Weryfikacja sald zamiast potwierdzenia sald - zmiana metody inwentaryzacji z powodu COVID-19

PROBLEM

Czy w 2020 r. można z powodu COVID-19 zmienić metodę inwentaryzacji? Czy zamiast uzgodnienia sald z kontrahentami jednostka może przeprowadzić weryfikację sald?

RADA

Tak, można, ale pod warunkiem że przeprowadzenie inwentaryzacji w drodze uzgodnienia sald w ustawowym terminie z przyczyn uzasadnionych nie będzie możliwe.

Jednostki mają obowiązek przeprowadzić inwentaryzację należności od kontrahentów w drodze uzgodnienia sald rokrocznie, według stanu na ostatni dzień roku obrotowego (art. 26 ust. 1 pkt 2 uor). Termin ten uważa się za dochowany, jeśli inwentaryzację rozpoczęto nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończono do 15 dnia następnego roku, ustalenie zaś stanu nastąpiło przez dopisanie lub odpisanie od stanu stwierdzonego w drodze potwierdzenia salda - zwiększeń i zmniejszeń, jakie nastąpiły między datą potwierdzenia a dniem ustalenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych. Przy tym stan wynikający z ksiąg rachunkowych nie może być ustalony po dniu bilansowym (art. 26 ust. 3 pkt 1 uor).

Inwentaryzację w drodze uzgodnienia sald za 2020 r. należy więc przeprowadzić w terminie od 1 października 2020 r. do 15 stycznia 2021 r. Jest to termin ustawowy. Jednostki samodzielnie nie mogą go zmieniać.

Na dzień udzielania odpowiedzi (tj. 22 października 2020 r.) termin ten nie został wydłużony na mocy rozwiązań szczególnych, przewidzianych w art. 15zzh ust. 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z COVID-19. Oznacza to, że w podanym czasie - od 1 października 2020 r. do 15 stycznia 2021 r. - jednostka powinna:

• wezwać wszystkich kontrahentów do uzgodnienia sald,
• zgromadzić ich odpowiedzi,
• porównać je z zapisami w księgach rachunkowych,
• ustalić, wyjaśnić i rozliczyć ewentualne różnice.

Jednostka może zmienić metodę inwentaryzacji z uzgodnień sald z kontrahentami na weryfikację sald. Tak wynika z art. 26 ust. 1 pkt 3 uor. Pojawiają się wątpliwości, czy art. 26 ust. 1 pkt 3 uor można zastosować do zmiany metody inwentaryzacji z przyczyn leżących po stronie jednostki i na jakich zasadach, aby nie narazić się na zarzut zastosowania niewłaściwej metody inwentaryzacji - co również stanowi naruszenie dyscypliny finansów publicznych.

Zmiana metody inwentaryzacji - postępowanie przed epidemią (COVID-19)

W poprzednich latach, przed ogłoszeniem stanu epidemii (COVID-19), metodę inwentaryzacji z uzgodnień sald z kontrahentami na weryfikację sald zwyczajowo zmieniano w sytuacji, gdy kontrahenci nie potwierdzili salda należności do 15 stycznia roku następującego po roku, za który była przeprowadzana inwentaryzacja. Procedura w tym przypadku wygląda w sposób podany w ramce.

Procedura zmiany metody inwentaryzacji - z uzgodnienia sald na weryfikację sald

Krok 1 - kierownik jednostki zarządza inwentaryzację należności od kontrahentów w drodze uzgodnienia sald. Podaje termin jej przeprowadzenia (maksymalnie od 1 października roku obrotowego do 15 stycznia roku kolejnego).

Krok 2 - pracownicy księgowości wzywają wszystkich kontrahentów do uzgodnienia sald.

Krok 3 - w miarę spływania odpowiedzi od kontrahentów pracownicy księgowości sukcesywnie porównują dane z tych odpowiedzi do zapisów w księgach rachunkowych. W wyniku tych uzgodnień powinni uznać salda za uzgodnione lub w razie rozbieżności prowadzić dalszą korespondencję z kontrahentami, aż do momentu wyjaśnienia przyczyn powstania rozbieżności i ich zlikwidowania.

Krok 4 - jeśli do 15 stycznia roku kolejnego po roku, za który jest przeprowadzana inwentaryzacja, kontrahent nie nadeśle odpowiedzi lub zakwestionuje saldo i jednostka nie dojdzie z nim do porozumienia - salda takie uznaje się za nieuzgodnione.

Krok 5 - salda nieuzgodnione trzeba wymienić w protokole uzgodnienia sald. Na tym etapie trzeba postawić wniosek o zmianę metody ich inwentaryzacji z uzgodnienia z kontrahentami na weryfikację z dokumentacją (uzasadnieniem dla zmiany metody jest w tym przypadku brak kontaktu z kontrahentem lub kwestionowanie przez niego należności).

Krok 6 - kierownik jednostki zatwierdza protokół uzgodnień sald. Jednocześnie powinien zatwierdzić decyzję o zmianie metody inwentaryzacji należności, które nie zostały uzgodnione w terminie ustawowym.

Krok 7 - po zmianie metody pracownicy księgowości przystępują do inwentaryzacji sald należności od kontrahentów metodą porównania ich z dokumentami będącymi w posiadaniu jednostki. Powinni ustalić realną wartość należności. Czynności z tym związane przeprowadza się od 15 stycznia do 26 marca (25 marca w latach przestępnych), tzn. do dnia, w którym zgodnie z przepisami musi być sporządzone zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej w celu sporządzenia sprawozdania finansowego (art. 24 ust. 5 pkt 2 uor).

Uwaga! Jeśli jednostka nie wykona podanych procedur i nie uzgodni ani nie zweryfikuje wszystkich lub części sald należności od kontrahentów, narazi się na zarzut naruszenia dyscypliny finansów publicznych z powodu zaniechania przeprowadzenia inwentaryzacji.

Zmiana metody inwentaryzacji - postępowanie w czasie epidemii (COVID-19)

W 2020 r. procedury opisane w ramce nadal pozostają aktualne.

Wydaje się jednak, że art. 26 ust. 1 pkt 3 uor jest na tyle pojemny, że można go zastosować w sytuacji, gdy jednostka z powodu różnych ograniczeń związanych z obowiązywaniem stanu epidemii COVID-19 nie będzie mogła przeprowadzić uzgodnień z kontrahentami w ustawowych terminach. Jednak trzeba to odpowiednio uzasadnić. Sam stan epidemii ogłoszony na terytorium kraju nie jest wystarczającym uzasadnieniem. Są jednostki organizacyjne, które cały czas funkcjonują w sposób niezakłócony i nie ma powodów, dla których miałyby nie wykonywać w tym czasie ustawowo nałożonych na nie obowiązków z zakresu rachunkowości. Tym bardziej że przeprowadzenie uzgodnień z kontrahentami odbywa się bez kontaktu bezpośredniego - na piśmie lub drogą elektroniczną. Taki sposób porozumiewania się nie naraża pracowników jednostki na większe ryzyko zakażenia niż normalnie.

Ważne!

Stan epidemii nie jest wystarczającym uzasadnieniem do zmiany metody inwentaryzacji.

Niemniej jednak rozwój epidemii jest nieprzewidywalny. Związane z nim ograniczenia i sytuacja w konkretnej jednostce organizacyjnej mogą powodować, że w praktyce inwentaryzacji tej nie da się wykonać.

Termin przeprowadzania uzgodnień obejmuje 3 i pół miesiąca. W normalnych warunkach jest to więc długi okres, w którym nawet przy absencji pracowników księgowości można przeprowadzić uzgodnienia z kontrahentami. Jednak w czasie epidemii warunki mogą szybko ulegać zmianie, a nieobecność pracowników z nimi związana może być znacznie dłuższa niż spotykana dotychczas w zimowym sezonie zachorowań na grypę i podobne choroby.

W małych jednostkach, gdzie w księgowości jest zatrudniony tylko główny księgowy albo główny księgowy i kilku pracowników, ich absencja (kwarantanna, zwolnienie lekarskie, zwolnienie na opiekę nad dziećmi) może być poważnym problemem. W sytuacji gdy nieobecności te przypadną na okres od 1 października 2020 r. do 15 stycznia 2021 r., kierownik jednostki może zadecydować o przeprowadzeniu tej inwentaryzacji w drodze weryfikacji. Procedura ta jest zdecydowanie szybsza. Ponadto może być wykonywana aż do 25-26 marca roku następującego po roku, za który jest przeprowadzana inwentaryzacja.

Podobna konieczność może wystąpić w średnich i dużych jednostkach, gdzie w tym samym czasie na kwarantannę lub zwolnienie zostanie skierowana znaczna część pracowników księgowości.

Niezależnie od wielkości jednostki zmiana metody inwentaryzacji będzie także uzasadniona w tych jednostkach organizacyjnych, które ze względu na wykrycie w nich ogniska zakażeń zostaną całkowicie zamknięte. Nie można też wykluczyć, że w razie utraty kontroli nad epidemią zostanie ogłoszony ponowny lockdown na terenie całego kraju lub jego części. Tam, gdzie jednostki nie będą funkcjonować, uzgodnienie sald nie będzie możliwe. Inną kwestią jest, że nie będzie możliwa także weryfikacja sald. Ale w sytuacji ponownego lockdownu na pewno zostaną ustawowo przesunięte terminy wykonania określonych obowiązków - tak jak to miało miejsce w przypadku inwentaryzacji za 2019 r.

Izabela Motowilczuk

były wieloletni inspektor kontroli RIO

Podstawy prawne:

• art. 24 ust. 5 pkt 2, art. 26 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 351; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 568)

• art. 15zzh ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1639)