypadku sporządzania takiego testu warto pomyśleć o podejściu scenariuszowym, tj. przyjąć np. trzy scenariusze: bazowy, pesymistyczny i optymistyczny dalszego rozwoju sytuacji związanej z pandemią. Jest istotne, aby przyjąć różne warianty, gdyż obecnie nie wiemy, jak długo będą trwały obostrzenia i jak się dalej potoczy sytuacja pandemiczna.

Nowe ryzyko na koniec 2020 r.

W sprawozdaniu finansowym za 2019 r., a także w sprawozdaniu za rok 2020, pojawiło się nowe ryzyko niezbędne do opisania, tj. wpływ COVID-19 na sprawozdanie. W 2019 r. wpływ COVID-19 był ujawniany jako zdarzenie po dniu bilansowym, natomiast w związku z cały czas niepewną sytuacją epidemiczną oczywiste jest umieszczenie tego wpływu w sprawozdaniu finansowym za 2020 r. Znacznie trudniejsze do zidentyfikowania, a zarazem do opisania, mogą być inne ryzyka niezwiązane bezpośrednio z COVID-19, np. ryzyko makro związane ze zmianami zachowań ludzkich czy potencjalne, nowe ryzyka podatkowe i księgowe.

Nowy sposób podejścia do badania sprawozdania finansowego

Przy badaniu sprawozdań finansowych za 2020 r. należy spodziewać się innego podejścia audytorów do przeprowadzanych prac. Audytorzy przystąpią do badania sprawozdań finansowych z większą dokładnością niż w latach poprzednich. Będą zwracać uwagę na więcej zagadnień niż do tej pory, obniżą progi istotności i będą zadawać więcej pytań. Nie powinno to być jednak dla firm niczym nadzwyczajnym, ponieważ COVID-19 to nowe zagadnienie, które wymaga zarówno od sporządzających, jak i od badających sprawozdanie finansowe nowego, precyzyjniejszego podejścia. Należy np. przygotować się na więcej prac związanych z ustalaniem, czy nie nastąpiła trwała utrata wartości aktywów.

Przeprowadzenie inwentaryzacji

Obecnie nie wiadomo, czy będzie możliwe przeprowadzenie tradycyjnej inwentaryzacji, tj. w drodze spisu z natury. Pandemia COVID-19 może być uzasadnieniem do przeprowadzenia inwentaryzacji w drodze weryfikacji zamiast w formie spisu z natury. Zagrożenie epidemią jest sytuacją wyjątkową, a taka uzasadnia zastąpienie spisu z natury metodą weryfikacji. Stopień tego zagrożenia w każdej jednostce powinien być ustalany indywidualnie. Nie w każdej jednostce zagrożenie COVID-19 można uznać za przyczynę przeprowadzenia inwentaryzacji metodą weryfikacji. Takiej odpowiedzi udzieliło Ministerstwo Finansów.

Zdaniem resortu finansów:

MF (...) jednostka powinna dołożyć wszelkich starań, aby inwentaryzację składników aktywów przeprowadzić drogą spisu z natury przy zachowaniu zasad bezpieczeństwa koniecznych dla jej przeprowadzenia.

Skorzystanie z rozwiązań przewidzianych w ww. art. 26 ust. 1 pkt 3 uor (tj. przeprowadzenie w miejsce spisu z natury inwentaryzacji metodą weryfikacji) powinno dotyczyć tylko wyjątkowych sytuacji. Wydaje się, że jedną z takich przesłanek może być potencjalne ryzyko epidemiczne występujące w określonych podmiotach np. w szpitalach w odniesieniu np. do środków trwałych znajdujących się w pomieszczeniach, gdzie przebywają pacjenci, sal operacyjnych etc.

Jednocześnie zauważenia wymaga, że ww. ryzyko epidemiczne nie występuje w jednakowym zakresie we wszystkich jednostkach przeprowadzających inwentaryzację, ani w odniesieniu do wszystkich składników aktywów objętych inwentaryzacją. Wobec tego, każda jednostka powinna dokonać gruntownej oceny potencjalnych ryzyk związanych z pandemią COVID-19 w celu podjęcia uzasadnionej decyzji o wyborze danej metody inwentaryzacji. Dokumentacja uzasadniająca przeprowadzenie inwentaryzacji drogą weryfikacji zamiast spisu z natury wraz z dokumentacją potwierdzającą porównanie danych ksiąg rachunkowych na dzień bilansowy z odpowiednimi dokumentami powinna stanowić załącznik do protokołu weryfikacji.

Źródło: www.gov.pl/web/finanse

Zagrożenie kontynuacji działalności

W związku ze zbliżającym się zamknięciem roku firmy zaczynają się zastanawiać, czy występuje zagrożenie kontynuacji działalności. To pytanie jest jeszcze bardziej zasadne w czasie, gdy największym problemem wielu firm jest uzyskanie przychodów. Wiele firm nie do końca ma wiedzę, jak będzie wyglądał ich biznes za kilka miesięcy, gdyż nikt nie wie, jaka będzie sytuacja epidemiologiczna. W związku z tym jednostki powinny dokonać oceny, czy występuje zagrożenie kontynuacji działalności.

Jak można zauważyć, przygotowanie sprawozdania finansowego za 2020 r. będzie wyzwaniem dla sporządzających. Powielenie sprawozdania finansowego z poprzednich lat w roku 2020 z pewnością nie spełni swojej funkcji. Duża zmienność otoczenia mikro- i makroekonomicznego powoduje, że prezentacja wielu dotychczasowych wskaźników będzie mijała się z celem. Natomiast opis wpływu COVID-19 na działalność jednostki, w tym ryzyk z tym związanych, będzie wymagał od sporządzających sprawozdanie większego nakładu pracy. Dlatego już teraz warto zastanowić się, jakie informacje powinny być zawarte w sprawozdaniu finansowym za 2020 r.

Obszary, które będą wymagały dodatkowych analiz, to m.in.:

• utrata wartości aktywów niefinansowych, w tym wartości firmy,
• wycena i utrata wartości zapasów,
• wycena i utrata wartości należności,
• wycena rezerw związanych z umowami rodzącymi obciążenia,
• prawdopodobieństwo realizacji aktywów na podatek odroczony,
• ocena ryzyka i potencjalnych skutków złamania konwenantów bankowych,
• ocena ryzyka realizacji zobowiązań warunkowych,
• możliwość kontynuacji działalności,
• zdarzenia po dniu bilansowym.

Utrata wartości aktywów

Sporządzając sprawozdanie za 2020 r. jednostka powinna dokonać oceny, czy dany składnik lub grupa aktywów wymaga wykonania testu na utratę wartości oraz czy konieczne jest objęcie aktywa odpisem aktualizującym jego wartość.

Ze zjawiskiem trwałej utraty mamy do czynienia wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości, w znaczącej części lub w całości, przewidywanych korzyści ekonomicznych.

Test na utratę wartości składa się z dwóch etapów:

1) ustalenie, czy wystąpiły przesłanki mające charakter zewnętrzny i wewnętrzny - wskazujące, że konieczna jest dalsza analiza; wystąpienie choćby jednego czynnika rodzi konieczność dokonania dalszych wyliczeń;

2) ustalenie, czy wystąpiła utrata wartości aktywów - jeśli tak, to należy oszacować wysokość odpisu aktualizującego aktywa.

Zasady ustalania i ujmowania w księgach rachunkowych oraz wykazywania w sprawozdaniu finansowym odpisów aktualizujących wartość bilansową aktywów jednostki, spowodowanych częściową lub całkowitą utratą zdolności do przynoszenia jednostce korzyści ekonomicznych przez te aktywa, są uregulowane w Krajowym Standardzie Rachunkowości Nr 4 "Utrata wartości aktywów".

Tabela. Przykładowe przesłanki wskazujące konieczność dalszego testowania

Przesłanki zewnętrzne	Przesłanki wewnętrzne
1	2
Okoliczności wskazujące na to, że jednostka może nie uzyskać, z przyczyn od siebie niezależnych, należnych jej kwot pieniężnych, innych aktywów finansowych, dóbr lub świadczeń.	Dowody na to, że nastąpiło fizyczne uszkodzenie rzeczowych składników aktywów (np. wynika to z ustaleń spisu z natury, meldunków z produkcji) lub utrata wartości zapasów bądź należności wobec niedotrzymania przez kontrahentów terminów zapłaty - o czym świadczy zaleganie określonych składników aktywów, zarówno długo-, jak i krótkoterminowych.
1	2
Odzyskanie kosztów poniesionych na wykonanie długotrwałej usługi jest prawdopodobne, mimo: wątpliwej ważności umowy, toczącej się rozprawy sądowej związanej z umową, niemożności dopełnienia przez jednostkę lub drugą stronę umowy i wynikających z niej obowiązków.	W ciągu okresu sprawozdawczego nastąpiły lub prawdopodobne jest, że w niedalekiej przyszłości nastąpią znaczne, niekorzystne dla jednostki, zmiany dotyczące zakresu lub sposobu, w jaki wszystkie lub tylko niektóre składniki aktywów są lub - zgodnie z oczekiwaniami - będą użytkowane.
Przewidywany wcześniej rozkład w czasie wpływów pieniężnych spodziewanych z określonego składnika aktywów ulegnie zmianie.	Jednostka zamierza zaniechać lub restrukturyzować działalność, do której są wykorzystywane określone składniki aktywów, lub zamierza zbyć albo zlikwidować jakieś składniki aktywów przed uprzednio przewidywanym terminem.
Utrata wartości rynkowej poszczególnych składników aktywów, jaka nastąpiła w ciągu okresu sprawozdawczego, jest znacznie wyższa od utraty, której można było się spodziewać w wyniku upływu czasu i zwykłego użytkowania.	Dowody świadczące o tym, że ekonomiczne skutki wykorzystania jakichś składników aktywów są, lub w przyszłości będą, gorsze od oczekiwanych.
W ciągu okresu sprawozdawczego nastąpiły lub w niedalekiej przyszłości nastąpią znaczne, niekorzystne dla jednostki, zmiany o charakterze technologicznym, rynkowym, gospodarczym lub prawnym w otoczeniu, w którym jednostka prowadzi działalność, lub na rynkach, do których obsługi są wykorzystywane aktywa jednostki.	Można uznać, że wartość niektórych (lub wszystkich) składników aktywów wynikająca z ksiąg rachunkowych na dzień bilansowy jest wrażliwa na wystąpienie innych stwierdzonych okoliczności i zmian.
Przewidywany jest wzrost kosztów niezbędnych do doprowadzenia do skutku sprzedaży produktów, towarów itp.
Na rynku instrumentów finansowych i inwestycji, z których jednostka korzysta, wystąpiły niekorzystne zmiany wartości.
W ciągu okresu sprawozdawczego nastąpiły lub w niedalekiej przyszłości nastąpią znaczne, niekorzystne dla jednostki, zmiany o charakterze technologicznym, rynkowym, gospodarczym lub prawnym w otoczeniu, w którym jednostka prowadzi działalność, lub na rynkach, do obsługi których aktywa jednostki są wykorzystywane.
W ciągu okresu sprawozdawczego nastąpił wzrost rynkowych stóp procentowych lub innych rynkowych stóp zwrotu z inwestycji i czy prawdopodobne jest, że wzrost ten wpłynie na stopę dyskontową stosowaną do wyliczenia wartości użytkowej danego składnika aktywów i istotnie obniży teraźniejszą wartość spodziewanych korzyści ekonomicznych netto z tego składnika.
Wynikająca z ksiąg rachunkowych wartość aktywów netto jednostki na dany dzień bilansowy jest wyższa od wartości rynkowej lub godziwej akcji/udziałów wyemitowanych przez tę jednostkę.

 

Wycena aktywów trwałych

Sprawdzenie wystąpienia przesłanek wskazujących na możliwą utratę wartości środków trwałych pozwala wyodrębnić te aktywa, które w przyszłości prawdopodobnie będą generowały gorsze korzyści ekonomiczne, niż pierwotnie zakładano. Konieczny jest także profesjonalny osąd obserwowanych wszystkich wewnętrznych i zewnętrznych informacji o środku trwałym. Jeżeli wystąpi chociażby jeden z czynników wskazujących na możliwą utratę wartości, jednostka zobowiązania jest do dalszej analizy.

Szacowanie odpisu na środki trwałe

Na początku jednostka powinna ustalić wartość księgową netto środka trwałego, tj. wartość początkową pomniejszoną o dotychczas dokonane odpisy umorzeniowe. Następnie powinna określić jego wartość odzyskiwalną, tj. wyższą z dwóch wartości: rynkowej (godziwej) lub użytkowej.

Jeśli wartość odzyskiwalna jest większa od wartości księgowej, wówczas nie ma konieczności dokonywania odpisu. Jeżeli jednak wystąpi odwrotna sytuacja, tj. wartość księgowa jest większa od wartości odzyskiwalnej, wówczas należy utworzyć odpis aktualizujący wartość środka trwałego.

Odpis aktualizujący wartość środka trwałego i jego ewentualne rozwiązanie ewidencjonuje się w księgach rachunkowych w następujący sposób:

1. Utworzenie odpisu aktualizującego w związku z trwałą utratą wartości środka trwałego:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych"

Ma konto 05-1 "Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości środków trwałych"

2. Odwrócenie odpisu aktualizującego - zmniejszenie wysokości dokonanego odpisu z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego w związku z ustaniem przyczyny, dla której był utworzony:

Wn konto 05-1 "Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości środków trwałych"

Ma konto 76-0/3 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych"

Przykład 1

Środek trwały w jednostce "X" w roku 2020 generował straty.

Parametry tego środka trwałego są następujące:

wartość księgowa: 7 000 000 zł,

wartość rynkowa: 5 000 000 zł,

wartość użytkowa - po zdyskontowaniu wolnych przepływów pieniężnych: 6 000 000 zł.

Wartość księgowa	7 000 000 zł
Wartość odzyskiwalna	6 000 000 zł
tworzyć odpis?	tak
wyliczenie odpisu	7 000 000 zł - 6 000 000 zł = 1 000 000 zł

 

Ewidencja księgowa

1. Odpis aktualizujący z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych" 1 000 000

Ma konto 05-1 "Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości środków trwałych" 1 000 000

Spółka "Y" na dzień bilansowy dokonała wyceny środka trwałego (urządzenie techniczne) o wartości początkowej 400 000 zł i dotychczasowym umorzeniu 100 000 zł. Ze względu na zmianę technologii produkcji (brak popytu na produkowane produkty gotowe) jednostka przestała używać tego środka trwałego i zamierza go sprzedać w przyszłym roku obrotowym.

Według wyceny rzeczoznawcy wartość rynkowa urządzenia wynosi 220 000 zł, co oznacza, że wartość bilansowa tego środka trwałego jest wyższa niż możliwa do uzyskania cena sprzedaży netto.

Spółka dokonała odpisu aktualizującego wartość środka trwałego w kwocie:

400 000 zł - 100 00 zł - 220 000 zł = 80 000 zł

Spółka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości.

Ewidencja księgowa

1. Odpis aktualizujący z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych" 80 000

Ma konto 05-1 "Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości środków

trwałych" 80 000

Fragment rachunku zysków i strat (wariant kalkulacyjny)

Pozycja	Wyszczególnienie	Dane za rok obrotowy 2020
H.	Pozostałe koszty operacyjne	80 000
I.	Strata z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych	0
II.	Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych	80 000
III.	Inne koszty operacyjne	0

 

Fragment bilansu (aktywa)

Pozycja	Wyszczególnienie	Dane na dzień 31.12.2020
A.	Aktywa trwałe	220 000
II.	Rzeczowe aktywa trwałe	220 000
1.	Środki trwałe	220 000
c)	urządzenia techniczne i maszyny	220 000

 

400 000 zł - 100 000 zł - 80 000 zł = 220 000 zł

 

WAŻNE Odpisów aktualizujących środki trwałe nie dokonuje się, gdy ich:

• wartość księgowa jest niższa od ich przewidywanej ceny sprzedaży netto oraz

• wartość księgowa jest wyższa od ceny sprzedaży netto,

• ale środki te cały czas znajdują się w używaniu i równocześnie nie zachodzą okoliczności opisane w art. 32 ust. 4 ustawy o rachunkowości, tj. nie następuje zmiana technologii produkcji, środek trwały nie jest przeznaczony do likwidacji, wycofania z używania lub nie ma innych przyczyn powodujących trwałą utratę wartości środka trwałego.

Wycena składników zapasów

Wycena zapasów, na dzień bilansowy, powinna nastąpić według niższej z dwóch wartości: kosztu i wartości netto możliwej do uzyskania. W obecnej sytuacji gospodarczej kalkulacja wartości netto możliwej do uzyskania może być trudna oraz wymagać wykonania dodatkowych analiz. Z kolei w jednostkach produkcyjnych, gdzie poziom produkcji jest niski, na przykład w wyniku tymczasowego zamknięcia linii produkcyjnych albo czasowego wyłączenia maszyn lub urządzeń z użytkowania, może być konieczna weryfikacja przyjętego sposobu kalkulacji kosztu zapasów. Jednostka powinna bowiem zapewnić, aby do kosztów wytworzenia produktów nie zaliczać m.in. kosztów, które są konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych.

Jeśli wystąpią przesłanki utraty wartości, wówczas jednostka powinna utworzyć odpis aktualizujący wartość zapasów.

 

Ewidencja księgowa utworzenia odpisów aktualizujących wartość zapasów może przebiegać jak niżej:

1. Odpis aktualizujący wartość zapasów materiałów, tj. obniżenie wartości materiałów:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych"

Ma konto 36-1 "Odpisy aktualizujące wartość materiałów"

2. Odpis aktualizujący wartość zapasów towarów, tj. obniżenie wartości towarów poniżej ceny zakupu/nabycia:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych"

Ma konto 36-2 "Odpisy aktualizujące wartość towarów"

3. Odpis aktualizujący wartość zapasów produktów gotowych, tj. doprowadzenie ich wartość do możliwej do uzyskania ceny sprzedaży netto:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych"

Ma konto 62-2/1 "Odpisy aktualizujące wartość produktów gotowych"

 

Jeśli jednostka sporządza rachunek zysków i strat w wariancie porównawczym, to księgowanie odpisu aktualizującego wartość produktów gotowych należy przeprowadzić w korespondencji z kontami obrotów wewnętrznych, zapisem:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych"

Ma konto 79-0 "Obroty wewnętrzne"

oraz równolegle:

Wn konto 79-1 "Koszty obrotów wewnętrznych"

Ma konto 62-2/1 "Odpisy aktualizujące wartość produktów gotowych"

Odwrócenie (korekta) odpisu w wyniku ustania przyczyny, dla której został utworzony, w wysokości równowartości utworzonego wcześniej odpisu lub jego części, zwiększa wartość składnika aktywów obrotowych i podlega zaliczeniu do pozostałych przychodów operacyjnych.

Jednostka handlowa na koniec roku obrotowego przeprowadziła inwentaryzację zapasów towarów w drodze spisu z natury. Na podstawie jej wyników dokonała przeceny 100 szt. towarów (poniżej ceny jego zakupu).

Ewidencję towarów jednostka prowadzi na poziomie ceny zakupu. Cena ewidencyjna towaru podlegającego przecenie wynosiła 200 zł/szt. Jednostka ustaliła, że możliwa do uzyskania cena sprzedaży netto tego towaru, z powodu zmiany upodobań klientów, wynosi: 180 zł/szt.

W związku z trwałą utratą wartości zapasu towarów utworzono odpis aktualizujący w wysokości: (100 szt. × 200 zł/szt.) - (100 szt. × 180 zł/szt.) = 2000 zł.

Ewidencja księgowa

1. Utworzenie odpisu aktualizującego wartość zapasów towarów, tj. obniżenie wartości towarów poniżej ceny zakupu:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych" 2 000

Ma konto 36-2 "Odpisy aktualizujące wartość towarów" 2 000

 

W firmach produkcyjnych przesłanką utworzenia odpisu z tytułu utraty wartości zapasów może być np. wzrost kosztów niezbędnych do doprowadzenia sprzedaży produktów, towarów itp. do skutku. Może tak być na przykład w związku z ograniczeniami dostaw surowców z niektórych krajów.

Spółka "C" sprowadza z Chin półprodukty, których koszty związane z dostawami wzrosły o 40%. Spółka nie ma alternatywnych dostawców w Europie. Do końca IV kwartału realizowane są zamówienia na produkty spółki, w których będą montowane importowane już po wyższych cenach półprodukty.

Koszt wyprodukowania 5000 szt. produktów wynosi 700 000 zł, a cena możliwa do uzyskania, na podstawie zawartych kontraktów sprzedażowych, to 650 000 zł.

Spółka nie ma możliwości zrealizowania dodatniej marży na produktach gotowych wyprodukowanych z tych półproduktów, dlatego utworzyła odpis aktualizujący z tytułu utraty wartości produktów gotowych w kwocie 50 000 zł.

Ewidencja księgowa

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych" 50 000

Ma konto 62-2/1 "Odpisy aktualizujące wartość produktów gotowych" 50 000

Urealnienie wartości należności

W okresie pandemii w związku z pogorszeniem się sytuacji finansowej wielu firm mogą zdarzać się sytuacje, gdy firmy nie dotrzymują warunków umów, zalegają z płatnościami itp.

Jeśli jednostka ma należności od dłużników zalegających dłuższy czas z zapłatą, postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, wówczas w przypadku wystąpienia takich okoliczności jednostka jest zobligowana do dokonania odpisów aktualizacyjnych.

Spółka "A" wysłała do spółki "Z" potwierdzenie salda na 31 października, w którym prosiła o potwierdzenie salda w łącznej kwocie 72 000 zł, tj.:

należność główna: 70 000 zł,

odsetki: 2000 zł.

Spółka "Z" nie opowiedziała na potwierdzenie salda. W ramach procedur weryfikacji należności spółka "A" ustaliła, że spółka "Z" ma trudności finansowe i zwolniła kluczowych pracowników. Kierownictwo jednostki będącej wierzycielem uznało te informacje za wskazanie, iż spółka "Z" znajduje się w bardzo trudnej sytuacji finansowej, i postanowiło o dokonaniu odpisu aktualizacyjnego.

Ewidencja księgowa

1. Odpis aktualizujący dotyczący należności głównej:

Wn konto 76-1/2 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych" 70 000

Ma konto 28-1 "Odpisy aktualizujące należności od odbiorców krajowych" 70 000

2. Odpis aktualizujący dotyczący odsetek:

Wn konto 75-1/3 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych" 2 000

Ma konto 28-1 "Odpisy aktualizujące należności od odbiorców krajowych" 2 000

 

W okresie niepewności gospodarczej związanej z pandemia wskazane jest, aby jednostki dokonały weryfikacji i ewentualnych zmian zasad dokonywania odpisów aktualizacyjnych dotyczących należności przeterminowanych. Jeśli jednostki tworzą odpisy na podstawie tzw. wiekowania, to powinny przyjąć krótsze okresy przeterminowania, stanowiące podstawę do tworzenia odpisów. Należności objęte negocjacjami z dłużnikami powodują, że terminy zapłaty należności wydłużają się, co w efekcie może spowodować, iż jako pełnowartościowe należności nieobjęte odpisami będą prezentowane w bilansie wierzytelności, których pierwotny termin płatności już minął, np. 90 dni zamiast 30 dni (przesunięcie terminu zapłaty o 60 dni).

Wycena aktywów finansowych

W niektórych przypadkach jednostki powinny zweryfikować, czy przewidywany wcześ­niej rozkład w czasie wpływów pieniężnych spodziewanych z określonego składnika aktywów nie ulegnie zmianie. Taka sytuacja może wystąpić, gdy np. ze względów ekonomicznych lub prawnych jednostka przyzna dłużnikowi lub innemu kontrahentowi udogodnienia w związku z jego trudnościami finansowymi lub innymi, których w innym przypadku by nie przyznała.

Spółka "B" udzieliła pożyczki inwestycyjnej kontrahentowi "X" w kwocie 150 000 zł z terminem spłaty na koniec 2021 r.

W związku z trudnościami w realizacji inwestycji kontrahent "X" zwrócił się do spółki "B" z prośbą o zmianę harmonogramu spłat raty, tj. o zawieszenie spłaty pożyczki w IV kwartale 2020 r. i pierwszym półroczu 2021 r. oraz o wydłużenie terminu spłaty do końca 2022 r. Spółka zgodziła się na te warunki.

W związku ze zmianą rozkładu przepływów pieniężnych na niekorzyść spółki "B" dokonała ona odpisu aktualizującego od pożyczki.

Ewidencja księgowa

1. Przeksięgowanie pożyczki do aktywów długoterminowych:

Wn konto 03-3 "Inne długoterminowe aktywa finansowe" 150 000

Ma konto 14-4 "Inne krótkoterminowe aktywa finansowe" 150 000

2. Utworzenie odpisu aktualizującego wartość pożyczki:

Wn konto 75-1/3 "Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych" 150 000

Ma konto 06-5 "Odpisy aktualizujące inne długoterminowe aktywa

finansowe" 150 000

 

Działania, jakie powinny być podjęte przez zarząd:

1. Ocena wpływu obostrzeń, wprowadzonych w związku z rozprzestrzenianiem się COVID-19, na działalność jednostki,

2. Ustalenie, czy wartość aktywów netto przekracza wartość rynkową lub użytkową.

3. Rozważenie, na podstawie sporządzonych budżetów i przepływów pieniężnych, czy zachodzą przesłanki utworzenia odpisów aktualizujących wartość aktywów.

 

PODSTAWA PRAWNA:

art. 32 ust. 4, art. 35b ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 351; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 568

 

Joanna Gawrońska

biegły rewident