4/2016, data dodania: 12.04.2016 Jak wykazać i rozliczać w księgach bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów
Jednostka dokonuje wyceny biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów nie rzadziej niż na dzień bilansowy, w uzasadnionej, wiarygodnie oszacowanej kwocie. Kwota, na którą zarachowane jest bierne rozliczenie międzyokresowe kosztów, powinna wynikać z racjonalnych przesłanek. Rzetelny szacunek powinien nastąpić na drodze osądu dokonanego przez kierownictwo jednostki, z uwzględnieniem dotychczasowych doświadczeń dotyczących podobnych transakcji.
Sposób ewidencji RMK biernych w układzie kont zespołu 4 jest chyba najbardziej powszechnym rozwiązaniem. Bywają też jednostki, które prowadzą ewidencję kosztów tylko w układzie kont zespołu 5, tj. "Koszty według typów działalności i ich rozliczenie". Przy czym należy zaznaczyć, że nie zwalnia to z obowiązku wykazania kosztów według rodzajów w informacji dodatkowej.
Najbardziej rozbudowana ewidencja występuje w jednostkach prowadzących pełną ewidencję kosztów, ujmujących je jednocześnie na kontach zespołu 4 "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie" oraz kontach zespołu 5 "Koszty według typów działalności i ich rozliczenie".
Konto "Rozliczenia międzyokresowe kosztów" jest kontem bilansowym i może wykazywać na koniec poszczególnych miesięcy dwa salda:
● saldo Dt oznaczające koszty przyszłych okresów (rozliczenia międzyokresowe czynne),
● saldo Ct oznaczające rezerwę na wydatki przyszłych okresów (rozliczenia międzyokresowe bierne).
1. Na jakie zobowiązania nie należy tworzyć rezerwy
Do biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów nie zalicza się zobowiązań wynikających z przyjętych przez jednostkę niefakturowanych dostaw i usług. Zalicza się je do zobowiązań z tytułu dostaw i usług, i to także wtedy, gdy ustalenie przez jednostkę dokładnej ilości i/lub ceny dostawy/usługi może wymagać szacunków. Takie stanowisko wynika z KSR nr 6 "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe".
PRZYKŁAD 1
Jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko w układzie kont zespołu 4 "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie".
WARIANT 1 - rzeczywiste koszty < rezerwa
1. Zarachowanie biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów - utworzenie rezerwy na koszty działalności operacyjnej poprzez zaksięgowanie w ciężar kosztów okresu bieżącego ścisłej lub prawdopodobnej wysokości przyszłego zobowiązania w kwocie 100 000 zł:
Wn "Rozliczenie kosztów" 100 000 zł
Ma "RMK bierne" 100 000 zł
2. Zaksięgowanie rzeczywiście poniesionych kosztów działalności operacyjnej w wysokości 90 000 zł związanych z utworzonymi w okresach poprzednich RMK biernymi:
a) poniesienie kosztów
Wn "Koszty rodzajowe" 90 000 zł
Ma "Rozrachunki z dostawcami" (lub inne konta) 90 000 zł
b) rozwiązanie rezerw w wysokości poniesionych kosztów
Wn "RMK bierne" 90 000 zł
Ma "Rozliczenie kosztów" 90 000 zł
3. Rozwiązanie niewykorzystanej części rezerwy w wysokości 10 000 zł - niewykorzystana część rezerwy zmniejsza koszty okresu, w którym została stwierdzona:
Wn "RMK bierne" 10 000 zł
Ma "Rozliczenie kosztów" 10 000 zł
WARIANT 2 - rzeczywiste koszty > rezerwa
1. Zarachowanie biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów - utworzenie rezerwy na koszty działalności operacyjnej poprzez zaksięgowanie w ciężar kosztów okresu bieżącego ścisłej lub prawdopodobnej wysokości przyszłego zobowiązania w kwocie 100 000 zł:
Wn "Rozliczenie kosztów" 100 000 zł
Ma "RMK bierne" 100 000 zł
2. Zaksięgowanie rzeczywiście poniesionych kosztów działalności operacyjnej w wysokości 120 000 zł związanych z utworzonymi w okresach poprzednich RMK biernymi:
a) poniesienie kosztów
Wn "Koszty rodzajowe" 120 000 zł
Ma "Rozrachunki z dostawcami" (lub inne konta) 120 000 zł
b) rozwiązanie rezerw
Wn "RMK bierne" 100 000 zł
Ma "Rozliczenie kosztów" 100 000 zł
PRZYKŁAD 2
Jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko w układzie kont zespołu 5 "Koszty według typów działalności i ich rozliczenie".
WARIANT 1 - rzeczywiste koszty < rezerwa
1. Zarachowanie biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów - utworzenie rezerwy na koszty działalności operacyjnej poprzez zaksięgowanie w ciężar kosztów okresu bieżącego ścisłej lub prawdopodobnej wysokości przyszłego zobowiązania w kwocie 200 000 zł:
Wn "Koszty według typów działalności" 200 000 zł
Ma "RMK bierne" 200 000 zł
2. Zaksięgowanie rzeczywiście poniesionych kosztów działalności operacyjnej w wysokości 180 000 zł związanych z utworzonym w okresach poprzednich biernym rozliczeniem międzyokresowym kosztów:
Wn "RMK bierne" 180 000 zł
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 180 000 zł
3. Rozwiązanie niewykorzystanej części rezerwy w wysokości 20 000 zł - niewykorzystana część rezerwy zmniejsza koszty okresu, w którym została stwierdzona:
Wn "RMK bierne" 20 000 zł
Ma "Koszty według typów działalności" 20 000 zł
WARIANT 2 - rzeczywiste koszty > rezerwa
1. Zarachowanie biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów - utworzenie rezerwy na koszty działalności operacyjnej poprzez zaksięgowanie w ciężar kosztów okresu bieżącego ścisłej lub prawdopodobnej wysokości przyszłego zobowiązania w kwocie 200 000 zł:
Wn "Koszty według typów działalności" 200 000 zł
Ma "RMK bierne" 200 000 zł
2. Zaksięgowanie rzeczywiście poniesionych kosztów działalności operacyjnej w wysokości 220 000 zł związanych z utworzonymi w okresach poprzednich RMK biernymi:
Wn "RMK bierne" 220 000 zł
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 220 000 zł
3. Zaksięgowanie nadwyżki kosztów działalności operacyjnej ponad kwotę utworzonego w okresach poprzednich biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów w koszty okresu bieżącego:
Wn "Koszty według typów działalności" 20 000 zł
Ma "RMK bierne" 20 000 zł
PRZYKŁAD 3
Jednostka prowadzi pełną ewidencję kosztów, ujmując je jednocześnie na kontach zespołu 4 "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie" oraz kontach zespołu 5 "Koszty według typów działalności i ich rozliczenie".
WARIANT 1 - rzeczywiste koszty < rezerwa
1. Zarachowanie ścisłej (lub prawdopodobnej) wysokości biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów - utworzenie rezerwy na koszty działalności operacyjnej w wysokości 250 000 zł:
Wn "Koszty według typów działalności" 250 000 zł
Ma "RMK bierne" 250 000 zł
2. Poniesienie kosztów prostych związanych z utworzonym w okresach poprzednich biernym rozliczeniem międzyokresowym kosztów w wysokości 200 000 zł:
a) ewidencja w układzie rodzajowym
Wn "Koszty rodzajowe" 200 000 zł
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 200 000 zł
b) przeniesienie kosztów na konta zespołu 5
Wn "RMK bierne" 200 000 zł
Ma "Rozliczenie kosztów" 200 000 zł
3. Nadwyżka rezerw nad kosztami rzeczywiście poniesionymi - 50 000 zł:
Wn "RMK bierne" 50 000 zł
Ma "Koszty według typów działalności" 50 000 zł
WARIANT 2 - rzeczywiste koszty > rezerwa
1. Zarachowanie ścisłej (lub prawdopodobnej) wysokości biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów - utworzenie rezerwy na koszty działalności operacyjnej w wysokości 250 000 zł:
Wn "Koszty według typów działalności" 250 000 zł
Ma "RMK bierne" 250 000 zł
2. Poniesienie kosztów prostych związanych z utworzonym w okresach poprzednich biernym rozliczeniem międzyokresowym kosztów w wysokości 300 000 zł:
a) ewidencja w układzie rodzajowym
Wn "Koszty rodzajowe" 300 000 zł
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 300 000 zł
b) przeniesienie kosztów na konta zespołu 5
Wn "RMK bierne" 300 000 zł
Ma "Rozliczenie kosztów" 300 000 zł
3. Nadwyżka kosztów rzeczywiście poniesionych ponad utworzoną rezerwę w wysokości 50 000 zł:
Wn "Koszty według typów działalności" 50 000 zł
Ma "RMK bierne" 50 000 zł
PODSTAWA PRAWNA:
● art. 6, art. 28 oraz art. 39 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 330; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 1844
● Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe"
Mariusz Bukowiński
biegły rewident
