Przedsiębiorstwo w spadku - jak rozliczyć VAT i akcyzę

Od 25 listopada 2018 r. wchodzą w życie przepisy ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Regulacje te pozwolą przedsiębiorcom, którzy prowadzą jednoosobową działalność, zabezpieczyć firmę na wypadek śmierci. Gdy tego nie zrobią, po ich śmierci zarząd sukcesyjny będą mogli powołać sami spadkobiercy lub będą mogli kontynuować działalność przez 2 miesiące bez powoływania zarządu. Skorzystanie z uprawnień podatkowych wymaga terminowego złożenia do urzędu skarbowego zawiadomień. Szczególnie w przypadku działalności akcyzowej warunki są bardzo obostrzone.

Regulacje ustawy o zarządzie sukcesyjnym, w tym przepisy dotyczące rozliczenia podatkowego, będą miały zastosowanie, jeżeli śmierć przedsiębiorcy nastąpiła po dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy o zarządzie sukcesyjnym, czyli od 25 listopada 2018 r.

Rozliczenie VAT po śmierci przedsiębiorcy

Po śmierci spadkodawcy, gdy będzie wola kontynuowania działalności, powstanie przedsiębiorstwo w spadku.

Ustawa o zarządzie sukcesyjnym będzie uznawać przedsiębiorstwo w spadku za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, będącą podatnikiem VAT (art. 49 ustawy o zarządzie sukcesyjnym). Status ten uzyska w okresie od otwarcia spadku (śmierć przedsiębiorcy) do dnia wygaśnięcia (art. 15 ust. 1a ustawy o VAT):

1) zarządu sukcesyjnego albo

2) uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie zostanie ustanowiony, a będzie dokonane zgłoszenie o kontynuowaniu działalności przez następców prawnych.

Uprawnienie do powołania zarządcy sukcesyjnego będzie zasadniczo wygasać z upływem 2 miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy (art. 12 ust. 10 ustawy o zarządzie sukcesyjnym).

Przedsiębiorstwo w spadku będzie uznawane za podatnika kontynuującego działalność gospodarczą zmarłego. Gdy zmarły był podatnikiem VAT czynnym, taki status będzie miało również przedsiębiorstwo w spadku. Jeśli zmarły korzystał ze zwolnienia podmiotowego ze względu na wysokość obrotu, taki sam status będzie miało przedsiębiorstwo w spadku.

Przedsiębiorstwo w spadku będzie również podatnikiem z tytułu importu, WNT, dostaw i nabyć objętych odwrotnym obciążeniem (art. 17 ust. 1i ustawy o VAT), który kontynuuje prowadzenie działalności gospodarczej zmarłego podatnika.

Prawa i obowiązki podatnika będącego przedsiębiorstwem w spadku, gdy na mocy ustawy o VAT będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu, będzie wykonywał (art. 7a § 1 Ordynacji podatkowej):

1. zarządca sukcesyjny w okresie od ustanowienia do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego;
2. następca prawny, który zgłosił zamiar kontynuowania działalności zmarłego w okresie:
   • od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego,
   • od dnia, w którym zarządca sukcesyjny przestał pełnić tę funkcję, do dnia powołania kolejnego zarządcy sukcesyjnego albo wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego.

Obowiązki informacyjne oraz sposób postępowania organów podatkowych będą zależeć od tego, czy przedsiębiorca wskaże zarządcę sukcesyjnego przed śmiercią, czy nie.

Obowiązki informacyjne po śmierci spadkodawcy

Deklaracje VAT-7/VAT-7K trzeba będzie zaadresować do urzędu skarbowego, w którym rozliczał się zmarły. Muszą być złożone w formie elektronicznej. Posługujemy się NIP-em zmarłego i wpisujemy jego nazwę firmy z dopiskiem "w spadku".

Przedsiębiorstwo w spadku, które jest podatnikiem VAT, będzie wystawiało lub otrzymywało faktury. Ustawa o zarządzie sukcesyjnym pozwala posługiwać się danymi zmarłego przedsiębiorcy.

Numer identyfikacji podatkowej

Posługiwanie się NIP-em po śmierci przedsiębiorcy będzie zależało od tego, czy zostanie powołany zarząd sukcesyjny lub czy będzie dokonane zgłoszenie.

Gdy zostanie powołany zarząd sukcesyjny, NIP nadany zmarłemu przedsiębiorcy będzie przechodził na przedsiębiorstwo w spadku. Możliwość posługiwania się tym NIP-em wygaśnie wraz z wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego (art. 12 ust. 1b ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników).

W przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie zostanie ustanowiony, przedsiębiorstwo w spadku może do dnia wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego podawać NIP przedsiębiorcy. Warunkiem będzie, aby osoba:

• małżonek przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku lub
• spadkobierca ustawowy przedsiębiorcy, albo
• spadkobierca testamentowy przedsiębiorcy lub zapisobierca windykacyjny, któremu zgodnie z ogłoszonym testamentem przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku,

która będzie kontynuowała prowadzenie przedsiębiorstwa pod firmą zmarłego przedsiębiorcy, dokonała zgłoszenia do naczelnika urzędu skarbowego o tym fakcie. Na dokonanie tego zgłoszenia będzie miała 2 miesiące od dnia śmierci przedsiębiorcy. Jeżeli akt zgonu przedsiębiorcy nie będzie zawierał daty zgonu albo chwila śmierci przedsiębiorcy zostanie oznaczona w postanowieniu stwierdzającym zgon, termin ten będzie biegł od dnia znalezienia zwłok przedsiębiorcy albo uprawomocnienia się postanowienia stwierdzającego zgon.

W przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie zostanie ustanowiony i spadkobiercy nie dokonają zgłoszenia, podawanie NIP-u lub firmy przedsiębiorcy nie będzie wywoływało skutków podatkowych dla przedsiębiorstwa w spadku. Oznacza to, że spadkobiercy nie mogą posługiwać się wtedy NIP-em zmarłego przedsiębiorcy.

Nazwa firmy w spadku na fakturze

Jak wynika z art. 17 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, w sprawach z zakresu prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku zarządca sukcesyjny posługuje się dotychczasową firmą przedsiębiorcy, z dodaniem oznaczenia "w spadku".

Oznacza to, że na fakturze powinna się pojawić nazwa firmy zmarłego z dopiskiem "w spadku". Należy pamiętać, że w przypadku jednoosobowych działalności nazwę firmy stanowi imię i nazwisko przedsiębiorcy. Dlatego na fakturze powinny pojawić się te dane z dopiskiem np. Jan Kowalski "w spadku".

Możliwość posługiwania się nazwą przedsiębiorstwa zmarłego mają również osoby, które kontynuują działalność, nie powołując zarządu sukcesyjnego, pod warunkiem że dokonają zgłoszenia w terminie 2 miesięcy od śmierci przedsiębiorcy.

Prawa i obowiązki przedsiębiorstwa w spadku

Przedsiębiorstwo w spadku jako kontynuator działalności zmarłego przedsiębiorcy będzie miało:

• prawo do odliczenia VAT z otrzymanych faktur dotyczących zakupów dokonanych przez zmarłego lub faktur, które otrzymał zmarły, ale nie odliczył z nich VAT,
• obowiązek wystawienia faktur dotyczących czynności wykonanych przez zmarłego, gdy nie zdążył ich udokumentować,
• obowiązek wystawiania faktur korygujących do faktur wystawionych przez zmarłego, gdy powstaną okoliczności do ich wystawienia,
• obowiązek rozliczenia faktur wystawionych przez zmarłego, dla których obowiązek podatkowy powstał w późniejszym okresie rozliczeniowym,
• prawo uwzględnienia nadwyżki podatku naliczonego z ostatniej deklaracji złożonej przez zmarłego,
• obowiązek złożenia deklaracji oraz JPK_VAT za okres, kiedy zmarły wykonywał czynności podlegające VAT, a nie zdążył już wysłać deklaracji i informacji JPK,
• możliwość dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku VAT.

Jak wynika z art. 59c Prawa bankowego, po śmierci przedsiębiorcy bank nadal będzie prowadził rachunek bankowy związany z prowadzoną przez przedsiębiorcę działalnością gospodarczą, jeżeli został ustanowiony zarząd sukcesyjny. W okresie od ustanowienia do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego dostęp do środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowy oraz prawo do wydawania dyspozycji będą przysługiwały zarządcy sukcesyjnemu.

Rozliczenie akcyzy po śmierci przedsiębiorcy

Dla celów rozliczeń akcyzy przedsiębiorstwo w spadku będzie również uznawane za podatnika kontynuującego prowadzenie działalności gospodarczej zmarłego podatnika.

Dla działalności opodatkowanej akcyzą wykonywanej na podstawie decyzji i zezwoleń akcyzowych ustawa o zarządzie sukcesyjnym przewidziała konieczność ustanowienia zarządu sukcesyjnego na wypadek śmierci przedsiębiorcy. Jeśli taki zarząd nie zostanie powołany, z chwilą śmierci przedsiębiorcy wygasną decyzje i zezwolenia (art. 84a ustawy o podatku akcyzowym).

Uwaga

W przypadku działalności wykonywanej na podstawie decyzji i zezwoleń akcyzowych, aby przedsiębiorstwo w spadku mogło kontynuować działalność, konieczne jest ustanowienie zarządu sukcesyjnego na wypadek śmierci.

Przyczyną takiego rozwiązania jest specyfika prowadzenia działalności akcyzowej, polegająca w szczególności na konieczności zapewnienia jej pełnej ciągłości, oraz bardzo duże ryzyko fiskalne z tym związane.

Przypadki, gdy ustanowienie zarządu sukcesyjnego na wypadek śmierci jest konieczne, aby kontynuować działalność

Samo ustanowienie zarządcy na wypadek śmierci nie wystarczy. Dodatkowo muszą być spełnione następujące warunki, aby zgody i decyzje akcyzowe nie wygasły (art. 84a ustawy o podatku akcyzowym):

• po śmierci przedsiębiorcy, który posiadał decyzję lub zezwolenie akcyzowe, zostanie zapewniona ciągłość zarządu sukcesyjnego,
• zarządca sukcesyjny złoży, w terminie 7 dni od dnia śmierci przedsiębiorcy, wniosek o zmianę decyzji lub zezwolenia akcyzowego, poprzez dodanie do dotychczasowej nazwy posiadacza decyzji lub zezwolenia oznaczenia "w spadku",
• zmarły przedsiębiorca posiadał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju - w przypadku decyzji dla pośredniczącego podmiotu tytoniowego,
• przedsiębiorstwo w spadku, zarządca sukcesyjny, następcy zmarłego przedsiębiorcy oraz małżonek zmarłego przedsiębiorcy spełniają warunki określone w art. 84b-84d ustawy o podatku akcyzowym.

Joanna Dmowska

ekspert w zakresie VAT