Jak wystawiać i przechowywać faktury w formie elektronicznej

To od podatników zależy, czy wystawiają faktury w formie papierowej czy elektronicznej. Jednak brak zgody kupującego na otrzymywanie faktur w formie elektronicznej powoduje, że sprzedawca musi wystawić fakturę papierową. Nie dotyczy to zasadniczo zamówień publicznych. Sprzedawca może przechowywać wystawione faktury w formie elektronicznej. To samo dotyczy kupujących, którzy otrzymają fakturę papierową. Nie muszą jej przechowywać w tej formie.

Definicję faktury i faktury elektronicznej zawiera art. 2 pkt 31 i 32 ustawy o VAT.

Definicje

Faktura to dokument w formie papierowej lub elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Faktura elektroniczna to faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Faktura elektroniczna, tak samo jak faktura w formie papierowej, musi zawierać elementy wymagane przepisami ustawy o VAT. Dodatkowo, aby faktura została uznana za fakturę elektroniczną, musi zostać wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Uwaga

Wyboru formatu, w jakim zostanie wystawiona i otrzymana faktura elektroniczna, dokonują podatnicy.

Formatem elektronicznym, w jakim jest wystawiana faktura, może być:

• ustrukturyzowany komunikat, np. XML, lub
• PDF wysłany jako załącznik do wiadomości e-mail, lub
• faks otrzymany w formacie elektronicznym, a nie papierowym.

Natomiast w art. 112a ustawy o VAT określono, jak należy przechowywać faktury. Ustawodawca nie narzuca podatnikom formatu. Z regulacji tych wynika, że podatnicy przechowują:

1) wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,

2) otrzymane faktury, w tym wystawione ponownie

- w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Podatnicy mający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju. Wyjątkiem są faktury przechowywane w formie elektronicznej. Mogą być przechowywane poza terytorium Polski, gdy będzie umożliwiony:

• naczelnikowi urzędu skarbowego,
• naczelnikowi urzędu celno-skarbowego,
• dyrektorowi izby administracji skarbowej lub
• Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej,

za pomocą środków elektronicznych, dostęp online do tych faktur.

Niezależnie od tego, gdzie i w jakiej formie są przechowywane faktury, podatnicy muszą zapewnić, na żądanie wymienionych podmiotów, bezzwłoczny dostęp do tych faktur. W przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej należy zapewnić również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

1. Które faktury muszą być przekazywane w formacie JPK_FA na żądanie urzędu

Od 1 lipca 2018 r. istnieje powszechny obowiązek przekazywania ksiąg i dowodów księgowych w formacie JPK.

Jak wynika z art. 193a Ordynacji podatkowej, w przypadku gdy podatnik prowadzi księgi podatkowe przy użyciu programów komputerowych, organ podatkowy może żądać przekazania całości lub części tych ksiąg oraz dowodów księgowych za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo na informatycznych nośnikach danych, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, wskazując rodzaj ksiąg podatkowych oraz okres, którego dotyczą.

Księgi podatkowe to również ewidencje VAT. Ewidencja sprzedaży i zakupów, do której prowadzenia są zobowiązani podatnicy VAT czynni, musi być prowadzona obowiązkowo w formie elektronicznej przy użyciu programów komputerowych. Sugeruje to, że podatnik VAT, który prowadzi ewidencję VAT w formie elektronicznej, niezależnie od tego, w jakiej formie wystawia faktury, ma obowiązek przekazywania ich - na żądanie - w formacie JPK_FA. Tak jednak nie jest.

W przypadku JPK_FA obowiązują następujące zasady:

• faktury wystawione przy użyciu programów komputerowych podlegają przekazaniu w formacie JPK, niezależnie od tego, w jakiej formie prowadzone są pozostałe księgi, np. PKPiR; do faktur wystawionych przy użyciu programów komputerowych zaliczamy również faktury wystawione w Excelu. Jednak jak podkreśla MF w udzielonych wyjaśnieniach:

Można prowadzić faktury w Excelu i wystawiać JPK_FA na żądanie, ale zrobienie tego w Excelu nie jest łatwe. Najprostszym sposobem spełnienia wymogów JPK jest e-mikrofirma, która automatyzuje cały ten proces.

• faktury wystawione odręcznie nie podlegają obowiązkowi przekazywania w formacie JPK;
• faktury zakupowe nie podlegają obowiązkowi przekazania w formacie JPK_FA.

Uwaga!

Faktury zakupowe nie podlegają obowiązkowi przekazania w formacie JPK_FA.

Należy pamiętać, że faktury są przekazywane tylko na żądanie, za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznych nośnikach danych. Inaczej niż w przypadku JPK_VAT możliwe jest ich przekazywanie np. na pendrivie. Nie ma obowiązku comiesięcznego przekazywania faktur. Przepisy nie określają, w jakim terminie podatnik jest zobowiązany spełnić to żądanie. Jednak z art. 159 Ordynacji podatkowej wynika, że jednym z elementów wezwania organu podatkowego jest termin, do którego żądanie powinno być spełnione. Dlatego podatnik będzie musiał wypełnić obowiązek we wskazanym w wezwaniu terminie. Jak podkreśla MF będzie to termin niekrószy niż 3 dni.

Przekazywać trzeba tylko wskazane księgi lub faktury za okres określony w wezwaniu, gdyż wezwanie będzie musiało zawierać wskazanie rodzaju ksiąg podatkowych lub dowodów księgowych, które mają być przekazane, oraz okresu, którego dotyczą. Jak czytamy w wyjaśnieniach MF:

Co do zasady, struktury JPK będą stosowane przez organy podatkowe dla okresów już rozliczonych. Możliwe będzie również żądanie dostarczenia danych dotyczących dowodów (faktur), co do których zaistniał już obowiązek ich wystawienia.

Organy podatkowe mogą żądać faktur w różnych konfiguracjach, np. faktur wystawionych dla spółki X w okresie od lipca 2018 r. MF, odpowiadając na pytanie podatnika, według jakich kryteriów będą żądane faktury, stwierdził:

Najczęściej będzie to data ujęcia faktury w deklaracji VAT lub w okresie sprawozdawczym dla ksiąg. Określało to będzie postanowienie organu podatkowego.

Wprowadzenie obowiązku przekazywania faktur w formacie JPK_FA nie oznacza jednak, że faktury wystawione za pomocą programu komputerowego nie mogą być drukowane i przekazywane kupującemu w formie papierowej. Potwierdzają to wyjaśnienia MF, że faktury zakupowe nie muszą być przekazywane w formacie JPK.

Obowiązek przekazywania faktur w formacie JPK_FA dotyczy faktur wystawionych od 1 lipca 2018 r., gdy podatnik nie był w okresie 1 lipca 2016 r. - 30 czerwca 2018 r. dużym przedsiębiorcą.

Przykład

Podatnik wystawia faktury w formie elektronicznej i prowadzi elektroniczne księgi. W marcu rozpoczęła się u niego kontrola za 2018 r. Jest małym przedsiębiorcą, dlatego organy podatkowe mogą żądać faktur w formacie JPK wystawionych od 1 lipca 2018 r. Wcześniejsze faktury nie muszą być przekazywane w formacie JPK.

2. Czy można wysyłać faktury w formacie PDF za pomocą aplikacji

W związku z rozwojem techniki popularna staje się usługa oferowana na stacjach paliw polegająca na wysyłaniu faktur elektronicznych w formacie pliku PDF. Faktura jest wysyłana na adres e-mailowy wskazany przez nabywców, którzy korzystają ze specjalnej aplikacji. Wyrażają oni żądanie otrzymywania faktur w formie elektronicznej przy akceptacji regulaminu płatności mobilnych.

Zarówno sprzedawcy, jak i kupujący mają wątpliwości, czy przesyłanie faktury w formacie PDF z wykorzystaniem i za pośrednictwem aplikacji mobilnej na adres e-mail można uznać za wydanie faktury. Podatnik jest zobowiązany do wydania faktury na podstawie art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy o podatku od towarów i usług nie precyzują pojęcia "wydać". W celu jego wyjaśnienia należy odwołać się do definicji słownikowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego "wydać" oznacza tyle, co dać, przydzielić komuś. Dlatego fakturę wysłaną za pomocą aplikacji na adres e-mail kupującego można uznać za fakturę wydaną.

W wydanych kilkudziesięciu interpretacjach indywidualnych na ten temat organy podatkowe przyznają prawo do wysyłania faktur w formie PDF na adres e-mail. W piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lutego 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4012.37.2019.1.LS) czytamy:

Zatem wysłanie faktury w formacie PDF (faktura elektroniczna) na wskazany przez nabywcę adres e-mail, zgodnie z jego żądaniem oznacza, że dokument został nabywcy udostępniony (przydzielony) i w odniesieniu do faktury elektronicznej świadczy o tym, że wypełniony został warunek, o którym mowa w art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, tj. wydano fakturę nabywcy.

W konsekwencji należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że planowane przez niego wysyłanie faktur elektronicznych w formacie pliku PDF z wykorzystaniem i za pośrednictwem infrastruktury Y związanej z aplikacją mobilną, na adres e-mailowy wskazany przez nabywcę podczas akceptacji regulaminu aplikacji mobilnej, w którym wyraził żądanie otrzymywania faktur w formie elektronicznej, będzie spełniało przesłanki do uznania, że nastąpi wydanie faktury w myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

3. Czy faktury elektroniczne muszą być opatrywane podpisem elektronicznym

To od podatnika zależy, w jakiej formie będzie wystawiał i zabezpieczał przesyłane faktury elektroniczne. Obecnie żaden przepis nie wymaga, aby był to podpis elektroniczny. W art. 106m ustawy o VAT jest on tylko wskazany jako przykład zachowania autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lutego 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.1.2018.1.AT) czytamy:

Ustawodawca nie narzuca podatnikowi formatu wystawienia faktury. Określenie "dowolny" oznacza bowiem tyle, co zależny od woli wystawiającego, nieograniczony żadnymi obwarowaniami. Ponadto - co ważne - faktura elektroniczna musi być nie tylko wystawiona, ale również i otrzymana w formacie elektronicznym.

Dowolność formatu wysłania i odebrania ograniczać może tylko jeden czynnik - format ten powinien być możliwy do otwarcia przez odbiorcę faktury, ponieważ tylko faktura, która jest dostarczona, jest ważnym dokumentem. Należy zwrócić uwagę na jeszcze jeden warunek, otóż zgodnie z art. 106n ustawy o VAT, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury. Uwzględniając wskazane wyżej przepisy, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo zrezygnować z wymogu opatrywania przesyłanych faktur elektronicznych kwalifikowanym podpisem elektronicznym.

4. Czy można przechowywać w formie elektronicznej faktury papierowe

Jeśli podatnik wystawia i przekazuje faktury w wersji papierowej, to nie musi ich przechowywać w tej samej formie. Dotyczy to zarówno sprzedawcy, jak i nabywcy. Mogą oni wystawioną albo otrzymaną fakturę zeskanować i przechowywać tylko w formie elektronicznej. Faktury papierowe, które zostały zeskanowane, mogą zostać zniszczone.

Uwaga

Zarówno sprzedawca, jak i nabywca mogą przechowywać papierowe faktury w formie elektronicznej.

Proces archiwizacji dokumentów w formie elektronicznej powinien odbywać się w sposób, który umożliwia zachowanie autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelności przechowywanych dokumentów. Zatem kluczową rolę w tym zakresie odgrywa możliwość ustalenia wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy archiwizowanym dokumentem a transakcją gospodarczą, którą dokumentuje.

Wymaga to zachowania kilku warunków:

• zeskanowana faktura musi być przechowywane w formacie, który uniemożliwia zmianę danych, np. w PDF,
• faktury muszą być przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe,
• zachowana jest ścieżka kontroli procesu skanowania i niszczenia faktur papierowych,
• zachowany jest łatwy dostęp do tych dokumentów oraz możliwość ich pobrania i dostarczenia w odpowiednim formacie na żądanie organów.

Potwierdzają to organy podatkowe i sądy. NSA w wyroku z 24 maja 2012 r. (sygn. akt I FSK 1228/11) stwierdził, że podatnik może drukować oryginał dokumentu w celu przesłania nabywcy i jednocześnie przechowywać kopie faktur w formie PDF na serwerze, w sytuacji gdy nie jest możliwe dokonywanie jakichkolwiek zmian w treści dokumentu.

Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 17 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-1107/15-2/BH) oraz z 8 października 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-857/15-2/AS), a także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-126/15/KG). W drugiej z powołanych interpretacji czytamy:

W odniesieniu do przedstawionej sytuacji, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości przechowywania kopii faktur, niebędących fakturami elektronicznymi w formie innej niż papierowa w postaci obrazu faktury w formacie pdf.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur (wystawianych kontrahentom i otrzymywanych od nich w formie papierowej) w formie elektronicznej, w dowolny sposób, np. w formie zapisu elektronicznego na elektronicznych nośnikach danych, jednakże sposób ten - jak wymaga ustawodawca - ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Przykład

Podatnik wystawia faktury elektroniczne. W marcu nowy klient zażądał faktury papierowej. Podatnik wydrukował fakturę z systemu i przekazał nabywcy. Nie musi natomiast drukować kopii. Może przechowywać fakturę wyłącznie w formie elektronicznej.

5. W jaki sposób powinna być wyrażona zgoda na otrzymywanie faktur w formie elektronicznej

Stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury (art. 106n ustawy o VAT). W przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy jednocześnie więcej niż jednej faktury elektronicznej dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, o ile dla każdej faktury są dostępne wszystkie te dane. Wyjątkiem są faktury dokumentujące zlecenia wykonane w ramach zamówień publicznych. Nowe przepisy obowiązują od 18 kwietnia 2019 r., z wyjątkiem zamówień o wartości nieprzekraczającej 30 000 euro, w przypadku których nowe regulacje obowiązują dopiero od 1 sierpnia 2019 r. Ponadto z tego obowiązku wyłączone są zamówienia dotyczące m.in. obronności.

Zamawiający jest obowiązany do odbierania od wykonawcy ustrukturyzowanych faktur elektronicznych przesłanych za pośrednictwem platformy. Przepisu art. 106n ust. 1 ustawy o VAT się nie stosuje. To oznacza, że nie obowiązuje przepis, który uzależnia przesyłanie faktur w formie elektronicznej od zgody nabywcy towaru lub usługi (art. 4 ustawy o elektronicznym fakturowaniu).

Uwaga

Zgoda na otrzymywanie elektronicznych faktur może być wyrażona w dowolny sposób.

Jeśli jednak zgoda jest konieczna, to może być wyrażona w dowolny sposób. Może to być akceptacja regulaminu sklepu, w którym sprzedawca informuje o wystawianiu faktur elektronicznych. Również brak sprzeciwu na otrzymaną w formie elektronicznej fakturę jest równoznaczny - zdaniem organów podatkowych - ze zgodą na otrzymywanie takich faktur.

6. Jak ustalić termin otrzymania faktury elektronicznej

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). Nie powstanie jednak wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Zatem data otrzymania faktury jest niezwykle istotna dla prawidłowej realizacji podstawowego prawa podatnika - obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W przypadku faktur papierowych za datę otrzymania faktury uznaje się, co do zasady, datę fizycznego wpływu faktury do firmy danego podatnika. Data wpływu potwierdzana jest zazwyczaj umieszczeniem na fakturze stempla wskazującego datę jej otrzymania.

W przypadku faktur otrzymywanych drogą elektroniczną, w postaci załączników do wiadomości e-mail, rolę takiego stempla będzie pełniła data wpływu danego e-maila na adres poczty elektronicznej podatnika. Data wpływu danej wiadomości e-mail wraz z załączoną do niej fakturą (fakturami) jest rzeczywistym i udokumentowanym momentem otrzymania danej faktury elektronicznej.

Przykład

Spółka kupiła towar u kontrahenta. Wystawił on fakturę 30 marca i wysłał e-mailem w tym samym dniu. Faktura wpłynęła do spółki 30 marca. Została jednak odebrana przez upoważnionego pracownika 1 kwietnia. W tym przypadku spółka może odliczyć VAT już w deklaracji za marzec, gdyż otrzymała fakturę 30 marca.

Jeżeli faktury są umieszczane w systemie, do którego ma dostęp również nabywca, to za datę jej otrzymania należy uznać dzień wpływu faktury do systemu. Stanowisko to zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.669.2018.3.JN).

Podstawa prawna:

• art. 2 pkt 31 i 32, art. 106m, art. 106n, art. 111 ust. 3a pkt 1, art. 112a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174; ost.zm. Dz.U. z 2018 r. poz. 2433

• art. 4 ustawy z 9 listopada 2018 r. o elektronicznym fakturowaniu w zamówieniach publicznych, koncesjach na roboty budowlane lub usługi oraz partnerstwie publiczno-prywatnym - Dz.U. z 2018 r. poz. 2191

Marcin Jasiński

ekspert w zakresie VAT