Rozstrzyganie sporów dotyczących podwójnego opodatkowania, uprzednie porozumienia cenowe i współdziałanie największych podatników z fiskusem

Polscy podatnicy prowadzący działalność w krajach UE, których dochody zos­tały podwójnie opodatkowane (w Polsce i innym kraju UE), łatwiej uzyskają zwrot nadpłaconego podatku. Z kolei podatnicy pragnący zawrzeć uprzednie porozumienia cenowe powinni się pospieszyć i zrobić to do końca roku. Najwięksi podatnicy będą mogli zyskać, podpisując umowę o współdziałaniu z fiskusem. Wynika to ze zmian wprowadzanych przez ustawę o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych.

Spory dotyczące podwójnego opodatkowania

Wprowadzona ustawa daje nowe możliwości podatnikom, którzy w wyniku sporu między administracjami podatkowymi zostali podwójnie opodatkowani. Przy tym ustawa pozwala skorzystać z prostszej procedury małym i średnim przedsiębiorcom, a także osobom ­fizycznym (art. 14 ustawy).

I tak podatnicy będą mogli zgłosić wniosek do Ministra Finansów o pomoc w rozstrzygnięciu sporu dotyczącego podwójnego opodatkowania (art. 4 ustawy). Minister Finansów po otrzymaniu wniosku będzie mógł:

• rozstrzygnąć sprawę samodzielnie - przez tzw. jednostronne rozstrzygnięcie kwestii spornej (w czasie sześciu miesięcy - art. 17 ustawy) albo
• porozumieć się z władzami skarbowymi właściwego kraju (w terminie dwóch lat - art. 24 ustawy).

Przy tym jeżeli w ciągu dwóch lat nie dojdzie do porozumienia między administracjami podatkowymi, administracje te mają na wniosek podatnika powołać wspólną "komisję doradczą", która ma rozstrzygnąć spór w czasie kolejnych sześciu miesięcy i wydać decyzję - art. 29 i następne ustawy. Nowe przepisy mają dotyczyć sporów powstałych po 2017 r. (art. 121 ustawy).

Tym samym podatnik, który zostanie podwójnie opodatkowany, powinien się uzbroić w cierpliwość. Załatwienie jego sprawy może trwać nawet kilka lat. Co istotne, nowa ustawa określiła terminy dyscyplinujące administracje skarbowe państw członkowskich do szybszego rozstrzygania takich spraw niż było to dotychczas.

Uprzednie porozumienia cenowe

Nowa ustawa zawiera przepisy o podpisywaniu uprzednich porozumień cenowych (dalej: APA), które do nowelizacji umieszczone były w Ordynacji podatkowej (w dziale IIA Ordynacji podatkowej "Porozumienia w sprawach ustalania cen transferowych"). Ustawa uchyla ten dział. Przypominamy, że uprzednie porozumienia cenowe są to umowy zawierane między podatnikiem a administracją skarbową co do poziomu cen stosowanych w relacjach między podmiotami powiązanymi.

DEFINICJA

Uprzednie porozumienie cenowe - decyzja, w której uznaje się, że cena transferowa transakcji kontrolowanej została ustalona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (art. 81 ustawy).

Nowe przepisy dotyczące uprzednich porozumień cenowych zostały zmienione i uwzględniają już przepisy w zakresie cen transferowych obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. Uprzednie porozumienia cenowe nadal będą zawierane na wniosek podatnika. Niestety, dla podatników zakres wniosku jest zbliżony do treści dokumentacji cen transferowych, co oznacza, że po nowelizacji samo sporządzenie wniosku będzie czasochłonne i skomplikowane.

Istotną zmianą jest wprowadzenie możliwości wniesienia wniosku przez zagranicznego inwestora zainteresowanego utworzeniem w Polsce podmiotu powiązanego. W takim przypadku uprzednie porozumienie zostanie wydane dla krajowego podmiotu powiązanego. Wnioskodawca (zagraniczny inwestor) we wniosku będzie musiał zawrzeć m.in.:

• informacje na temat planowanej działalności nowego podmiotu,
• opis jego struktury zarządczej,
• planowane zasady rachunkowości podmiotu krajowego.

Dlaczego warto złożyć wniosek o APA do końca roku? Ustawa przewiduje, że zawarte uprzednie porozumienie cenowe może obowiązywać APA od początku roku podatkowego, w którym wniosek został złożony. Nowa ustawa przewiduje zatem możliwość obowiązywania APA od początku roku podatkowego, w którym wniosek został złożony. Liczy się tu data złożenia wniosku, a nie data otrzymania decyzji APA. Tymczasem na podstawie dotychczas obowiązujących przepisów decyzja w sprawie porozumienia nie mogła dotyczyć okresu sprzed dnia złożenia wniosku.

Należy zauważyć, że dla większości podatników motywację do wystąpienia z wnioskiem o APA stanowi uzyskanie ochrony przed stosowaniem limitu określonego w art. 15e updop na czas określony w decyzji. Dlatego dodajmy, że w przypadku wniosków złożonych do końca grudnia 2019 r. istnieje możliwość pełnego odliczenia kosztów z art. 15e updop również dla roku poprzedzającego rok złożenia wniosku, czyli dla 2018 r. (art. 124 ustawy). Przypominamy, że art. 15e updop przewiduje limit w zaliczaniu do kosztów podatkowych wydatków z tytułu nabywania usług oraz wartości niematerialnych od podmiotów powiązanych. Z wprowadzonych od 1 stycznia 2018 r. przepisów wynika, że podatnicy mogą ujmować takie wydatki w kosztach wyłącznie do określonego w ustawie pułapu (art. 15e ust. 1 updop). Gdy wartość nabywanych od spółek powiązanych świadczeń niematerialnych przekracza 3 mln zł, to w kosztach podatkowych oprócz tych 3 mln zł może zostać ujęta jeszcze tylko nadwyżka do wysokości 5% EBITDA. Pozostała część wydatków może zostać rozliczona co najwyżej w kolejnych pięciu latach podatkowych - przy uwzględnieniu limitu. Jednak ograniczenie to nie ma zastosowania, jeżeli transakcje z podmiotem powiązanym obejmuje uprzednie porozumienie cenowe (art. 15e ust. 15 updop). To sprawia, że od początku 2018 r. wzrosło znacznie zainteresowanie podatników zawieraniem uprzednich porozumień cenowych.

Podsumowując, podatnicy dokonujący transakcji typu określonego w art. 15e updop, jeżeli chcą na pewno w pełni odliczyć z nich koszty powstałe od początku 2018 r., powinni złożyć wniosek o uprzednie porozumienie cenowe. Przy tym uprzedzamy, że sama procedura uzyskiwania APA jest skomplikowana, czasochłonna i kosztowna. Jeżeli jednak dla podatnika zawarcie APA jest opłacalne, to wniosek należy złożyć do końca 2019 r. W przypadku złożenia wniosku w 2020 r. wydatki z 2019 r. nie będą już mogły skorzystać z ochrony decyzji o uprzednim porozumieniu cenowym przed ograniczeniem w zaliczaniu do kosztów podatkowych przewidzianym w art. 15e updop.

Nowe zasady współdziałania największych podatników z fiskusem

Kolejne zmiany dotyczą podatników o przychodach powyżej 50 mln euro. Tacy podatnicy będą mogli wnioskować do Szefa KAS o zawarcie umowy o współdziałaniu. Zasady zawierania takich umów określono w nowo dodanym do ustawy - Ordynacja podatkowa Dziale IIB pt. "Współdziałanie".

Celem zawarcia takiej umowy ma być zapewnienie przestrzegania przez podatników prawa podatkowego w warunkach przejrzystości podejmowanych działań oraz wzajemnego zaufania i zrozumienia między organem podatkowym a podatnikiem (nowo dodany art. 20s § 2 Ordynacji podatkowej - O.p.). Umowa będzie zawierana na czas nieokreślony i będzie mogła być wypowiedziana przez podatnika w każdym czasie (nowo dodany art. 20t O.p.).

Przy tym podatnik, który zdecyduje się na współdziałanie z fiskusem, będzie musiał przejść bez zastrzeżeń kontrolę swoich rozliczeń. Warto będzie zatem sprawdzić poprawność dotychczasowych rozliczeń podatkowych przed zawarciem porozumienia, np. zamawiając audyt podatkowy w wyspecjalizowanej firmie czy u doradcy podatkowego. W ramach umowy o współdziałanie Szef KAS będzie mógł zawrzeć z podatnikiem porozumienie podatkowe m.in. w zakresie:

• interpretacji podatkowej,
• ustalania cen transferowych,
• braku zasadności stosowania przepisów o klauzuli przeciwko unikaniu podwójnego opodatkowania;
• wysokości prognozowanego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych na przyszły rok (nowo dodany art. 20zb O.p.).

Dla decydujących się na zawarcie takiego porozumienia przewidziano pewne przywileje podatkowe. Są to m.in.:

• zwolnienie z obowiązku raportowania schematów podatkowych (MDR) - art. 86a O.p.,
• ponoszenie o połowę mniejszej opłaty od wniosków o uzyskanie uprzednich porozumień cenowych, jak również jej pobranie po zawarciu porozumienia - nowo dodany art. 20zc O.p.,
• ograniczenia w zakresie przekazywanych na etapie postępowania APA dokumentów i materiałów - nowo dodany art. 20zc O.p.

Docelowo podatnik zawierający porozumienie ma szanse zminimalizować po swojej stronie ryzyko podatkowe i zmniejszyć koszty zawierania porozumień cenowych z fiskusem.

Kiedy ustawa wchodzi w życie

Ustawa weszła w życie 29 listopada 2019 r. Przy tym wprowadzone tą ustawą zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych będą obowiązywać w przeważającej części od 1 stycznia 2020 r. Część zmian w przepisach podatkowych zacznie obowiązywać od 1 lipca 2020 r. (np. regulacje dotyczące umów o współdziałaniu). Zmiany w tych przepisach były związane z koniecznością dostosowania tych ustaw do nowych zasad zawierania uprzednich porozumień cenowych.

Podstawa prawna:

art. 4, art. 14, art. 17, art. 29, art. 81, art. 121 i art. 130 ustawy z 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych - Dz.U. z 2019 r. poz. 2200

art. 20zb, art. 20zc, art. 86a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 900; ost.zm. Dz.U. z 2019 r. poz. 2200

Sławomir Biliński

prawnik, ekspert podatkowy, redaktor "MONITORA księgowego"