Przepisy rozporządzenia w sprawie podróży służbowych nakazują obniżenie diety tylko wtedy, gdy w ramach usługi noclegowej pracownikowi zapewniono wyżywienie. Chodzi o sytuację, w której pracownik miał realną możliwość skorzystania ze śniadania, a nie taką, gdy z przyczyn niezależnych od pracownika nie było to możliwe. Nie można zatem obniżyć pracownikowi diety za śniadanie, którego nie mógł spożyć. Jednak organy skarbowe wskazują, że niezależnie od tego, czy pracownik mógł spożyć śniadanie, czy nie mógł, w takim przypadku niepomniejszenie diety spowoduje powstanie przychodu do opodatkowania w wysokości 25% diety.

Kwotę diety za podróż krajową zmniejsza się o koszt otrzymanego w podróży bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

● śniadanie - 25% diety,

● obiad - 50% diety,

● kolacja - 25% diety.

Pomniejszenia diety dokonuje się od jej pełnej wysokości (30 zł), a nie od faktycznie należnej za czas podróży (§ 7 ust. 4 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych).

Zasada obniżania diety, gdy pracownik ma zapewnione wyżywienie, dotyczy również tych sytuacji, w których zatrudniony korzysta z usługi noclegowej, w ramach której zapewniono wyżywienie.

Przez zapewnienie pracownikowi śniadania podczas podróży służbowej należy rozumieć sytuację, w której łącznie zostają spełnione następujące warunki:

● posiłek jest zapewniony w ramach opłaty hotelowej oraz

● pracownik ma realną możliwość spożycia tego posiłku.

W Państwa sytuacji drugi warunek nie został spełniony. Pracownik otrzymał polecenie służbowe, z którym związana była konieczność opuszczenia hotelu we wczesnych godzinach porannych, co obiektywnie uniemożliwiało mu skorzystanie ze śniadania. W konsekwencji należy uznać, że dieta nie powinna zostać obniżona. W przeciwnym wypadku spowodowałoby to odebranie pracownikowi prawa do świadczenia w należnej wysokości z przyczyn leżących po stronie pracodawcy. Inaczej uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 7 maja 2015 r. (IBPBII/1/4511-81/15/MK). Organ stwierdził, że możliwe są dwa warianty wykazywania świadczeń, tj.:

● cena za nocleg obejmuje nocleg wraz ze śniadaniem (na fakturze jest jedna pozycja),

● koszt noclegu i koszt śniadania są oddzielnie wyszczególnione na fakturze.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie (zarówno gdy nocleg i śniadanie są wykazane na fakturze w jednej wspólnej pozycji, jak i gdy są wykazane w dwóch pozycjach), należy zmniejszyć wysokość diety o wskazaną przepisami wartość bezpłatnego wyżywienia w postaci śniadania (§ 7 ust. 4-5 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych).

UWAGA!

Według organów skarbowych nieobniżenie diety za podróż służbową o zapewniony posiłek, bez względu na to, czy pracownik faktycznie go skonsumował, powoduje powstanie po stronie zatrudnionego opodatkowanego przychodu z tego tytułu.

Zatem zwolniona z opodatkowania będzie jedynie odpowiednio zmniejszona kwota diety, która faktycznie przysługuje pracownikowi na podstawie rozporządzenia w sprawie podróży służbowych. Jak stwierdził organ podatkowy we wskazanej interpretacji, bez znaczenia pozostaje to, czy pracownik skonsumował w podróży zapewnione mu śniadanie, czy ze względu na przyczyny od niego niezależne tego nie uczynił. W tym przypadku liczy się jedynie fakt zapewnienia pracownikowi odbywającemu podróż służbową śniadania, a nie jego konsumpcja.

Sądy kwestionują skrajnie "fiskalne" opinie Ministerstwa Finansów i organów skarbowych dotyczące wyżywienia w trakcie delegacji. Dotyczy to m.in. pokrywania kosztów wyżywienia w kwocie przekraczającej dietę. Organy skarbowe w wielu interpretacjach (np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 września 2014 r., IPPB2/415-529/14-2/MK, z 8 października 2014 r., IPPB4/415-583/14-5/JK3, w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 3 grudnia 2012 r., DD3/033/96/ILG/12/PK-2154, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 lipca 2013 r., IBPBII/1/415-407/13/BD) wskazywały, że:

(...) dla zastosowania zwolnienia "podatkowego" świadczeń delegacyjnych na wyżywienie nie ma znaczenia, w jakiej formie zwrot kosztów wyżywienia wystąpi, a więc czy będzie to zwrot udokumentowanych wydatków, czy też kwota diety. Natomiast nadwyżka nad ustalone w ww. rozporządzeniu limity podlegać będzie opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy, co w konsekwencji spowoduje, iż Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego, będzie miał obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy od nadwyżki zwróconych pracownikom kosztów wyżywienia poniesionych przez nich podczas podróży służbowych, ponad ustalone limity diet określonych w rozporządzeniu w sprawie delegacji krajowych, jak i zagranicznych.

Jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 23 stycznia 2015 r. (III SA/Wa 1111/14) stwierdził, że w sytuacji gdy pracownicy odbywają podróże służbowe i nabywają posiłki w imieniu i na rzecz pracodawcy, które spożywają w trakcie podróży, nie wystąpi przychód opodatkowany po stronie pracowników. Nie stanie się tak nawet wtedy, gdy wydatki te przekraczają kwotowo określone limity zawarte w odpowiednich przepisach dotyczących rozliczania diet i innych kosztów związanych z podróżami służbowymi. WSA podkreślił, że to, iż wartość posiłków nabywanych dla pracowników będzie przekraczała limity określone w przepisach dotyczących diet, nie ma znaczenia prawnego, gdyż nie mamy tu do czynienia z dietą, a prawem pracodawcy jest określenie górnej wysokości przekazywanego pracownikowi posiłku ponad limity z rozporządzenia w sprawie podróży służbowych.

Wskazany wyrok WSA może skutkować zmianą podejścia organów skarbowych do omawianego zagadnienia. Należy jednak mieć na uwadze, że dotychczasowa linia interpretacyjna może być kontynuowana przez fiskusa, a pracodawcy - w razie niekorzystnej decyzji organu skarbowego - pozostanie wystąpienie na drogę sądową.

PRZYKŁAD

Pracodawca zapewnił pracownikowi podczas delegacji śniadanie, które kosztowało 15 zł. Zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z 23 stycznia 2015 r. w tej sytuacji po stronie pracownika nie powstaje opodatkowany przychód. Jednak według organów skarbowych zwolniona z podatku byłaby wyłącznie kwota 7,50 zł (30 zł x 25% = 7,50 zł).

PODSTAWA PRAWNA:

● § 7 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej - Dz.U. z 2013 r., poz. 167

Marek Rotkiewicz

ekspert z zakresu prawa pracy, ubezpieczeń społecznych, prawa cywilnego i prawa Unii Europejskiej, autor ponad 1500 publikacji, szkoleniowiec, prowadzi działalność doradczą