Interpretacja indywidualna z dnia 27.02.2019, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.26.2019.1.KOM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.26.2019.1.KOM

wystawienie faktur korygujących do wysokości 70% zasądzonej kwoty z tytułu zaległego czynszu i opłat dodatkowych wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę i faktur korygujących do zera faktury dokumentujące kary umowne, zwiększenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu, w którym Najemca ureguluje zaległą należność w związku, z którą Wnioskodawca skorzystał z ulgi na złe długi, korekta wszystkich deklaracji VAT, w których uwzględniono ulgę na złe długi

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2018 r. (data wpływu 10 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

• prawidłowe w zakresie uznania, że Wnioskodawca powinien wystawić faktury korygujące do wysokości 70% zasądzonej kwoty z tytułu zaległego czynszu i opłat dodatkowych wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę i faktury korygujące do zera faktury dokumentujące kary umowne oraz zwiększyć podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu, w którym Najemca ureguluje zaległą należność w związku, z którą Wnioskodawca skorzystał z ulgi na złe długi,
• nieprawidłowe w zakresie, w jakim Wnioskodawca uznał, iż powinien dokonać korekty wszystkich deklaracji VAT, w których uwzględnił ulgę na złe długi.

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Wnioskodawca powinien wystawić faktury korygujące do wysokości 70% zasądzonej kwoty z tytułu zaległego czynszu i opłat dodatkowych wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę i faktury korygujące do zera faktury dokumentujące kary umowne, zwiększyć podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu, w którym Najemca ureguluje zaległą należność w związku, z którą Wnioskodawca skorzystał z ulgi na złe długi oraz, że powinien dokonać korekty wszystkich deklaracji VAT, w których uwzględnił ulgę na złe długi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

P. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest właścicielem centrum handlowego. W dniu 28 lutego 2014 r. Spółka zawarła umowę najmu lokalu z M. S.A. (dalej: Najemca) na okres 6 lat. W związku z trwającą przez kilka miesięcy usterką w postaci przeciekającego dachu w lokalu, mimo trwającej umowy najmu, Najemca samowolnie opuścił lokal w dniu 15 lutego 2015 r.

W dniu 21 lutego 2015 r. Najemca złożył oświadczenie o wypowiedzeniu umowy najmu lokalu bez zachowania terminu wypowiedzenia. Od tego dnia Najemca nie regulował płatności wobec Spółki.

Spółka nie wyraziła zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy, w związku z czym dalej obciążała Najemcę z tytułu czynszu oraz opłat dodatkowych. Dodatkowo od marca 2015 r. wystawiane były faktury VAT (23%) z tytułu kary umownej za brak prowadzenia działalności w wynajętym lokalu, zgodnie z zapisami umowy najmu.

W dniu 21 października 2015 r. Spółka złożyła wniosek do Sądu Arbitrażowego żądając ustalenia istnienia umowy najmu, zapłaty zaległego czynszu (zaległe niezapłacone faktury za okres od 22 lutego 2015 31 maja 2016), zapłaty kar umownych (od 03/2015 do 05/2016).

Spółka, w związku z brakiem wyroku sądowego, zwróciła się do Urzędu Skarbowego o zwrot VAT z tytułu ulgi na złe długi (ulga na złe długi dotyczyła faktur za czynsz, opłaty dodatkowej i kary umownej za okres od 22 lutego 2015 do grudnia 2015).

Ulga na złe długi została uwzględniona w deklaracjach VAT za okres 07.2015-05.2016. Całość podatku VAT, o który Spółka się ubiegała, została zwrócona na konto Spółki.

W dniu 23 stycznia 2017 r. Spółka otrzymała wyrok Sądu Arbitrażowego, zgodnie z którym zasądzone zostało 70% zaległości z tytułu czynszu i opłat dodatkowych wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę do dnia zapłaty. Sąd oddalił natomiast wniosek o zapłatę kary umownej w całości.

Następnie w dniu 28 marca 2017 r. Spółka podpisała z Najemcą porozumienie, zgodnie z którym Najemca zgodził się zapłacić Spółce zaległości zgodnie z wyrokiem Sądu Arbitrażowego.

Najemca uregulował zaległości wobec Spółki zgodnie z wyrokiem Sądu Arbitrażowego, tj. w wysokości 70% faktury z tytułu czynszu i opłat dodatkowych wraz z odsetkami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wyrokiem Sądu Arbitrażowego Spółka powinna skorygować zaległe faktury za okres 22.05.2015-31.05.2016 r. z tytułu czynszu i opłat dodatkowych do wysokości 70% zasądzonej kwoty oraz skorygować faktury za wystawione kary umowne z tytułu braku prowadzenia działalności, które zgodnie z postanowieniami wynikającymi z wyroku pozostają w całości niezasadne? Czy w dalszej kolejności Spółka powinna dokonać korekty wszystkich deklaracji VAT z tytułu ulgi na złe długi i zwrócić do Urzędu Skarbowego otrzymaną kwotę z tytułu ulgi na złe długi?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka powinna wystawić faktury korygujące do wysokości 70% zasądzonej kwoty z tytułu zaległego czynszu i opłat dodatkowych oraz faktury korygujące do zera z tytułu kar umownych, a także skorygować deklarację VAT w momencie otrzymania potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez Najemcę. Spółka powinna również dokonać korekty deklaracji VAT z tytułu ulgi na złe długi oraz zwrócić otrzymaną kwotę na konto Urzędu Skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie uznania, że Wnioskodawca powinien wystawić faktury korygujące do wysokości 70% zasądzonej kwoty z tytułu zaległego czynszu i opłat dodatkowych wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę i faktury korygujące do zera faktury dokumentujące kary umowne oraz zwiększyć podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu, w którym Najemca ureguluje zaległą należność w związku, z którą Wnioskodawca skorzystał z ulgi na złe długi oraz nieprawidłowe w zakresie, w jakim Wnioskodawca uznał, iż powinien dokonać korekty wszystkich deklaracji VAT, w których uwzględnił ulgę na złe długi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z pózn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawę opodatkowania, stosownie do art. 29a ust. 10, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna art. 29a ust. 14 ustawy.

Na podstawie art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1. eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2. dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4. gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4 (art. 29a ust. 16 ustawy).

Jak stanowi art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 tej ustawy faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy FAKTURA KORYGUJĄCA albo wyraz KOREKTA;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4. przyczynę korekty;
5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 106j ust. 3 ustawy w przypadku, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca o której mowa w ust. 2:

1. powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka,
2. może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług, czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

W tym miejscu należy wskazać, że faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Podkreślić należy, że dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona, ale nie weszła do obrotu prawnego (z uwagi na to, że nie została przekazana adresatowi), gdyż nie wywołuje wówczas żadnych skutków prawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem centrum handlowego i w dniu 28 lutego 2014 r. zawarł umowę najmu lokalu z Najemcą na okres 6 lat. W związku z trwającą przez kilka miesięcy usterką w postaci przeciekającego dachu w lokalu, mimo trwającej umowy najmu, Najemca samowolnie opuścił lokal w dniu 15 lutego 2015 r. W dniu 21 lutego 2015 r. Najemca złożył oświadczenie o wypowiedzeniu umowy najmu lokalu bez zachowania terminu wypowiedzenia i od tego dnia nie regulował płatności wobec Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wyraził zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy, w związku z czym dalej obciążał Najemcę z tytułu czynszu oraz opłat dodatkowych. Dodatkowo od marca 2015 r. wystawiał także faktury VAT (23%) z tytułu kary umownej za brak prowadzenia działalności w wynajętym lokalu, zgodnie z zapisami umowy najmu.

W dniu 21 października 2015 r. Wnioskodawca złożył wniosek do Sądu Arbitrażowego żądając ustalenia istnienia umowy najmu, zapłaty zaległego czynszu (zaległe niezapłacone faktury za okres od 22 lutego 2015 31 maja 2016), zapłaty kar umownych (od 03/2015 do 05/2016).

W dniu 23 stycznia 2017 r. Wnioskodawca otrzymał wyrok Sądu Arbitrażowego, zgodnie z którym zasądzone zostało 70% zaległości z tytułu czynszu i opłat dodatkowych wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę do dnia zapłaty. Sąd oddalił natomiast wniosek o zapłatę kary umownej w całości.

Następnie w dniu 28 marca 2017 r. Wnioskodawca podpisał z Najemcą porozumienie, zgodnie z którym Najemca zgodził się zapłacić Wnioskodawcy zaległości zgodnie z wyrokiem Sądu Arbitrażowego. Najemca uregulował zaległości wobec Wnioskodawcy zgodnie z wyrokiem Sądu Arbitrażowego, tj. w wysokości 70% faktury z tytułu czynszu i opłat dodatkowych wraz z odsetkami.

W pierwszej kolejności wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy tego, czy w zaistniałej sytuacji, w związku z wyrokiem Sądu Arbitrażowego powinien On skorygować zaległe faktury za okres 22.05.2015-31.05.2016 r. z tytułu czynszu i opłat dodatkowych do wysokości 70% zasądzonej kwoty oraz skorygować faktury za wystawione kary umowne z tytułu braku prowadzenia działalności, które zgodnie z postanowieniami wynikającymi z wyroku pozostają w całości niezasadne.

W tym miejscu wskazać należy, że w myśl art. 64 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli, zastępuje to oświadczenie.

Oświadczenie woli, którego złożenie jest przedmiotem obowiązku prawnego może wchodzić w skład umowy, prowadzić do powstania stosunku prawnego jak również do jego zmiany. W związku z powyższym orzeczenie Sądu zastępuje oświadczenie woli w tym sensie, że wywołuje te same skutki, które wywołałoby oświadczenie woli zobowiązanego.

W powyższej sytuacji prawomocnym wyrokiem Sąd Arbitrażowy oddalił 30% roszczenia Wnioskodawcy z tytułu niezapłaconego przez Najemcę czynszu za najem lokalu wraz z opłatami dodatkowymi i ustawowymi odsetkami za zwłokę. Tak więc Najemca został zobowiązany do zapłaty nie całej, ale tylko 70% kwoty ww. należności wynikających z wystawionych przez Wnioskodawcę faktur za czynsz i opłaty dodatkowe wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę, natomiast Wnioskodawca wystawił faktury na całą kwotę odpowiadającą pełnemu okresowi, za który Najemca nie płacił, tj. za okres od 22 lutego 2015 r. do 31 maja 2016 r. Zatem należy wskazać, że w tym przypadku obniżenie należności Wnioskodawcy w związku z wyrokiem Sądu Arbitrażowego powinno być uznane za obniżenie ceny, o którym mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy, a tym samym zgodnie z twierdzeniem Wnioskodawcy, konieczne jest wystawienie faktur korygujących do wysokości 70% zasądzonej kwoty.

Jak bowiem wynika ze stanu faktycznego Sąd uznał istnienie umowy najmu, a więc Wnioskodawca wyświadczył faktycznie na rzecz Najemcy usługi w zakresie najmu, co prawidłowo udokumentował fakturami VAT. Wystawione za okres 22 lutego 2015 r. - 31 maja 2016 r. faktury dokumentowały zatem prawdziwe zdarzenia gospodarcze, wynikające z zawartej umowy najmu, jednakże nie odzwierciedlały w pełni, w sposób prawidłowy, zaistniałego stanu faktycznego, co obliguje Wnioskodawcę do udokumentowania tej czynności poprzez wystawienie faktur korygujących zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, gdyż na mocy wydanego wyroku ma miejsce zmniejszenie wartości świadczonej usługi najmu. Dodatkowo Strony zawarły porozumienie, z którego wynika, że Najemca zgodził się zapłacić Wnioskodawcy zaległości w ustalonej przez Sąd wysokości.

Odnosząc się natomiast do faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę w okresie marzec 2015 - maj 2016 z tytułu kar umownych za nieprowadzenie działalności Sąd oddalił roszczenie Wnioskodawcy o zapłatę tej kary w całości. Uznać zatem należy, że przedmiotowe faktury dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie nastąpiły, ale zostały sporządzone i wprowadzone do obrotu gospodarczego, i na ich podstawie Wnioskodawca dokonał zapłaty podatku w nich wykazanego oraz uwzględnił je w swoich rozliczeniach podatkowych.

Zatem w przedmiotowej sytuacji wystawione przez Wnioskodawcę faktury dot. kary umownej zawierają przede wszystkim pomyłkę we wskazaniu przedmiotu świadczenia, gdyż tego świadczenia w tym przypadku nie było. Konsekwentnie omyłki znajdują się także w cenie, kwocie podatku, wartości sprzedaży i kwocie należności ogółem. Pozycje te w rzeczywistości powinny być równe 0 dlatego, że faktycznie nie nastąpiła czynność opodatkowana udokumentowana fakturą. Zaszła zatem sytuacja określona w ww. art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy.

Skoro więc o karze umownej w tej sytuacji nie można mówić, co potwierdził Sąd Arbitrażowy i nie powinna być ona dokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca powinien skorygować treść pierwotnie wystawionych faktur poprzez wystawienie faktur korygujących, a korekta ta powinna nastąpić do zera.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy także tego, czy powinien On dokonać korekty wszystkich deklaracji VAT z tytułu ulgi na złe długi i zwrócić do Urzędu Skarbowego otrzymaną kwotę z tytułu ulgi na złe długi.

Należy zauważyć, że w ww. wniosku Wnioskodawca wskazał, że zanim otrzymał wyrok Sądu Arbitrażowego zwrócił się do Urzędu Skarbowego o zwrot VAT z tytułu ulgi na złe długi (ulga na złe długi dotyczyła faktur za czynsz, opłaty dodatkowej i kary umownej za okres od 22 lutego 2015 r. do grudnia 2015 r.). Ulga na złe długi została uwzględniona w deklaracjach VAT za okres 07.2015 - 05.2016. Całość podatku VAT, o który Wnioskodawca się ubiegał, została zwrócona na jego konto.

Mając na względzie powyższą informację interpretacji dokonano na podstawie przepisów art. 89a i 89b ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r.

I tak, stosownie do art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

Na podstawie ust. 2 powyższego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1. dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149, 398, 1544 i 1629), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2. (uchylony);
3. na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
   1. wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
   2. dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4. (uchylony);
5. od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6. (uchylony).

Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 89a ust. 4 ustawy, w przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika (art. 89a ust. 5 ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że w przypadku nieuregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest zobowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Możliwość korekty wierzytelności nieściągalnych uzależniona została od spełnienia również szeregu innych warunków, które zostały wskazane w art. 89a ust. 2 ustawy, a dotyczących zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i osoby dłużnika i wierzyciela.

Jak wynika z powołanych przepisów w sytuacji, gdy podatnik otrzyma należność, której nieściągalność została wcześniej uprawdopodobniona i względem której została dokonana korekta podatku w ramach ulgi na złe długi, to ma on obowiązek odpowiednio zwiększyć podatek należny. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Korekta podatku należnego nie jest zatem ostateczna. Jeśli bowiem podatnik otrzyma należność, która wcześniej została odpisana, jako nieściągalna i względem, której została dokonana korekta podatku w ramach ulgi na złe długi, wówczas ma on obowiązek, na mocy powołanego przepisu, odpowiednio zwiększyć podatek należny.

Obowiązek zwiększenia podatku należnego, w takim przypadku, wynika wprost z przepisu art. 89a ust. 4 ustawy. Przepis ten ma charakter bezwzględny, bowiem nakłada na podatnika w sytuacji, gdy po dokonaniu korekty określonej w art. 89a ust. 1 ustawy należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie obowiązek ujęcia kwot podstawy opodatkowania oraz podatku należnego in plus w odpowiedniej deklaracji VAT-7, które to kwoty nie mają związku ze zobowiązaniem podatkowym, którego podstawą są faktury w niej rozliczone.

Tym samym, w związku z uregulowaniem przez Najemcę należności w wysokości zasądzonej wyrokiem Sądu, które uprzednio zostały objęte korektą podatku należnego (jako wierzytelność, której nieściągalność została uprawdopodobniona), Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana, co wynika wprost z art. 89a ust. 4 ustawy. Zatem nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, że w tej sytuacji powinien On dokonać korekty wszystkich deklaracji VAT złożonych za okres 07.2015-05.2016, w których została uwzględniona ulga na złe długi, gdyż jak wykazano powyżej, nieściągalną wierzytelność, którą Najemca uregulował w części zasądzonej wyrokiem Sądu i zgodnie z zawartym z Wnioskodawcą porozumieniem, Wnioskodawca jest obowiązany wykazać w bieżącej deklaracji VAT składanej za okres, w którym zaległa należność została uregulowana przez Najemcę.

Tak więc stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe w zakresie uznania, że powinien On wystawić faktury korygujące do wysokości 70% zasądzonej kwoty z tytułu zaległego czynszu i opłat dodatkowych wraz z ustawowymi odsetkami oraz faktury korygujące do zera faktury dokumentujące kary umowne oraz zwiększyć podstawę opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu, w którym Najemca ureguluje zaległą należność w związku, z którą Wnioskodawca skorzystał z ulgi na złe długi, natomiast nieprawidłowe w zakresie, w jakim Wnioskodawca uznał, iż powinien dokonać korekty wszystkich deklaracji VAT, w których uwzględnił ulgę na złe długi.

Końcowo Organ wskazuje, że w rozpatrywanej sprawie przedmiotem analizy nie była kwestia prawidłowości dokonanej korekty podatku należnego uwzględnionej przez Wnioskodawcę w deklaracjach VAT za okres 07.2015-05.2016 na podstawie art. 89a ustawy, gdyż nie było to przedmiotem zapytania. Zaistnienie tej okoliczności Organ przyjął za element przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej