W księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty, związane z tymi przychodami, dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty zgodnie z art. 6 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: uor). Jest to zasada memoriału, którą należy stosować, aby prawidłowo i rzetelnie sporządzić sprawozdanie finansowe jednostki i zrealizować jedną z funkcji tego sprawozdania, tj. dostarczenie informacji (na podstawie sald należności i zobowiązań) o zdarzeniach przeszłych, które będą miały swój wymiar kasowy w przyszłości, oraz pokazanie, w jakiej wysokości kształtuje się obowiązek dokonania zapłaty lub uprawnienie do otrzymania środków finansowych przez jednostkę, po zamknięciu roku obrotowego.

Z zasadą memoriału związana jest zasada współmierności kosztów i przychodów, zgodnie z którą do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane będą koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione (nie zostały zrealizowane kasowo).

W odniesieniu do kosztów stosowanie tej zasady dotyczy wszystkich kosztów (bezpośrednich i pośrednich), które zostały faktycznie poniesione w danym roku obrotowym i takich, które zostaną poniesione w następnym okresie, ale odnoszą się do przychodu osiągniętego w tym roku obrotowym.

ZAPAMIĘTAJ!

Prawidłowe stosowanie zasad memoriału i współmierności będzie miało wpływ na realizację wymogu zawartego w art. 24 uor, dotyczącego rzetelności i bezbłędności prowadzenia ksiąg rachunkowych jednostki.

W związku z tym w opisanej przez Czytelnika sytuacji w księgach rachunkowych 2015 r. należy ująć wynagrodzenia pracowników za grudzień płatne w styczniu 2016 r., przeksięgować na konto rozrachunków z urzędem skarbowym zaliczkę na podatek dochodowy od tych wynagrodzeń oraz na konto rozrachunków z ZUS naliczone składki ZUS (część płatną przez pracownika i część stanowiącą obciążenie pracodawcy). Kwoty te będą widniały w księgach rachunkowych oraz w sprawozdaniu finansowym w pozycji zobowiązań jednostki.

Stosowanie zasady memoriałowej dotyczy nie tylko wynagrodzeń miesięcznych pracowników, lecz również ujmowania w księgach rachunkowych dodatkowego wynagrodzenia rocznego, tzw. trzynastki. Naliczoną trzynastkę za rok 2015 wraz z należnymi składkami ZUS i kwotą zaliczki na podatek dochodowy należy ująć w księgach rachunkowych roku 2015, mimo że samo wynagrodzenie, jak też konieczne obciążenia płatne są w roku 2016.

ZAPAMIĘTAJ!

Koszty 2015 r. = kwota poniesionych wydatków w 2015 r. (zgodnie ze sprawozdaniem Rb-28S) + zobowiązania na dzień 31 grudnia 2015 r. (BZ) - zobowiązania na dzień 1 stycznia 2015 r. (BO).

Niestety, ujęcie memoriałowe nie zawsze będzie pokrywało się z ujęciem kasowym danej operacji gospodarczej. Taka sytuacja ma miejsce właśnie w przypadku wypłacania wynagrodzeń do 10 dnia następnego miesiąca za miesiąc poprzedni czy wypłaty dodatkowego wynagrodzenia rocznego. Powoduje to pewne utrudnienia w przypadku uzgadniania ksiąg rachunkowych, a konkretnie w przypadku uzgadniania poniesionych kosztów z dokonanymi w danym okresie wydatkami. Należy wówczas pamiętać o pozycji zobowiązań. W związku z tym uzgodnienie kwot kosztów i wydatków za rok 2015 polegać będzie na skorygowaniu kosztów o kwotę zobowiązań występujących w bilansie otwarcia i bilansie zamknięcia 2015 roku.

Schemat. Ewidencja księgowa wynagrodzenia wypłacanego do 10 dnia następnego miesiąca za miesiąc poprzedni

ANNA ŻYŁA

specjalista w zakresie finansów i rachunkowości samorządowych jednostek oświatowych

PODSTAWY PRAWNE

● art. 6, art. 24 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 330; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 1333)

● załącznik nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 289)

Minister Finansów podpisał nowelizację rozporządzenia w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.

W kolejnym numerze "Rachunkowości Budżetowej" szczegółowo opiszemy wprowadzone zmiany oraz dołączymy "Zbiór Praw" z ujednoliconym tekstem rozporządzenia uwzględniający najnowsze zmiany.