Interpretacja indywidualna z dnia 29.03.2019, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.48.2019.2.KB, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.48.2019.2.KB

Możliwość wystawienia jednej (zbiorczej) faktury korygującej oraz zastosowanie właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.) oraz pismem z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 25 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia jednej (zbiorczej) faktury korygującej, w zakresie zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji d), w zakresie zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji e) oraz w zakresie zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji f) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia jednej (zbiorczej) faktury korygującej, w zakresie zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji d), w zakresie zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji e) oraz w zakresie zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji f). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.) o dowód wpłaty opłaty od wniosku, uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa i dowód wpłaty opłaty skarbowej oraz pismem z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 25 marca 2019 r.) o przedstawienie własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada siedzibę na terytorium Polski i jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Spółka m.in. nabywa materiały/towary na terenie kraju od dostawców krajowych dokonując rozliczeń także m.in. w walucie obcej. W przypadku osiągnięcia przez Spółkę we wskazanym czasie określonego pułapu zakupów Spółka otrzymuje rabat od danego dostawcy. Ponieważ sprzedawcy stosują różne zasady dokumentacji przedmiotowych opustów występują m.in. następujące stany faktyczne:

Sytuacja a)

Spółka dokonuje zakupów u danego dostawcy towarów, a następnie po upływie oznaczonego w umowie okresu, otrzymuje od sprzedawcy zbiorczą fakturę korygującą ceny ,,in minus odnoszącą się zbiorczo do wszystkich zakupów dokonanych przez Spółkę w danym okresie od danego sprzedawcy i udzielającą jednego opustu (obniżenia ceny) o wartość procentową cen (wysokość procentu uzależniona jest od wartości zakupów) liczoną od danych zakupów dokonanych w tym okresie.

Sytuacja b)

Spółka dokonuje zakupów u danego dostawcy towarów, a następnie po upływie oznaczonego w umowie okresu, otrzymuje od sprzedawcy jedną fakturę korygującą ceny in minus odnoszącą się zbiorczo jedynie do niektórych zakupów dokonanych przez Spółkę w danym okresie od danego sprzedawcy i udzielającą jednego opustu (obniżenia ceny) o wartość procentową cen (wysokość procentu uzależniona jest od wartości zakupów) liczonej od danych zakupów dokonanych w tym okresie.

Sytuacja c)

Spółka dokonuje zakupów, a następnie po upływie wyznaczonego w umowie okresu, otrzymuje od sprzedawcy jedną fakturę korygującą ceny ,,in minus odnoszącą się zbiorczo jedynie do części zakupów dokonanych przez Spółkę w danym okresie od tego sprzedawcy i udzielającą jednego opustu o wartości kwotowej. Otrzymanie opustu kwotowego uzależnione jest od osiągnięcia przez Spółkę określonego w umowie minimalnego pułapu nabytych towarów w określonej cenie z danego asortymentu w tym okresie. Po przekroczeniu minimalnej określonej w umowie (jako warunek uzyskania upustu kwotowego) ilości zakupu danego asortymentu towarów, Spółka nie otrzymuje już dodatkowego upustu z tytułu dalszych zakupów danego towaru w tym okresie od tego dostawcy.

Podobnie w przyszłości, Spółka będzie chciała udzielać opustów w powyższy sposób w transakcjach krajowych rozliczanych w walucie obcej. Umowy regulujące zasady rozliczeń w sytuacji sprzedaży będą zawierały różne zasady rozliczeń. Między innymi będą przewidywać udzielanie przez Spółkę opustów w sytuacji osiągnięcia w określonym czasie wyznaczonej w danej umowie wielkości zakupów przez danego nabywcę od Spółki. Umowy te będą wskazywać kilka sposobów rozliczeń przedmiotowych obniżek ceny w tym będą występować m.in. następujące sytuacje:

Sytuacja d)

Spółka będzie dokonywać sprzedaży na rzecz danego odbiorcy towarów, a następnie po upływie wyznaczonego w umowie okresu, będzie wystawiać na rzecz danego nabywcy zbiorczą fakturę korygującą ceny ,,in minus odnoszącą się zbiorczo do wszystkich transakcji sprzedaży (dostawy) dokonanych przez Spółkę w danym okresie na rzecz danego nabywcy i udzielającą jednego opustu (obniżenia ceny) o wartość procentową cen (wysokość procentu uzależniona jest od wartości zakupów dokonanych przez nabywcę) liczonej od danych.

Sytuacja e)

Spółka będzie dokonywać sprzedaży na rzecz odbiorcy towarów, a następnie po upływie oznaczonego w umowie okresu, kupujący otrzyma od Spółki jedną fakturę korygującą ceny in minus odnoszącą się zbiorczo do niektórych zakupów dokonanych przez Kupującego w danym okresie od Spółki i udzielającą jednego opustu (obniżenia ceny) o wartość procentową cen (wysokość procentu uzależniona jest od wartości zakupów) liczonej od danych zakupów dokonanych w tym okresie.

Sytuacja f)

Spółka dokonywać będzie sprzedaży na rzecz danego nabywcy, a następnie po upływie wyznaczonego w umowie okresu, wystawiać będzie dla tego nabywcy jedną fakturę korygującą ceny in minus odnoszącą się zbiorczo jedynie do części dokonanych sprzedaży (dostaw) w danym okresie na rzecz danego nabywcy i udzielającą jednego opustu o wartości kwotowe. Wysokość kwoty opustu uzależniona będzie od osiągnięcia przez nabywcę określonej w umowie minimalnej ilości zakupionych towarów od Spółki z danego asortymentu i w tym okresie. Po przekroczeniu minimalnej określonej w umowie (jako warunek uzyskania upustu kwotowego) ilości zakupu danego asortymentu towarów, nabywca nie otrzyma już dodatkowego upustu od Spółki z tytułu dalszych zakupów danego towaru w tym okresie i od Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1. Czy Spółka może wystawić jedną (zbiorczą) fakturę korygującą za dany okres z tytułu udzielenia opustu dla danego kontrahenta, w sytuacji, gdy nie dotyczy ona wszystkich transakcji dokonanych pomiędzy Spółką oraz tym kontrahentem w danym okresie?
2. Odnośnie stanu przyszłego powołanego wyżej pod literą d, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi, jaki powinien być zastosowany kurs przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu, czy powinien być to kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zakończenia oznaczonego w umowie okresu, czy kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury korygującej, czy może odrębny kurs dla każdej z dostaw, których cena jest zbiorczo korygowana, a jeżeli tak, to z którego dnia lub których dni?
3. Odnośnie stanu przyszłego powołanego wyżej pod literą e, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi, jaki powinien być zastosowany kurs przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu, czy powinien być to kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zakończenia oznaczonego w umowie okresu, czy kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury korygującej, czy może odrębny kurs dla każdej z dostaw, których cena jest zbiorczo korygowana, a jeżeli tak, to z którego dnia lub których dni?
4. Odnośnie stanu przyszłego powołanego wyżej pod literą f, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi, jaki powinien być zastosowany kurs przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu, czy powinien być to kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zakończenia oznaczonego w umowie okresu, czy kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury korygującej, czy może odrębny kurs dla każdej z dostaw, których cena jest zbiorczo korygowana, a jeżeli tak, to z którego dnia lub których dni?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad 1.

Odpowiadając na pytanie pierwsze Spółka stwierdza, że w jej ocenie istnieje taka możliwość. Art. 106j u.p.t.u. stanowiący o korygowaniu faktur nie stoi w sprzeczności z takim działaniem.

Art. 106j ust. 1 oraz ust. 2 u.p.t.u. zawierają przesłanki wystawienia faktur korygujących oraz wymogi formalne faktur korygujących. Nie zawierają zakazu wystawienia zbiorczych faktur korygujących. Ust. 3 art. 106j tyczący wprost faktur zbiorczych, co prawda wskazuje by takie zbiorcze faktury dotyczyły wszystkich faktur za dany okres lecz jest to powiązane z dodatkową informacją wskazaną w pkt 1 ust. 3 oraz ze zwolnieniem od obowiązku by taka zbiorcza faktura za dany okres zawierała dane wskazane w art. 106e ust. 1 pkt 5 i pkt 6 u.p.t.u.

Jeżeli jednak podatnik nie zamierza korygować w sposób zbiorczy faktur z zastosowaniem przepisu art. 106j ust. 3 pkt 1 i pkt 2 u.p.t.u., lecz zamierza wystawić fakturę zbiorczą dotyczącą jedynie części faktur wystawionych w danym okresie zobowiązany będzie spełnić warunki wskazane w ust. 2 art. 106j u.p.t.u.

Ad 6. (stanowisko ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Odnosząc się do pytania szóstego Spółka wskazuje, że jej zdaniem dopuszczalne będzie przeliczenie kursu waluty według kursu NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia przez Spółkę zbiorczej faktury korygującej.

Ad 7. (stanowisko ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Odnosząc się do pytania siódmego Spółka wskazuje, że jej zdaniem dopuszczalne będzie przeliczenie kursu waluty według kursu NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia przez Spółkę zbiorczej faktury korygującej.

Ad 8. (stanowisko ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Odnosząc się do pytania ósmego Spółka wskazuje, że jej zdaniem dopuszczalne będzie przeliczenie kursu waluty według kursu NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia przez Spółkę zbiorczej faktury korygującej.

Uzasadnienie do wszystkich odpowiedzi

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przedmiotem wniosku jest zastosowanie kursu walut obcych według średniego kursu Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia zbiorczej faktury korygującej z tytułu udzielonych rabatów. Faktury te będą wystawiane dla kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym w obcej walucie.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

W przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio art. 31a ust. 2 ustawy.

Powyższe przepisy art. 31a ustawy wskazują tryb postępowania w przypadku, gdy kwoty zostały wykazane w walucie obcej.

W myśl art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty.

Stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy FAKTURA KORYGUJĄCA albo wyraz KOREKTA;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4. przyczynę korekty;
5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 prawidłową treść korygowanych pozycji.

W przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2 powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka art. 106j ust. 3 pkt 1 ustawy.

Z brzmienia przedstawionych regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Zatem przyznany rabat kwotowy (obniżka ceny) dotyczy wprawdzie wielu dostaw towarów dokonanych w danym okresie od jednego kontrahenta, to jednak należy uznać, że udzielony jest on de facto w konkretnym momencie, a na potwierdzenie tego zdarzenia wystawiana jest faktura korygująca. A zatem Spółka powinna dokonać przeliczenia na złote kwoty wykazanej na zbiorczej fakturze korygującej w walucie obcej według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel () art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Art. 29a ust. 10 ustawy stanowi, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W tym miejscu należy wskazać, że faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich jej elementów.

Stosownie do art. 106a pkt 1 ustawy przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Ponadto jak wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak stanowi art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy faktura powinna zawierać:

1. datę wystawienia;
2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12. stawkę podatku;
13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15. kwotę należności ogółem.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

&‒ podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy FAKTURA KORYGUJĄCA albo wyraz KOREKTA;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4. przyczynę korekty;
5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 prawidłową treść korygowanych pozycji.

W przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1. powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2. może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą (art. 106j ust. 3 ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w przyszłości Spółka będzie chciała udzielać opustów w transakcjach krajowych rozliczanych w walucie obcej. Umowy regulujące zasady rozliczeń w sytuacji sprzedaży będą zawierały różne zasady rozliczeń. Między innymi będą przewidywać udzielanie przez Spółkę opustów w sytuacji osiągnięcia w określonym czasie wyznaczonej w danej umowie wielkości zakupów przez danego nabywcę od Spółki. Umowy te będą wskazywać kilka sposobów rozliczeń przedmiotowych obniżek ceny w tym będą występować m.in. następujące sytuacje:

Sytuacja d)

Spółka będzie dokonywać sprzedaży na rzecz danego odbiorcy towarów, a następnie po upływie wyznaczonego w umowie okresu, będzie wystawiać na rzecz danego nabywcy zbiorczą fakturę korygującą ceny ,,in minus odnoszącą się zbiorczo do wszystkich transakcji sprzedaży (dostawy) dokonanych przez Spółkę w danym okresie na rzecz danego nabywcy i udzielającą jednego opustu (obniżenia ceny) o wartość procentową cen (wysokość procentu uzależniona jest od wartości zakupów dokonanych przez nabywcę) liczonej od danych.

Sytuacja e)

Spółka będzie dokonywać sprzedaży na rzecz odbiorcy towarów, a następnie po upływie oznaczonego w umowie okresu, kupujący otrzyma od Spółki jedną fakturę korygującą ceny in minus odnoszącą się zbiorczo do niektórych zakupów dokonanych przez Kupującego w danym okresie od Spółki i udzielającą jednego opustu (obniżenia ceny) o wartość procentową cen (wysokość procentu uzależniona jest od wartości zakupów) liczonej od danych zakupów dokonanych w tym okresie.

Sytuacja f)

Spółka dokonywać będzie sprzedaży na rzecz danego nabywcy, a następnie po upływie wyznaczonego w umowie okresu, wystawiać będzie dla tego nabywcy jedną fakturę korygującą ceny in minus odnoszącą się zbiorczo jedynie do części dokonanych sprzedaży (dostaw) w danym okresie na rzecz danego nabywcy i udzielającą jednego opustu o wartości kwotowe. Wysokość kwoty opustu uzależniona będzie od osiągnięcia przez nabywcę określonej w umowie minimalnej ilości zakupionych towarów od Spółki z danego asortymentu i w tym okresie. Po przekroczeniu minimalnej określonej w umowie (jako warunek uzyskania upustu kwotowego) ilości zakupu danego asortymentu towarów, nabywca nie otrzyma już dodatkowego upustu od Spółki z tytułu dalszych zakupów danego towaru w tym okresie i od Spółki.

Pytanie Spółki dotyczy w pierwszej kolejności określenia, czy może ona wystawić jedną (zbiorczą) fakturę korygującą za dany okres z tytułu udzielenia opustu dla danego kontrahenta, w sytuacji, gdy nie dotyczy ona wszystkich transakcji dokonanych pomiędzy nią oraz tym kontrahentem w danym okresie.

Należy wskazać, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, a celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Przepisy nie ograniczają możliwości wystawiania faktur zbiorczych jedynie do przypadków, kiedy zmiana ceny (jej zmniejszenie) dotyczy wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Jednak tylko w takiej sytuacji zbiorcza faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturach pierwotnych. W tym przypadku faktura, o której mowa w art. 106j ust. 2 ustawy stosownie do art. 106j ust. 3 ustawy powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka, przy czym może ona nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 (numeru, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b; daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury) oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Powołane powyżej przepisy ustawy nie odnoszą się wprost do zagadnienia możliwości wystawiania zbiorczej faktury korygującej innej niż określonej w art. 106j ust. 3 ustawy. Przepisy te nie wyłączają jednak możliwości jej wystawiania. Dlatego też należy przyjąć, że nie ma przeszkód, aby wystawiać zbiorczą fakturę korygującą do co najmniej kilku faktur dokumentujących pierwotną sprzedaż na rzecz jednego odbiorcy. Zatem w przypadku np. udzielenia opustu w odniesieniu nie do wszystkich dostaw towarów dla jednego odbiorcy w danym okresie, również można wystawiać zbiorcze faktury korygujące, ale muszą one zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Spółka może wystawić jedną (zbiorczą) fakturę korygującą za dany okres z tytułu udzielenia opustu dla danego kontrahenta, w sytuacji, gdy nie dotyczy ona wszystkich transakcji dokonanych pomiędzy Spółką oraz tym kontrahentem w danym okresie, zawierającą wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą także określenia, jaki powinien być zastosowany kurs przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji d, sytuacji e oraz sytuacji f.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Przepis art. 31a ustawy znajduje zastosowanie kiedy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej. Wówczas kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Alternatywnie podatnik kwoty wyrażone w walucie obcej może przeliczać na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

W tym miejscu należy wskazać, że co do zasady, do przeliczania kwot wykazanych w walucie obcej na fakturach korygujących zastosowanie ma taki sam kurs waluty obcej, jaki został zastosowany przy rozliczeniu transakcji pierwotnej, tj. ogłoszony na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Natomiast szczególnym przypadkiem są zbiorcze faktury korygujące, w przypadku których dopuszczalne jest stosowanie do przeliczenia kwot określonych w walucie obcej jednego kursu waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia takiej zbiorczej faktury korygującej.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka w przyszłości będzie udzielała opustów w sytuacji osiągnięcia w określonym czasie wyznaczonej w danej umowie wielkości zakupów przez danego nabywcę. W opisanych sytuacjach d), e) i f) Spółka będzie dokumentowała udzielone opusty poprzez wystawienie zbiorczych faktur korygujących dotyczących zarówno wszystkich jak i tylko niektórych/części dostaw dokonanych w danym okresie na rzecz danego nabywcy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że wystawiając zbiorcze faktury korygujące dokumentujące udzielone opusty Spółka powinna stosować kurs przeliczenia waluty Narodowego Banku Polskiego (NBP) ogłoszonej na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia takiej zbiorczej faktury korygującej (bądź ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia zbiorczej faktury korygującej).

Odpowiadając zatem na pytania nr 6, 7 i 8 należy stwierdzić, że:

• w opisanej sytuacji d) Spółka przy wystawieniu zbiorczej faktury korygującej dotyczącej opustu powinna zastosować kurs przeliczenia waluty wg kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia tej faktury korygującej,
• w opisanej sytuacji e) Spółka przy wystawieniu zbiorczej faktury korygującej dotyczącej opustu powinna zastosować kurs przeliczenia waluty wg kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia tej faktury korygującej,
• w opisanej sytuacji f) Spółka przy wystawieniu zbiorczej faktury korygującej dotyczącej opustu powinna zastosować kurs przeliczenia waluty wg kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia tej faktury korygującej.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytań nr 6, 7 i 8 również jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Informuje się jednocześnie, że w zakresie wniosku dotyczącym zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji a), w zakresie zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji b), w zakresie dopuszczalności przyjęcia do rozliczeń VAT faktur korygujących w sytuacji b) oraz w zakresie zastosowania właściwego kursu przeliczenia waluty wg kursu NBP przy wystawieniu faktury korygującej dotyczącej opustu w sytuacji c) (pytania nr 2-5), zostało wydane postanowienie z dnia 18 marca 2019 r. o odmowie wszczęcia postępowania.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej