Czy rozliczenia między gminami prowadzącymi wspólnie punkt odbioru odpadów podlegają VAT

PROBLEM: Na podstawie porozumienia gmina A prowadzi punkt, a gminy B i C pokrywają częściowo koszty jego prowadzenia. Czy usługi świadczone w ramach wspólnego przedsięwzięcia gmin polegającego na prowadzeniu punktu zbiórki odpadów podlegają VAT?

ODPOWIEDŹ: Rozliczenia między gminami nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, gdyż porozumienia będące podstawą płatności nie mają charakteru cywilnoprawnego, ale służą realizacji zadań własnych gmin. Gminy nie wykonują wobec siebie świadczeń wzajemnych powodujących wypłatę wynagrodzenia.

UZASADANIENIE: Gmina A realizuje zadanie z zakresu odbioru i zagospodarowania odpadów poprzez prowadzenie punktu odbioru odpadów. Gminy B i C także realizują wskazane zadanie własne poprzez partycypację w kosztach tego punktu. Gmina A uruchomiła działania faktyczne w celu realizacji zadania własnego, a pozostałe gminy wnoszą finansowanie tych działań. Gmina przejmująca do realizacji wykonywanie zadań publicznych musi dysponować środkami majątkowymi, za pomocą których będzie wykonywać określone w porozumieniu zadania. Z kolei gmina przekazująca realizację zadań publicznych będzie brała udział w kosztach wykonywania zadań według parytetu określonego w treści porozumienia.

Organy podatkowe rozliczenia w ramach porozumienia między gminami traktują jako niepodlegające VAT. Zazwyczaj wskazana w porozumieniu jako lider wykonywania zadania własnego gmina prowadzi np. punkt zbierania odpadów, ponosząc wszystkie koszty z tym związane. Natomiast pozostałe gminy uczestniczące w porozumieniu przekazują tej gminie zwrot części wydatków - jest to dotacja celowa dla gminy prowadzącej punkt.

Tabela. Zestawienie przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym umożliwiających współdziałanie gmin w zakresie wspólnego przedsięwzięcia polegającego na prowadzeniu punktu zbiórki odpadów

Możliwość współpracy między gminami co do ich zadań ustawowych wynika nie tylko z ustawy o samorządzie gminnym. Można tutaj także wskazać art. 46 ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, który stanowi, że jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania z zakresu działania innych jednostek samorządu terytorialnego, na mocy porozumień zawartych z tymi jednostkami, otrzymuje od nich dotacje celowe w kwocie wynikającej z zawartego porozumienia, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

Z uwagi na jednoznaczną wolę ustawodawcy co do możliwości współpracy gmin w realizacji ich zadań ustawowych organy podatkowe szeroko interpretują art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Przepis ten wyłącza z kategorii podatników VAT organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Przepis ten organy podatkowe stosują także wobec usług świadczonych w ramach porozumień między gminami. Same porozumienia nie są przez organy podatkowe traktowane jako umowy cywilnoprawne, o ile są zawierane w celu wykonywania zadań własnych gmin.

Między gminami A, B, C nie ma świadczeń wzajemnych w rozumieniu cywilnoprawnym. Istotą porozumienia opisanego w pytaniu jest precyzyjnie określony obowiązek partycypacji w kosztach prowadzenia punktu odpadów przez gminy B i C. Nie można wobec żadnej z gmin uczestniczących w porozumieniu powiedzieć, że otrzymuje wynagrodzenie. Nie można też żadnej z tych gmin przypisać aktywności polegającej na świadczeniu usług w ten sposób, że mamy do czynienia z wymianą świadczeń ekwiwalentnych między gminą A a pozostałymi gminami. Z uwagi na te argumenty organy podatkowe nie stosują do sytuacji przedstawionej w pytaniu art. 8 ustawy o VAT wprowadzającego bardzo szeroki zakres pojęcia "świadczenie usług", które podlegają opodatkowaniu VAT.

Przykładem stanowiska organu podatkowego w podobnej sprawie jest interpretacja indywidualna z 21 lipca 2017 r. wydana przez Dyrektora KIS (nr 0113-KDIPT1-1.4012.256.2017.2.RG). Organ podatkowy ocenił podatkowe konsekwencje porozumienia między gminami, którego celem było prowadzenie Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych, w ramach którego strony dzielą się kosztami i obowiązkami. Organ podatkowy odpowiedział na pytanie, czy wspólne przedsięwzięcie polegające na prowadzeniu takiego punktu jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji czy wkład finansowy (zwrot kosztów utrzymania PSZOK) wnoszony przez te gminy w celu realizacji przedsięwzięcia będzie stanowił odpłatność za świadczenie usług na rzecz tych gmin.

Odpowiedź jest korzystna dla gmin i wyklucza opodatkowanie VAT. Otrzymywane przez miasto wpłaty od gmin (partnerów porozumienia) w związku z realizacją przedsięwzięcia mają bowiem charakter zakupowy. Gmina prowadząca punkt nie otrzymuje wynagrodzenia w rozumieniu VAT, a jedynie zwrot poniesionych kosztów. Dlatego nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług w zamian za wynagrodzenie. Nie mamy tu też przeniesienia rzeczywistych świadczeń pomiędzy gminami-partnerami porozumienia. Nie można także zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie w związku z rozliczeniem uzyskują poszczególne gminy. Organ podatkowy ostatecznie zajął następujące stanowisko:

Podsumowując powyższe, stwierdzić należy, że czynność polegająca na prowadzeniu Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych, wykonywana na podstawie porozumień międzygminnych zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a partnerami porozumienia (innymi gminami) nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, tym samym wkład finansowy (zwrot kosztów utrzymania PSZOK), wnoszony przez te gminy w celu realizacji przedsięwzięcia, nie stanowi odpłatności za świadczenie usług na rzecz tych gmin. Wnioskodawca wspólnie z innymi gminami biorącymi udział w porozumieniu, poprzez ww. przedsięwzięcie przyczynia się do realizacji jednego z zadań własnych gmin.

Podstawy prawne

• art. 8, art. 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221)

• art. 9 ust. 1, art. 18 ust. 2 pkt 12, art. 64 ust. 1 i 2, art. 74 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1875)

• art. 46 ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1453)

TOMASZ KRÓL

prawnik, konsultant podatkowy, pracownik kancelarii prawnej, wykładowca, autor wielu publikacji