Nie. Nie można przyjąć, że z chwilą wysłania e-maila faktura korygująca została dostarczona. Faktury niedostarczone można anulować. Nie trzeba wystawiać faktur korygujących. Szczegóły w uzasadnieniu.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie:

● stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury,

● gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

● udzielenia rabatu bądź upustów i obniżek cen.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury ze wskazanych przyczyn powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Mimo że przepisy nie regulują obecnie kwestii anulowania wystawionych faktur, organy podatkowe pozwalają na to.

Anulowanie faktur

W praktyce uznaje się, że faktura, która nie została wprowadzona do obrotu prawnego (tzn. nie została odebrana przez nabywcę), może zostać anulowana bez konieczności wystawiania faktury korygującej. Anulowanie faktury sprowadza się do przekreślenia zarówno oryginału faktury, jak i jej kopii oraz dokonania na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie. Wówczas sprzedawca ma obowiązek przechowywać oba egzemplarze faktury (zwyczajowo oznaczane jako oryginał i kopia).

Możliwość anulowania faktur VAT była wielokrotnie potwierdzana przez organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2011 r. (sygn. IPPP1/443-1044/10-2/Igo) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie orzekł, że:

(...) gdy faktury nie zostały wysłane, gdy zostały wysłane, ale nie odebrane oraz gdy zostały wysłane, odebrane, a następnie odesłane przez kontrahentów, nie doszło do zrealizowania transakcji. Zainteresowany wprawdzie sporządził faktury VAT, jednak nie zostały one wprowadzone do obrotu prawnego. Ponadto z przedstawionych przez Podatnika okoliczności wynika, iż jest On w posiadaniu zarówno oryginału jak i kopii przedmiotowych faktur VAT. Zatem stwierdzić należy, iż Zainteresowany ma prawo do anulowania przedmiotowych faktur.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1124/10-4/JF) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym:

(...) aby jednak dokonać anulowania, konieczne jest, by faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego, tj. zagwarantowanie, że zarówno oryginał, jak i jej kopia były w posiadaniu podatnika. W opinii Spółki obejmuje to zatem także przypadki wysłania faktury do osoby wskazanej jako nabywca, który następnie dokonał jej zwrotu bez wprowadzenia do ksiąg (nie uwzględnił w ewidencji).

Dlatego należy uznać, że jeśli klient nie odebrał towaru wysłanego razem z fakturą, ma Pan możliwość anulowania tej faktury i nieuwzględnienia jej w rozliczeniu VAT. Faktura spełnia dwa warunki:

● nie dokumentuje faktycznie dokonanej transakcji,

● nie została skutecznie wprowadzona do obrotu gospodarczego.

Potwierdzenie odbioru faktury korygującej

Jeśli klient odebrał towar wraz z fakturą, a następnie go zwrócił, należy wystawić fakturę korygującą. Warunkiem obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie faktury korygującej jest posiadanie przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca ją otrzymał. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskał (art. 29a ust. 13 ustawy).

Podatnik nie musi posiadać potwierdzenia odbioru faktury korygującej, aby ją rozliczyć, w przypadku:

● eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

● dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,

● sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,

● gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej, a z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, iż transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą. Może to być również odrębne pisemne potwierdzenie otrzymania faktury korygującej, także w formie elektronicznej, lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż. Dlatego za potwierdzenie otrzymania faktury korygującej należy uznać zwrotne potwierdzenie otrzymania e-maila.

Potwierdzają to organy podatkowe. W piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1096/15-2/EK) czytamy:

Odpowiadając zatem na pytanie zadane przez Wnioskodawcę, należy stwierdzić, że z wymienionych wyżej przepisów wynika konieczność podejmowania przez podatnika działań mających na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, jednakże potwierdzeniem tym nie musi być każdorazowe podpisywanie i odsyłanie przez kontrahentów faktur korygujących. Potwierdzeniem otrzymania faktur korygujących może być każdy dokument świadczący o tym, że kontrahent miał możliwość zapoznania się z treścią faktury korygującej, czyli że otrzymał informację o obniżeniu podstawy opodatkowania przez sprzedawcę. Wnioskodawca jako przykładowe dokumenty, które w jego ocenie, spełniają takie warunki, wskazuje oświadczenie klienta o odstąpieniu od umowy, list przewozowy, stanowiący dokument na podstawie którego dokonywany jest zwrot towaru do magazynu, potwierdzenie wysłania oraz potwierdzenie otrzymania faktury korygującej wysłanej drogą elektroniczną poprzez zwrotną wiadomość e-maile, lub, zastosowanie tzw. fikcji doręczenia elektronicznego, tj. założenia, że przesłany dokument dotarł do nabywcy. Odnosząc się do przytoczonych przykładów, należy stwierdzić, że za dokument potwierdzający otrzymanie faktury korygującej przez nabywcę należy uznać automatyczny komunikat zwrotny, dotyczący dostarczenia/otrzymania wiadomości z wysłaną fakturą korygującą.

Nie można natomiast uznać, że wysłanie oświadczenia klienta o odstąpieniu od umowy czy też list przewozowy, stanowiący dokument na podstawie którego dokonywany jest zwrot towaru do magazynu, bez podejmowania wcześniej próby uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, spełniają wymogi wynikające z powyżej cytowanych przepisów, tzn. są dokumentem z którego wynika, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi na fakturze korygującej (tzw. potwierdzeniem odbioru faktur korygujących). Wymienione dokumenty jedynie stwierdzają, że transakcja nie doszła do skutku, gdyż albo klient zrezygnował z transakcji, albo nie odebrał przesyłki, w wyniku czego nastąpił zwrot towaru. W wyniku właśnie tych zdarzeń Wnioskodawca był zmuszony do wystawienia faktury korygującej. Zatem, w ocenie Organu, dokumentów tych nie można uznać za potwierdzenie odbioru faktur korygujących.

Brak potwierdzenia odbioru faktury korygującej

Podatnik nie może jednak zrezygnować z podjęcia próby uzyskania tego potwierdzenia. Powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik nie uzyskał takiego potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej, natomiast z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, iż transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. W takim przypadku obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w tym przepisie. Zatem jeśli podatnik:

● podejmie próbę doręczenia faktur korygujących,

● pomimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej nie otrzyma potwierdzenia dostarczenia faktury korygującej,

będzie mógł obniżyć podstawę opodatkowania, gdy z posiadanej dokumentacji będzie wynikało, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, iż transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. Należy uznać, że nabywca posiada taką wiedzę, gdy zwrócił towar, a sprzedawca oddał pieniądze.

Podsumowując zatem, należy stwierdzić, że nie wystarczy tylko wysłać e-mailem fakturę korygującą. Jeśli kupujący nie potwierdzi zwrotnie otrzymania e-maila, trzeba podjąć jeszcze jedną próbę, np. przesłać fakturę korygującą listem poleconym ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Wtedy nawet gdy kupujący nie odbierze przesyłki, będzie można rozliczyć fakturę korygującą i obniżyć VAT.

Potwierdzają to również sądy administracyjne. W wyroku WSA w Warszawie z 28 kwietnia 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 2686/14) czytamy:

Tylko na podstawie wpisów o wysłaniu listu zwykłego, dokonywanych przez samą stronę skarżącą w książce nadawczej, nie można wskazać, że doszło do wysłania jakiejkolwiek korespondencji. Oznacza to, że prawidłowe było stanowisko Ministra Finansów zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że okoliczności faktyczne, które zostały wskazane przez skarżącą Spółkę we wniosku o udzielenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie stanowiły o zrealizowaniu jednej z przesłanek wskazanych w przepisie art. 29a ust. 15 pkt 4 u.p.t.u. - udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej.

Na marginesie należy wspomnieć, że przepisy nie zwalniają z obowiązku uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, gdy nabywca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Podstawa prawna:

● art. 29a ust. 13-16 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 1649

Marcin Jasiński

ekspert w zakresie VAT