1/2018, data dodania: 06.12.2017 Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w VAT od licencji, za którą jest pobierana jednorazowa opłata
PROBLEM
Spółka jest producentem oprogramowania komputerowego. Kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu udzielania licencji czasowych, których zakup jest opłacany po rozpoczęciu korzystania z licencji?
RADA
Według organów skarbowych obowiązek podatkowy w spółce powstanie z chwilą otrzymania zapłaty, jeśli zapłata zostanie uiszczona przed końcem okresu obowiązywania licencji. Jeżeli zapłata nastąpi później, obowiązek podatkowy powstanie w dniu zakończenia obowiązywania umowy. Można się jednak spotkać ze stanowiskiem prezentowanym przez sądy, według którego obowiązek podatkowy powstaje w dniu udzielenia licencji, a jeśli spółka otrzyma zapłatę przed tym dniem, wówczas obowiązek powstanie w dniu jej otrzymania.
UZASADNIENIE
Obecnie obowiązujące przepisy nie przewidują szczególnego sposobu powstawania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług udzielania licencji. Powoduje to, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia takich usług powstaje na zasadach ogólnych określonych przepisami art. 19a ust. 1-3 i 8 ustawy o VAT, a więc z chwilą:
- otrzymania całości lub części zapłaty (w odniesieniu do otrzymanej kwoty) - w przypadku otrzymania zapłaty przed wykonaniem usługi udzielenia licencji (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT),
- wykonania usługi udzielenia licencji (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT).
Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe w wydawanych w tym zakresie interpretacjach podatkowych. Możemy się z nim zapoznać przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 września 2013 r. (sygn. IPPP1/443-635/13-2/AP).
Ze względu na treść wskazanych przepisów (art. 19a ust. 1-3 i 8 ustawy o VAT) jest kwestią sporną, kiedy należy uznawać za wykonane usługi udzielania licencji czasowych. Z jednej strony można się spotkać ze stanowiskiem, że dniem wykonania tej usługi jest ostatni dzień okresu obowiązywania licencji. Stanowisko takie zajął np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 września 2014 r. (sygn. IPPP2/443-552/14-4/MM). W interpretacji tej czytamy, że:
(…) w przypadku usług udzielania licencji czasowych momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług będzie koniec okresu, na który licencja będzie udzielona chyba, że przed końcem okresu uregulowano należność z tytułu jej wykonania.
UWAGA!
Zdaniem organów skarbowych obowiązek podatkowy z tytułu udzielania licencji czasowych powstaje ostatniego dnia okresu obowiązywania licencji, chyba że wcześniej dokonano wpłaty z tytułu jej wykonania.
(…) organ interpretacyjny z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wyciągnął (…) błędne wnioski. Przyjął bowiem, że świadczenie ww. usług trwa przez cały okres umowy licencji i podobnie jak przy umowach najmu/dzierżawy, polega na godzeniu się na fakt, że podmiot trzeci będzie, przez umówiony okres czasu, korzystał z programu (prawa autorskiego) usługodawcy i pobierał z niego pożytki. Z takim stanowiskiem, zajętym w indywidualnej interpretacji i powtórzonym w skardze kasacyjnej nie można się zgodzić.
Treść tego wyroku sugeruje, że usługi udzielania licencji należy jednak uznawać za wykonane już w chwili udzielenia licencji.
Zastrzec jednak należy, że we wskazanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny nie zajął wprost tego stanowiska. Rozstrzygany wyrokiem spór dotyczył również kwestii odmiennej od omawianej, a mianowicie tego, czy usług udzielania licencji czasowych opłacanych jednorazowo dotyczą przepisy art. 19a ust. 3 ustawy o VAT. NSA uznał, że nie. W konsekwencji przytoczonego wyroku nie można uznać za rozstrzygający omawianą kwestię.
Podsumowując, nie jest dziś możliwe udzielenie jednoznacznej odpowiedzi na przedstawione pytanie. Przyjęcie stanowiska organów podatkowych oznaczałoby, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług udzielenia licencji czasowych powstaje:
- w dniu otrzymania całości lub części zapłaty - w zakresie, w jakim zapłata jest otrzymywana przed ostatnim dniem okresu, na który licencja została udzielona (na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT),
- w ostatnim dniu okresu, na który licencja została udzielona - w pozostałym zakresie (na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT).
Natomiast przyjęcie stanowiska, że usługi udzielania licencji czasowych należy uznać za wykonane już w chwili udzielenia licencji, oznaczałoby, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia takich usług powstaje w dniu:
- otrzymania całości lub części zapłaty - w zakresie, w jakim zapłata jest otrzymywana przed dniem udzielenia licencji (na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT),
- udzielenia licencji - w pozostałym zakresie (na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT).
Przykład
Podatnik udzielił 25 października 2017 r. rocznej licencji na korzystanie z programu komputerowego na okres od 20 listopada 2017 r. do 19 grudnia 2018 r. Nabywca zapłacił za licencję 5 grudnia 2017 r. W tej sytuacji obowiązek podatkowy powstał:
-
5 grudnia 2017 r. - jeżeli przyjąć pierwsze z zaprezentowanych stanowisk,
-
25 października 2017 r. - jeżeli przyjąć drugie z zaprezentowanych stanowisk.
Podstawa prawna:
-
art. 19a ust. 1-3 i 8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 2491
Tomasz Krywan
doradca podatkowy
