Organy podatkowe gmin w osobach wójtów, burmistrzów i prezydentów miast (dalej: wójt) starają się uzyskać możliwie jak największe wpływy budżetowe z tytułu zobowiązań podatkowych. Na przeszkodzie w osiągnięciu tego celu stoją sytuacje, w których podatnik oświadcza, że nie jest z różnych względów w stanie zapłacić danego zobowiązania i wnioskuje o jego umorzenie. Wówczas wójt musi rozstrzygnąć, czy taki wyjątek od ustawowej zasady powszechności opodatkowania może wystąpić.

Przesłanki umorzenia

Największy kłopot wójtów polega na tym, że ustawodawca w art. 67a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej: o.p.) w przypadku umorzenia wskazał na konieczność ustalenia w każdej ze spraw, czy wystąpiła jedna z dwóch przesłanek, tj. ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, bez ich ustawowego zdefiniowania.

Z pomocą przyszły w tym zakresie sądy administracyjne, których ugruntowana linia orzecznicza daje podstawy do prób zdefiniowania tych ustawowych przesłanek. Na podstawie tych wyroków można stwierdzić, że wójtowie powinni dążyć do znalezienia ,,złotego środka" pomiędzy interesem publicznym (w tym przypadku koniecznością zapewnienia dochodów do budżetu czy np. uniknięciem wydatkowania dodatkowych środków, np. świadczeń socjalnych) a oczekiwaniami podatnika (tj. chęcią uzyskania preferencji podatkowej).

Wskazały na to sądy administracyjne, w tym m.in.:

1) WSA w Bydgoszczy w wyroku z 11 marca 2015 r. (sygn. akt I SA/Bd 1311/14), który stwierdził że "oczekiwania strony wnoszącej o przyznanie preferencji w spłacie należności podatkowych nie mogą wykraczać poza granice pozwalające pogodzić interes indywidualny z interesem publicznym. Przyznanie preferencji podatkowej podatnikowi niespełniającemu przesłanek art. 67a § 1 pkt 3 o.p. spowodowałoby naruszenie konstytucyjnej zasady równości podatkowej i przerzucenie ciężarów daninowych na inne podmioty. Z treści ww. przepisu wynika, iż ocena ważnego interesu podatnika i interesu publicznego nie może być dokonywana w sposób subiektywny. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria zobiektywizowane, które są zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości",

2) WSA w Gliwicach w wyroku z 27 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/Gl 664/14) "jakkolwiek w interesie publicznym leży, by wszyscy zobowiązani wywiązywali się z zapłaty należności stanowiących dochód państwa (gminy), to interes publiczny należy rozumieć nie tylko jako potrzebę zapewnienia maksymalnych środków po stronie dochodów w budżecie państwa, ale też jako ograniczanie jego ewentualnych wydatków, np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc społeczną".

Ponadto niezwykle istotne jest nie tylko ustalenie aktualnej (bieżącej) sytuacji podatnika. Organ podatkowy (wójt) powinien również ustalić w trakcie postępowania okoliczności, które na tyle pogorszyły sytuację podatnika, że ten nie był w stanie zrealizować ciążącego na nim obowiązku w zakresie zapłaty zobowiązania podatkowego. Wskazał na to NSA w wyroku z 1 września 2015 r. (sygn. akt I FSK 43/14), w którym wyjaśnił, że "w postępowaniu w przedmiocie ulg podatkowych należy mieć na uwadze nie tylko aktualną sytuację podatnika, ale również przyczyny, które doprowadziły do powstania należności podatkowych, które nieuregulowane w terminie przekształciły się w zaległość podatkową".

Często zdarza się również, że podatnicy (osoby fizyczne) argumentują wniosek o umorzenie zobowiązania podatkowego tym, że z uwagi na stan zdrowia są zobowiązani do ponoszenia w tym zakresie znaczących wydatków. W takich przypadkach organ podatkowy (nawet jeśli zna sytuację podatnika, co ma miejsce zwłaszcza w niedużych gminach) powinien dążyć do jak najpełniejszego udokumentowania okoliczności wskazanych przez podatnika.

Na taką konieczność wskazał NSA w wyroku z 10 listopada 2015 r. (sygn. akt II FSK 2498/13), w którym stanął na stanowisku, że "jeżeli podatnicy twierdzili, że konieczność umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości uzasadnia ich interes prywatny, czyli konieczność finansowania leczenia, winni byli przedstawić dokumenty potwierdzające, iż egzekucja zaległości podatkowych takie finansowanie uniemożliwia. Samo twierdzenie w tej kwestii było niemiarodajne".

Zobowiązania podatkowe przedsiębiorców

Osobną kategorią umorzeń są sytuacje, w których podatnik jest przedsiębiorcą. Z jednej strony, płaci podatek od nieruchomości po najwyższych stawkach i ewentualny uszczerbek w gminnym budżecie (przy udzieleniu umorzenia) będzie bardziej odczuwalny. Jednak, z drugiej strony, zatrudniający mieszkańców gminy jako pracowników może np. sugerować organowi podatkowemu w przypadku odmowy umorzenia ich zwolnienie lub wskazywać na takie okoliczności, jak brak zamówień, zastój w branży.

Po części do takiej właśnie sytuacji odniósł się WSA w Krakowie w wyroku z 3 lipca 2012 r. (sygn. akt I SA/Kr 675/12), w którym stwierdził, że "podatnik prowadzący działalność gospodarczą musi liczyć się z możliwością zmiany sytuacji gospodarczej na rynku. Ogólna sytuacja ekonomiczna kraju oraz kryteria i warunki udzielania kredytów przez banki nie mają przymiotu nadzwyczajnych, ale są typowymi zjawiskami gospodarczymi, konsekwencje których nie powinny być przenoszone na budżet państwa. Przedsiębiorca odpowiedzialny jest również za podejmowane przez siebie decyzje ekonomiczne dotyczące swojej firmy.

Nawet w sytuacji, gdy podatnik wykaże, że ma ważny interes w uzyskaniu ulg podatkowych, to organy podatkowe przy podejmowaniu decyzji muszą również brać pod uwagę interes ogólnospołeczny, w którym leży zapewnienie dopływu należności podatkowych do budżetu".

Zasady umorzenia

Wójtowie powinni także pamiętać o dwóch fundamentalnych i jednocześnie aktualnych kwestiach związanych z umarzaniem kwot zobowiązań podatkowych. Po pierwsze, umorzyć można jedynie zaległość podatkową, która musi zaistnieć już na etapie składania przez podatnika podania o umorzenie. Wskazał na to WSA w Gdańsku w wyroku z 9 września 2015 r. (sygn. akt I SA/Gd 599/15), w którym stwierdził, że "organ podatkowy może umorzyć zaległość podatkową lub odmówić jej umorzenia tylko wówczas, gdy zaległość ta istnieje w chwili złożenia wniosku. Jeżeli zaległość nie istnieje w tym momencie, to organ winien umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe".

Po drugie, stwierdzenie przez organ wystąpienia jednej z dwóch ustawowych przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie oznacza konieczności przyznania przez organ wnioskowanej preferencji. Wyjaśnił to NSA w wyroku z 23 kwietnia 2015 r. (sygn. akt II FSK 824/13), wskazując, że "nawet stwierdzenie wystąpienia jednego z warunków przyznania ulgi nie obliguje organu do uwzględnienia żądania wnioskodawcy. Jeżeli zatem organ przyzna, że przesłanka ważnego interesu podatnika została spełniona, to nie przesądza to jeszcze o konieczności umorzenia zaległości podatkowych. W takiej sytuacji organ może bowiem odmówić zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 o.p., pod warunkiem że należycie uzasadni swoją decyzję, powołując się na przykład na względy społeczne czy interes publiczny. Należy przy tym wskazać, że z braku konieczności kumulatywnego spełnienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowej nie można wywodzić obowiązku przyznania przedmiotowej ulgi w przypadku zaistnienia jednej z nich".

Przed podjęciem decyzji o umorzeniu kwot zobowiązań podatkowych organ zawsze powinien patrzeć przez pryzmat zmniejszania poprzez to wpływów do gminnych budżetów.

MARCIN BINAŚ

specjalista w zakresie podatków i opłat stanowiących w całości dochody własne gmin, pracownik Wydziału Kontroli RIO w Szczecinie

PODSTAWA PRAWNA

● art. 67a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 613; ost. zm. Dz.U. z 2016 r. poz. 846)