PROBLEM

W listopadzie 2015 r. wraz z zakupionym samochodem osobowym jednostka wykupiła polisę OC, AC i NNW. Polisa obejmuje okres od 24 listopada 2015 r. do 23 listopada 2016 r. Czy powinniśmy koszty ubezpieczenia rozliczać w czasie, pomimo że nie są one duże (2196 zł)? Jeśli tak, to czy kwotę składki podzielić na 12 miesięcy, czy też podzielić na 366 dni (faktyczna liczba dni obowiązywania polisy) i zaliczać do kosztów poszczególnego miesiąca, dokładnie tyle, ile wynosi liczba dni objęta ubezpieczeniem w danym miesiącu?

RADA

Koszt ubezpieczenia dotyczy przyszłych okresów sprawozdawczych (dwóch lat obrotowych), dlatego też powinien być rozliczany w czasie poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów, nawet jeśli jest to niewielki wydatek. Najdokładniejszym (a więc najlepszym) rozwiązaniem jest podzielenie kwoty składki ubezpieczenia na dni i przypisanie do danego miesiąca kwoty wynikającej z liczby dni objętej ubezpieczeniem w danym miesiącu. Szczegóły - w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

Jedną z nadrzędnych zasad rachunkowości jest zasada współmierności, polegająca na tym, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów są ujmowane w księgach rachunkowych okresu sprawozdawczego, w którym zostaną zarachowane osiągnięte przychody. W celu realizacji tej zasady ustawa o rachunkowości nakazuje m.in. rozliczanie kosztów w czasie (por. art. 39 uor). Polega to na tym, że jednostki mają obowiązek zaliczyć do aktywów danego okresu koszty, które zostały poniesione, ale powinny zostać przypisane do przyszłych okresów sprawozdawczych.

Czy koszty ubezpieczenia komunikacyjnego należy rozliczać w czasie

Umowy ubezpieczenia komunikacyjnego są zazwyczaj zawierane - tak jak to ma miejsce w rozpatrywanym przypadku - na okres 12 miesięcy. Najczęściej ubezpieczanie takie obejmuje co najmniej dwa lata obrotowe, co oznacza, że koszty te dotyczą przyszłych okresów sprawozdawczych. Dlatego też na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy o rachunkowości należy je rozliczać w czasie. W związku z tym, że koszt ubezpieczeń komunikacyjnych jest kosztem, którego poniesienie wyprzedza efekt w postaci przychodu, należy je aktywować zgodnie z zasadą współmierności zdefiniowaną w art. 6 ust. 1 uor. Oznacza to, że część kosztów przypadających na przyszłe okresy sprawozdawcze musi zostać zaewidencjonowana na koncie 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów", a następnie jest stopniowo odnoszona w koszty działalności operacyjnej.

Fakt, że koszty ubezpieczenia nie są duże, mógłby mieć znaczenie, tylko gdy składka ubezpieczenia dotyczy jedynie jednego roku obrotowego. Wówczas jednostka mogłaby skorzystać z zasady istotności (art. 4 ust. 4a uor) i zaksięgować całość kosztów ubezpieczenia w miesiącu ich poniesienia (przykładowo, gdy ubezpieczenie dotyczy okresu od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku; wówczas można całość kosztów uwzględnić już w styczniu). W rozpatrywanym przypadku składka ubezpieczeniowa dotyczy dwóch lat obrotowych. W związku z tym jednostka może:

● część składki dotyczącą roku bieżącego odnieść w koszty bilansowe w miesiącu jej poniesienia, tj. bez rozliczania w czasie co miesiąc (dotyczy składki za okres od 24 listopada do 31 grudnia 2015 r.), a następnie część kosztów dotyczącą roku następnego (tj. składkę za okres od 1 stycznia do 23 listopada 2016 r.) ująć na koncie 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" i obciążyć koszty bilansowe stycznia 2016 r. - gdy koszty ubezpieczenia nie są istotne, lub

● całość składki aktywować na koncie 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" i odnosić w koszty bilansowe poszczególnych miesięcy część składki przypadającą na dany miesiąc - gdy koszty ubezpieczenia są istotne.

Czy koszty ubezpieczenia należy dzielić na dni

Tak. Jest to najwłaściwszy sposób postępowania, chociaż w praktyce można spotkać się także z inną metodą ustalania miesięcznego obciążenia kosztami ubezpieczenia, tj. opartą na proporcjonalnym podziale pierwszego i ostatniego miesiąca obowiązywania ubezpieczenia (patrz przykład 2). Najbardziej dokładnym (a więc i polecanym) sposobem ustalenia części składki przypadającej na dany okres (miesiąc) jest podział całości składki na liczbę dni obowiązywania ubezpieczenia i odnoszenie w koszty iloczynu dziennej stawki i liczby dni objętej ubezpieczeniem w danym miesiącu.

PRZYKŁAD 1

Jednostka wykupiła polisę OC, AC, NNW samochodu będącego środkiem trwałym w wysokości 2196 zł. Polisa obejmuje okres od 24 listopada 2015 r. do 23 listopada 2016 r.

Rozwiązanie:

Dzienna kwota kosztów polisy ubezpieczeniowej: 2196 zł / 366 dni = 6,00 zł

Zatem do kosztów podstawowej działalności jednostka zaliczy w:

● listopadzie 2015 r. (7 dni x 6 zł ) 42,00 zł

● grudniu 2015 r. (31 dni x 6 zł) 186,00 zł

● styczniu 2016 r. (31 dni x 6 zł) 186,00 zł

● lutym 2016 r. (29 dni x 6 zł) 174,00 zł

● marcu 2016 r. (31 dni x 6 zł) 186,00 zł

● kwietniu 2016 r. (30 dni x 6 zł) 180,00 zł

● maju 2016 r. (31 dni x 6 zł) 186,00 zł

● czerwcu 2016 r. (30 dni x 6 zł) 180,00 zł

● lipcu 2016 r. (31 dni x 6 zł) 186,00 zł

● sierpniu 2016 r. (31 dni x 6 zł) 186,00 zł

● wrześniu 2016 r. (30 dni x 6 zł) 180,00 zł

● październiku 2016 r. (31 dni x 6 zł) 186,00 zł

● listopadzie 2016 r. (23 dni x 6 zł) 138,00 zł

Ewidencja księgowa, w przypadku gdy jednostka uznała koszt ubezpieczenia za nieistotny:

Zapisy w księgach rachunkowych listopada 2015 r.

1. PK - składka na ubezpieczenie komunikacyjne w kwocie wynikającej z polisy ubezpieczeniowej

Wn konto 409 "Pozostałe koszty rodzajowe" 2 196,00 zł

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: konto imienne ubezpieczyciela) 2 196,00 zł

2. PK - koszty ubezpieczenia podlegające rozliczeniu w czasie

Wn konto 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 2 196,00 zł

Ma konto 490 "Rozliczenie kosztów" 2 196,00 zł

3. PK - rozliczenie kosztów ubezpieczenia przypadających na okres od 24 listopada do 31 grudnia 2015 r. (42 zł + 186 zł)

Wn konto 550 "Koszty zarządu" 228,00 zł

Ma konto 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 228,00 zł

4. WB - uregulowanie zobowiązania wobec ubezpieczyciela

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: konto imienne ubezpieczyciela) 2 196,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 2 196,00 zł

Na dzień bilansowy (31 grudnia 2015 r.) kwota składek dotycząca 2016 r. (1968 zł) zostanie na koncie 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" jako saldo debetowe i zostanie ona wykazana w aktywach bilansu w poz. B.IV jako "Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe".

Zapisy w księgach rachunkowych stycznia 2016 r.

1. PK - rozliczenie kosztów ubezpieczenia przypadających na okres od 1 stycznia do 23 listopada 2016 r. (186 zł +174 zł +186 zł + 180 zł + 186 zł + 180 zł + 186 zł + 186 zł + 180 zł + 186 zł + 138 zł)

Wn konto 550 "Koszty zarządu" 1 968,00 zł

Ma konto 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 1 968,00 zł

Ewidencja księgowa, w przypadku gdy jednostka uznała koszt ubezpieczenia za istotny

Zapisy w księgach rachunkowych listopada 2015 r.

1. PK - składka na ubezpieczenie komunikacyjne w kwocie wynikającej z polisy ubezpieczeniowej

Wn konto 409 "Pozostałe koszty rodzajowe" 2 196,00 zł

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: konto imienne ubezpieczyciela) 2 196,00 zł

2. PK - koszty ubezpieczenia podlegające rozliczeniu w czasie

Wn konto 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 2 196,00 zł

Ma konto 490 "Rozliczenie kosztów" 2 196,00 zł

3. PK - rozliczenie kosztów ubezpieczenia przypadających na okres od 24 do 30 listopada 2015 r.

Wn konto 550 "Koszty zarządu" 42,00 zł

Ma konto 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 42,00 zł

4. WB - uregulowanie zobowiązania wobec ubezpieczyciela

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: konto imienne ubezpieczyciela) 2 196,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 2 196,00 zł

Zapisy w księgach rachunkowych grudnia 2015 r.

5. PK - rozliczenie kosztów ubezpieczenia przypadających na okres od 1 do 31 grudnia 2015 r.

Wn konto 550 "Koszty zarządu" 186,00 zł

Ma konto 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 186,00 zł

Na dzień bilansowy (31 grudnia 2015 r.) kwota składek dotycząca 2016 r. (1968 zł) zostanie na koncie 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" jako saldo debetowe i zostanie ona wykazana w aktywach bilansu w poz. B.IV jako "Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe".

Zapisy w księgach rachunkowych stycznia 2016 r.

1. PK - rozliczenie kosztów ubezpieczenia przypadających na okres od 1 do 31 stycznia 2016 r.

Wn konto 550 "Koszty zarządu" 186,00 zł

Ma konto 640 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 186,00 zł

Identyczne księgowania jak w styczniu nastąpią w miesiącach od lutego do listopada 2016 r.

Innym sposobem (dość często stosowanym w praktyce), który nadal spełnia warunki poprawności (gdyż przepisy prawa nie narzucają stosowania żadnej konkretnej metody) jest ustalenie w pierwszym i ostatnim miesiącu proporcji, w jakiej koszty powinny dotyczyć tych okresów. Innymi słowy, dzieli się na dni jedynie pierwszy i ostatni miesiąc obowiązywania ubezpieczenia, zaś pozostałe 10 miesięcy stanowi 1/12 części składki.

PRZYKŁAD 2

Jednostka wykupiła polisę OC, AC, NNW samochodu będącego środkiem trwałym w wysokości 2196 zł. Polisa obejmuje okres od 24 listopada 2015 r. do 23 listopada 2016 r.

Rozwiązanie:

Kwota składki przypadająca na poszczególne miesiące od grudnia 2015 r. do października 2016 r. (2196 zł / 12 miesięcy) 183,00 zł

Kwota składki przypadająca na listopad 2015 r. (183 zł x 7 dni/30 dni) 42,70 zł

Kwota składki przypadająca na listopad 2016 r. (183 zł - 42,70 zł) 140,30 zł

Ewidencja księgowa i wykazanie w bilansie analogicznie jak w przykładzie 1.

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 6 ust. 1, art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 330; ost.zm. Dz.U. z 2015 r., poz. 1893

Irena Pazio

główna księgowa, praktyk, posiada certyfikat Ministra Finansów uprawniający do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych