Organ podatkowy może - na wniosek podatnika - w przypadkach uzasadnionych:

● ważnym interesem podatnika lub

● interesem publicznym

- umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną (art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa; dalej: Ordynacja podatkowa).

W przypadku stwierdzenia nawet tylko jednej z tych przesłanek organ podatkowy może (ale nie musi) podjąć pozytywną decyzję w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego.

Z ORZECZNICTWA

Instytucja umorzenia zaległości podatkowej polega na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych. Przedmiotem uznania jest tutaj określenie skutku prawnego w postaci umorzenia bądź też odmowy umorzenia zaległości podatkowej.

Wyrok NSA z 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 425/10

Sądy administracyjne przyjmują, że zaistnienie przesłanki lub przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Ustawodawca nie wskazał bowiem sytuacji, w której organ miałby obowiązek zastosowania tego typu ulgi.

Weryfikacja postępowania urzędu w sprawie przyznania ulgi przez sądy

Jeśli na tym tle dojdzie do sporu między podatnikiem a organem podatkowym, należy mieć na uwadze, że sąd administracyjny nie ma prawa nakazać organowi podatkowemu, aby ten umorzył podatnikowi zaległości podatkowe. W praktyce, jeżeli sąd zakwestionuje decyzję organu podatkowego, to jest to zarzut nieprawidłowego przeprowadzenia procesu rozpoznania sytuacji życiowej podatnika lub ewentualnie zarzut innego naruszenia prawa procesowego. Sąd nakazuje wówczas ponowne rozpoznanie sprawy - ale po usunięciu błędów proceduralnych organ podatkowy ma prawo ponownie odmówić umorzenia zaległości.

Zasady rozpoznawania przez sądy administracyjne prawidłowości stosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowych:

1. Ocena przez urząd istnienia przesłanek dla umorzenia w konkretnej sprawie może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie tego materiału oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych.

2. Uznanie nie może nosić cech dowolności. Jest ograniczone konstytucyjną zasadą państwa prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji, który stanowi, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych jest niedopuszczalna.

3. Uznanie rozumiane jako swoboda decyzji organu podatkowego nie dotyczy ustalenia, czy w danej sprawie zachodzi przesłanka "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Organ podatkowy nie ma tu swobody - musi sprawdzić, czy te przesłanki zachodzą. Swobodę ma na dalszym etapie postępowania wobec wniosku podatnika w momencie podjęcia decyzji, czy przyzna ulgę.

Jak stosowane są te zasady w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych? Sądy sprawdzają, czy organ podatkowy przeprowadził całe postępowanie w celu ustalenia, czy w danym przypadku zachodzi "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Jeżeli tak się stało, ale ostatecznie organ podatkowy w ramach uznania administracyjnego odmówił umorzenia zaległości - sąd nie wkracza w rozstrzygnięcie organu.

Przykład

W wyroku z 26 listopada 2014 r. (sygn. akt II FSK 2843/12) NSA potwierdził, że w przypadku decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego kontrola sądu ogranicza się do sprawdzenia, czy organy administracyjne prawidłowo przeprowadziły postępowanie wyjaśniające oraz czy ustalony stan faktyczny sprawy został poddany ocenie ze względu na kryterium zawarte w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. NSA uznał za prawidłową decyzję burmistrza miasta o odmowie umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. Podatniczka była właścicielką kilku nieruchomości - w tym jednej o wartości około 4 mln zł. Burmistrz uznał, że niemożność udźwignięcia ciężarów związanych z posiadaniem tak cennej nieruchomości nie może obciążać budżetu gminy. Takie stanowisko urzędu było dużym zaskoczeniem dla podatniczki, która uważała, że korzystanie przez nią z szeregu świadczeń z zakresu pomocy społecznej gwarantuje jej umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości. Świadczeniami wypłacanymi podatniczce i jej trójce dzieci były:

● zasiłek celowy, świadczenia pielęgnacyjne, zaliczki alimentacyjne, zasiłek rodzinny i pielęgnacyjny,

● jednorazowy dodatek z tytułu rozpoczęcia roku szkolnego,

● pokrycie kosztów jednego gorącego posiłku dziennie,

● renty socjalne.

Przeciętny miesięczny dochód rodziny podatniczki wynosił 2234,88 zł, podczas gdy koszty utrzymania jej rodziny kształtowały się na poziomie około 1250 zł. Na pozostałe potrzeby rodziny pozostawało więc około 1000 zł. Rodzina mieszkała w lokalu, do którego nie miała tytułu prawnego, nie płacąc czynszu w zamian za stróżowanie.

Według oceny NSA, organ podatkowy rozważył wszystkie okoliczności i stwierdził, że w sprawie istnieje ważny interes podatnika w umorzeniu zaległości. Mimo to burmistrz nie dopatrzył się tu interesu publicznego, wskazując jednocześnie, że trudna sytuacja finansowa strony nie przesądza o konieczności przyznania jej ulgi w postaci umorzenia zaległości. W innym bowiem wypadku każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłanki dla uzyskania takiej ulgi. Istotne było też to, że podatniczka, pomimo stałego korzystania ze świadczeń z pomocy społecznej - mając już w przeszłości umarzany podatek od nieruchomości i podatek od spadków i darowizn - nie podejmowała żadnych prób wyjścia z trudnej sytuacji (np. szukając pracy).

DOROTA KOŚCIAŃSKA

prawnik, konsultant podatkowy, pracownik kancelarii prawnej, wykładowca, autor wielu publikacji

PODSTAWA PRAWNA

● art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 749; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 211)