3/2017, data dodania: 26.01.2017 Nieprawidłowości przy przeprowadzaniu i dokumentowaniu inwentaryzacji
OPIS NIEPRAWIDŁOWOŚCI: Kontrola w urzędzie miejskim wykazała, że w dokumentacji księgowej jednostki nie było dowodów na potwierdzenie przeprowadzenia rocznej inwentaryzacji należności i zobowiązań metodą uzgodnienia sald należności oraz weryfikacji sald należności i zobowiązań za 2016 r. Kontrolujący uznali, że świadczy to o jej nieprzeprowadzeniu. Z wyjaśnień złożonych przez burmistrza miasta wynikało, że zarządzając "przeprowadzenie inwentaryzacji", miał na myśli przeprowadzenie pełnej inwentaryzacji wszystkimi metodami wskazanymi w art. 26 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: uor), nad wykonaniem czego miał czuwać skarbnik miasta. Natomiast skarbnik miasta stwierdził, że inwentaryzacja składników aktywów i pasywów w drodze uzgodnienia i weryfikacji sald odbyła się, jednak nie została udokumentowana, ponieważ nie wykazała różnic.
KOMENTARZ: Przepisy art. 27 ust. 1 uor wymagają, aby udokumentować zarówno fakt przeprowadzenia inwentaryzacji, jak i jej wyniki. Ponieważ sposób przeprowadzania i dokumentowania inwentaryzacji oraz jej wyników nie są szczegółowo określone w ogólnie obowiązujących przepisach - przyjmuje się w tym zakresie rozwiązania wypracowane na drodze wieloletniej praktyki w rachunkowości. Rozwiązania stosowane w konkretnej jednostce powinny być opisane w tzw. nieobowiązkowej części polityki rachunkowości, ustalonej przez kierownika tej jednostki na podstawie art. 10 uor. Dokumenty stosowane standardowo dla udokumentowania faktu przeprowadzenia i wyników inwentaryzacji w drodze uzgodnienia sald z kontrahentami oraz weryfikacji sald z dokumentacją źródłową przedstawia tabela poniżej.
Tabela. Dokumenty stosowane standardowo dla udokumentowania faktu przeprowadzenia i wyników inwentaryzacji w drodze uzgodnienia sald z kontrahentami oraz weryfikacji sald z dokumentacją źródłową
| Dokumenty stosowane do stwierdzenia faktu przeprowadzenia inwentaryzacji | Dokumenty stosowane do ujmowania wyników inwentaryzacji | ||
| Nazwa dokumentu | Przykładowa zawartość dokumentów | Nazwa dokumentu | Przykładowa zawartość dokumentów |
| Uzgodnienie sald aktywów z kontrahentami | |||
| Zestawienie sald kont pomocniczych odpowiednich aktywów na dzień przeprowadzania inwentaryzacji | 1. Wykaz imienny kontrahentów z wyszczególnieniem kwot aktywów w podziale na ich rodzaje, sporządzony na dzień przeprowadzania inwentaryzacji (np. należności według rodzajów, papiery wartościowe w postaci zdematerializowanej według rodzajów). 2. Adnotacje o wezwaniu do uzgodnienia salda (data wysłania, doręczenia, odesłania). 3. Adnotacje o braku możliwości uzgodnienia (zwrotki pocztowe, informacje o nieprawidłowym adresie itp.). 4. Adnotacje o zgodności salda lub jego niezgodności (tu: z podaniem kwoty niezgodnej i przyczyny rozbieżności). 5. Adnotacje o uregulowaniu należności objętej uzgodnieniem do dnia bilansowego. | Protokół z inwentaryzacji aktywów w drodze uzgodnienia sald | 1. Zbiorcze zestawienie sald aktywów podlegających uzgodnieniu z kontrahentami w podziale na konta syntetyczne, z podaniem kont pomocniczych i ogólnej kwoty: sald podlegających uzgodnieniu oraz sald faktycznie uzgodnionych. 2. Zbiorcze zestawienie sald kont, co do których jednostka nie uzyskała żadnej odpowiedzi od kontrahentów z adnotacją, że w tym przypadku zmieniono metodę inwentaryzacji na weryfikację z dokumentacją źródłową. 3. Opis wyników przeprowadzonych uzgodnień, w tym wykazane kwoty sald aktywów: ● potwierdzone, 4. Wykazane kwoty różnic inwentaryzacyjnych z podaniem sposobu ich likwidacji (korekty księgowań, odpisanie należności przedawnionych, ujęcie w księgach pominiętych dowodów księgowych itp.) |
| Wezwania do potwierdzenia sald aktywów | 1. Data, według której dokonywane jest uzgodnienie. 2. Wielkość uzgadnianego składnika aktywów (np. kwota należności, wartość papierów wartościowych określonego rodzaju). 3. Informacje pomocnicze (np. data powstania należności i numer dowodu księgowego, wielkość należności ubocznych, ilość papierów wartościowych i data ich nabycia). 4. Oświadczenie o zgodności salda lub o jego niezgodności (tu: z podaniem kwoty różnicy i przyczyny jej powstania). | ||
| Weryfikacja sald aktywów i pasywów z dokumentacją źródłową | |||
| Zestawienie sald kont pomocniczych odpowiednich aktywów/ | 1. Wykaz poszczególnych rodzajów aktywów/pasywów z wyszczególnieniem kwot sald aktywów/pasywów sporządzony na dzień przeprowadzania inwentaryzacji (np. należności/zobowiązań według rodzajów i wierzycieli, kosztów środków trwałych w budowie według zadań inwestycyjnych). 2. Wskazanie dowodów źródłowych będących podstawą porównania. 3. Adnotacje o zgodności salda lub jego niezgodności (tu: z podaniem kwoty niezgodnej i przyczyny rozbieżności). | Protokół z inwentaryzacji aktywów w drodze weryfikacji sald | 1. Zbiorcze zestawienie sald aktywów/pasywów podlegających weryfikacji w podziale na konta syntetyczne. 2. Opis wyników przeprowadzonej weryfikacji, w tym wykazane kwoty sald aktywów/pasywów zweryfikowanych pozytywnie. 3. Wykazane kwoty różnic inwentaryzacyjnych z podaniem sposobu ich likwidacji (korekty księgowań, odpisanie należności/zobowiązań przedawnionych, ujęcie w księgach pominiętych dowodów księgowych itp.). |
W przypadku inwentaryzacji, która nie wykazała różnic - w dokumentacji inwentaryzacyjnej jednostki powinny się znajdować dokumenty wymienione w tabeli jako stosowane do stwierdzenia faktu przeprowadzenia inwentaryzacji z dodatkową adnotacją na temat niestwierdzenia różnic inwentaryzacyjnych. Dokumenty powinny być podpisane zarówno przez osoby odpowiedzialne za przeprowadzenie inwentaryzacji, jak i przez głównego księgowego (tu: skarbnika miasta), odpowiedzialnego za ogólny nadzór nad przebiegiem inwentaryzacji metodami uzgodnienia i weryfikacji sald oraz kierownika jednostki (tu: burmistrza miasta), odpowiedzialnego za ostateczne zatwierdzenie dokumentacji inwentaryzacyjnej. Brak tych dokumentów świadczy co najmniej o nieudokumentowaniu faktu przeprowadzenia i wyników inwentaryzacji. Udowodnienie, że inwentaryzacja ta nie została w ogóle przeprowadzona, obejmuje dodatkowo wykazanie, że poszczególne składniki aktywów/pasywów ujęte w księgach rachunkowych roku, za który była przeprowadzana inwentaryzacja, są nierzetelne. W przypadku kontroli przeprowadzanych w urzędach miast dowody na to zazwyczaj są opisane w różnych częściach protokołu kontroli - niekoniecznie w części dotyczącej inwentaryzacji. Na przykład świadczą o tym zapisy odnoszące się do: stwierdzenia w księgach rachunkowych należności/zobowiązań przedawnionych i od nieistniejących podmiotów (skreślonych z odpowiednich rejestrów po zakończeniu procesów likwidacyjnych/
/upadłościowych), wykazania pominiętych operacji księgowych (najczęściej dotyczących nabywania/zbywania środków trwałych takich, jak grunty, budowle podziemne), ustalenia kwot nakładów na środki trwałe w budowie, które po zakończeniu procesów inwestycyjnych nie zostały rozliczone na ceny nabycia/wytworzenia środków trwałych bądź kwot nakładów na inwestycje zaniechane itp.
OSOBY ODPOWIEDZIALNE: Za powstanie nieprawidłowości odpowiadają:
● burmistrz miasta - z art. 4 ust. 5 w związku z art. 4 ust. 3 pkt 3 uor, odpowiedzialny za wykonywanie obowiązków z zakresu rachunkowości, w tym dotyczących okresowego ustalania lub sprawdzania drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów, także w ramach nadzoru nad wykonywaniem tych obowiązków przez podległych pracowników,
● skarbnik miasta - z art. 4 ust. 5 uor, odpowiedzialny za nadzorowanie prac związanych z przeprowadzaniem inwentaryzacji w drodze uzgodnienia i weryfikacji sald aktywów i pasywów, zgodnie z przyjętym przez niego zakresem obowiązków.
Przy podziale obowiązków stosowanym w jednostce skarbnik miasta odpowiada za to, że nie nakazał pracownikom odpowiedzialnym za przeprowadzenie uzgodnienia sald aktywów z kontrahentami oraz weryfikację sald aktywów i pasywów przeprowadzenia czynności inwentaryzacyjnych i ich odpowiedniego udokumentowania oraz że nie sporządził protokołów z uzgodnienia i weryfikacji sald, które należało przedłożyć do akceptacji burmistrzowi miasta. Natomiast burmistrz miasta odpowiada za nieprzeprowadzenie inwentaryzacji z tytułu niesprawowania ogólnego nadzoru nad jej przebiegiem. W jego przypadku nie wystarczy, że wydał ogólne zarządzenie o przeprowadzeniu inwentaryzacji rocznej za 2016 r., powierzając jego wykonanie skarbnikowi gminy. Gdyby należycie wywiązywał się z obowiązków ogólnego nadzoru nad wykonywaniem prac z zakresu rachunkowości przez podległych pracowników, powinien wówczas na bieżąco uzyskiwać informacje na temat postępu prac inwentaryzacyjnych oraz w odpowiednich terminach zażądać przedłożenia mu do zatwierdzenia dokumentacji inwentaryzacyjnej.
IZABELA MOTOWILCZUK
magister administracji, były wieloletni inspektor kontroli gospodarki finansowej w regionalnej izbie obrachunkowej, autor licznych publikacji
PODSTAWA PRAWNA
● art. 4 ust. 3 pkt 3 i ust. 5, art. 27 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 1047; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 61)
