(ćwiczenia zostały opracowane na przykładach faktycznie zaistniałych sytuacji, stąd mogą stanowić pomoc w bieżącej pracy dla członków komisji inwentaryzacyjnych, zespołów spisowych, kontrolerów spisowych, osób materialnie odpowiedzialnych oraz głównego księgowego i pracowników komórki księgowości odpowiedzialnych za wycenę i rozliczenie wyników spisu)

ĆWICZENIE 1

Kontrolujący zarzucili kierownikowi jednostki przeprowadzenie inwentaryzacji w sposób niezgodny z przepisami uor, bazując na zapisach arkusza spisu z natury nr 0001 i zapisach księgi środków trwałych.

Zadanie do wykonania

Przeanalizuj zapisy arkusza spisowego i odpowiedz, co mogło być przyczyną zarzutu postawionego przez kontrolujących.

ĆWICZENIE 2

Do pracownika odpowiedzialnego za gospodarkę drukami ścisłego zarachowania zgłosił się jeden z członków zespołu spisowego nr 2, żądając wydania pięciu egzemplarzy arkuszy spisowych dla swojego zespołu oraz kilku druków dla zespołu nr 3 - w obu tych zespołach zabrakło arkuszy na skutek zniszczenia kilku druków, które zostały źle wypełnione. Ponieważ w jednostce upoważnienie do pobierania arkuszy spisowych miał jedynie przewodniczący komisji inwentaryzacyjnej, pracownik odpowiedzialny za gospodarkę drukami miał wątpliwości, czy może wydać druki bezpośrednio członkom zespołów spisowych.

Zadanie do wykonania

Wskaż, jak w tej sytuacji powinien się zachować pracownik odpowiedzialny za gospodarkę drukami ścisłego zarachowania.

ĆWICZENIE 3

W jednostce praktykuje się, że w czasie spisu z natury gotówki i materiałów w magazynie, dla ułatwienia i przyspieszenia inwentaryzacji, przeliczenia składników majątkowych dokonuje osoba materialnie odpowiedzialna, podając zespołowi spisowemu ich nazwę i ilość.

Zadanie do wykonania

Odpowiedz, czy takie postępowanie jest dopuszczalne.

ĆWICZENIE 4

W wyniku przeprowadzenia doraźnej inwentaryzacji materiałów przechowywanych w magazynie zakładu gospodarki komunalnej i mieszkaniowej zostały stwierdzone nadwyżki o wartości ogółem 1300 zł i niedobory o wartości ogółem 1900 zł. Komisja inwentaryzacyjna ustaliła, że część stwierdzonych nadwyżek i niedoborów spełnia warunki do kompensaty, ponieważ rodzaj i asortyment składników majątkowych wskazują na możliwość popełniania pomyłek przy ich wydawaniu. Dlatego też zgodziła się z wnioskami magazyniera co do skompensowania niedoboru trzech opakowań o pojemności 10 l farby białej uniwersalnej do malowania elewacji i wnętrz z nadwyżką trzech opakowań o pojemności 10 l farby białej do malowania wnętrz (farby tej samej firmy, w bardzo podobnych do siebie opakowaniach, cena jednostkowego opakowania farby w przypadku niedoboru wynosiła 250 zł, a w przypadku nadwyżki 160 zł). Po dokonaniu kompensaty nadwyżki o wartości ewidencyjnej 480 zł z niedoborem o wartości ewidencyjnej 750 zł pozostał niedobór wartościowy w kwocie 270 zł. Pozostałe nadwyżki i niedobory nie spełniały warunków do kompensaty. Nadwyżki o wartości ogółem 820 zł zostały więc przyjęte na stan, natomiast wartością niedoborów (w sumie 1420 zł) został obciążony magazynier, który przyjął materialną odpowiedzialność za powierzone mu składniki majątkowe i nie zakwestionował zasad ani zakresu swojej odpowiedzialności.

Zadanie do wykonania

Wskaż, jak w księgach rachunkowych powinny być ujęte wyniki takiego rozliczenia nadwyżek i niedoborów.

ĆWICZENIE 5

Niedobory i nadwyżki materiałów według zestawienia zostały skompensowane zgodnie z wnioskiem osoby materialnie odpowiedzialnej (magazyniera) kwotowo - co dało ostatecznie niedobór w wysokości 381,79 zł. Magazynier zobowiązał się go pokryć. Rozliczenie to zostało zakwestionowane przez kontrolujących jako nieprawidłowe.

Zadania do wykonania

1. Odpowiedz, czy komisja inwentaryzacyjna jest związana formalnie wnioskiem osoby materialnie odpowiedzialnej co do kompensat.

2. Przeanalizuj zestawienie niedoborów i nadwyżek i dokonaj prawidłowego ich rozliczenia.

ĆWICZENIE 6

Inwentaryzacja doraźna przeprowadzona w kasie jednostki wykazała manko w kwocie 120 zł. Kasjer poprosił zespół spisowy o to, aby mógł brakującą kwotę dołożyć ze swojego portfela i całą sprawę potraktować jako niebyłą - tzn. stwierdzić w protokole z kontroli, że stan kasy jest prawidłowy.

Zadanie do wykonania

Odpowiedz, czy zespół spisowy może się zgodzić na takie rozwiązanie.

ĆWICZENIE 7

W wyniku spisu z natury w jednostce stwierdzono nadwyżki pozorne środków trwałych, wynikające z nieujęcia ich przychodów w księgach rachunkowych. Środki te jednostka otrzymała na podstawie dokumentu PT z jednostki nadrzędnej, jednak dowody te utknęły na wiele miesięcy w referacie merytorycznym, zamiast być niezwłocznie przekazane do księgowości. Nadwyżki dotyczyły zespołu komputerowego o wartości początkowej 3687 zł (dotychczasowe umorzenie 1567 zł) oraz kserokopiarki o wartości początkowej 5900 zł (dotychczasowe umorzenie 4876 zł).

Zadanie do wykonania

Wskaż, jak w księgach rachunkowych powinny być ujęte wyniki tego rozliczenia nadwyżek pozornych.

ĆWICZENIE 8

Jak co roku w jednostce budżetowej 31 grudnia przeprowadzono inwentaryzację środków pieniężnych przechowywanych w kasie, sporządzając protokół kontroli stanu kasy.

Zadanie do wykonania

Odpowiedz, czy jeśli w kasie jednostki stwierdzono zerowy stan środków pieniężnych na koniec 2014 r., co zostało odnotowane w protokole z inwentaryzacji kasy, to takie udokumentowanie wyników spisu można uznać za wystarczające.

ROZWIĄZANIA

ROZWIĄZANIE do ćwiczenia 1

Na arkuszu spisu z natury w pozycjach: 1 - grunty, 4 - rurociągi sieci kanalizacyjnej, 5 - wodociągi, 6 - kanalizacja ściekowa, zostały wpisane środki trwałe, które nie podlegają inwentaryzacji metodą spisu z natury, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 3 uor. Właściwą metodą ich inwentaryzowania jest porównanie danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacja wartości tych składników. Metody inwentaryzacji wskazane w uor są dobrane do cech aktywów i pasywów, które podlegają inwentaryzacji, stąd aktywa mające postać rzeczową powinny być inwentaryzowane poprzez bezpośredni ich ogląd, a wyniki tego oglądu powinny być ujmowane w arkuszach spisu z natury. Niestety - niektóre aktywa mające postać rzeczową nie mogą być inwentaryzowane w drodze oglądu, ponieważ byłoby to fizycznie niemożliwe, np.:

● dokładne pomiary gruntów i określenie ich rodzajów może wykonać tylko uprawniony geodeta, ponadto zabiera to bardzo dużo czasu i wiąże się ze znacznymi kosztami,

● aby obejrzeć podziemne budowle (rurociągi, wodociągi) - trzeba by je w całości odkopać - co nawet raz na 4 lata byłoby praktycznie niewykonalne (ze względu na czas, konieczność niszczenia nawierzchni dróg i chodników, koszty odkopywania i przywracania do stanu poprzedniego).

Ujęcie tych składników na arkuszu spisu z natury, który służy wyłącznie do dokumentowania wyników spisu z natury łącznie z zespołami komputerowymi, świadczy o tym, że dane na ich temat zostały po prostu przepisane z księgi środków trwałych.

ROZWIĄZANIE do ćwiczenia 2

Pracownik odpowiedzialny za prowadzenie ewidencji i kontroli druków ścisłego zarachowania powinien odmówić wydania arkuszy spisowych nieupoważnionej osobie i o zaistniałej sytuacji niezwłocznie poinformować przewodniczącego komisji inwentaryzacyjnej. Arkusze spisowe mogą być wydawane wyłącznie osobom mającym do tego upoważnienie udzielone przez kierownika jednostki - do ich rąk, co powinno być potwierdzone przez złożenie ich własnoręcznego podpisu w księdze druków. Brak druków w poszczególnych zespołach spisowych (czy to na skutek pobrania ich zbyt małej liczby, czy na skutek anulowania po błędnym wypełnieniu) powinien być zgłaszany do przewodniczącego komisji inwentaryzacyjnej, który jako jedyny jest w stanie ocenić faktyczną sytuację (prawdziwość twierdzeń członków zespołów spisowych o zużyciu wszystkich pobranych druków czy też próbę wyłudzenia dodatkowych druków w celu sfałszowania wyników spisu) i odpowiednio zareagować. Jeśli twierdzenia członków zespołów spisowych okażą się prawdziwe, przewodniczący komisji inwentaryzacyjnej może wydać im potrzebne druki albo ze swojego zapasu, albo po pobraniu ich od pracownika odpowiedzialnego za gospodarkę drukami ścisłego zarachowania. Natomiast próba wyłudzenia druków w celu zafałszowania wyników spisu powinna być niezwłocznie zgłoszona przez przewodniczącego komisji inwentaryzacyjnej kierownikowi jednostki, aby ten odsunął od inwentaryzacji pracowników podejrzanych o ukrywanie nadużyć.

ROZWIĄZANIE do ćwiczenia 3

Nie, takie postępowanie jest niedopuszczalne, ponieważ może prowadzić do zafałszowania wyników spisu. Osoba materialnie odpowiedzialna może, w celu ukrycia defraudacji, podawać nieprawidłowe dane. Opisane postępowanie stanowi bardzo poważny błąd, skutkujący obowiązkowym unieważnieniem przeprowadzonego spisu z natury i zarządzeniem jego ponownego przeprowadzenia.

ROZWIĄZANIE do ćwiczenia 4

Ujęcie wyników inwentaryzacji i jej rozliczenia w księgach rachunkowych powinno wyglądać w następujący sposób:

Objaśnienia do schematu:

1. Stwierdzony niedobór - Wn 240/2, Ma 310 1 900 zł

2. Stwierdzona nadwyżka - Wn 310, Ma 240/1 1 300 zł

3. Kompensata niedoborów i nadwyżek - Wn 240/1, Ma 240/2 480 zł

4. Rozliczenie nadwyżki - Wn 240/1, Ma 760 820 zł

5. Obciążenie pracownika wartością niedoboru bezspornego

w pełnej wysokości - Wn 234, Ma 240/2 1 420 zł

ROZWIĄZANIE do ćwiczenia 5

Wartość poszczególnych składników aktywów i pasywów, przychodów i związanych z nimi kosztów, jak też zysków i strat nadzwyczajnych należy ustalić oddzielnie - nie można kompensować ze sobą wartości różnych co do rodzaju aktywów i pasywów, przychodów i kosztów związanych z nimi oraz zysków i strat nadzwyczajnych (art. 7 ust. 3 uor). Z tego powodu kompensować można jedynie nadwyżki i niedobory, które wystąpiły w przypadku podobnych asortymentowo składników majątkowych (nazwa, wygląd, właściwości, opakowanie itp.), co wskazuje na duże prawdopodobieństwo popełnienia pomyłki przez pracownika przy ich przyjmowaniu lub wydawaniu. Co prawda, to osoba materialnie odpowiedzialna przedkłada przewodniczącemu komisji inwentaryzacyjnej propozycje kompensat niedoborów i nadwyżek, jeśli jednak propozycje te są niezgodne z przepisami, nie są wiążące. Prawidłowo z podanego w ćwiczeniu zestawienia skompensowane mogą być:

Po kompensacie pozostały niedobory w łącznej sumie 422,76 zł, z których kwotą pozostałą po kompensacie płynów myjących, cementu i baterii łazienkowych (łącznie 347,81 zł - odpowiadające brakującym sztukom tych przedmiotów) oraz kwotą przedmiotów niepodlegających kompensacie (gwoździe i waciak - 74,95 zł) - łącznie 422,76 zł obciążono osobę materialnie odpowiedzialną, chyba że dowiedzie, że niedobory te powstały bez jej winy.

Nadwyżki pozostałe po kompensacie (razem 26,00 zł) łącznie z nadwyżką, która kompensacie nie podlegała (ścierki uniwersalne w kwocie 14,97 zł), zostały zaliczone do pozostałych przychodów.

ROZWIĄZANIE do ćwiczenia 6

Nie, takie postępowanie należy ocenić jako nieprawidłowe. Doraźne kontrole kasy są właśnie po to, aby zapobiegać nieprawidłowościom w gospodarce kasowej poprzez to, że kasjer obawia się kontroli, co jest środkiem prewencyjnym przeciwko dokonywaniu nadużyć. W takim przypadku w protokole kontroli kasy należy odnotować niedobór kasowy i uwzględnić go w raporcie kasowym. Poza tym w uwagach w protokole należy również opisać propozycję złożoną przez kasjera zespołowi spisowemu, ponieważ świadczy ona o chęci ukrycia nieprawidłowości - najwyraźniej zawinionej przez kasjera - skoro starał się o ukrycie faktu jej zaistnienia. Na podstawie takiej informacji kierownik jednostki i główna księgowa powinni przeprowadzić dokładną, poszerzoną kontrolę kasy (na podstawie dokumentów źródłowych i raportów kasowych), ponieważ istnieje zwiększone ryzyko, że kasjer dokonuje nadużyć, które jak dotąd nie zostały wykryte w zwykłym trybie pracy jednostki. Poza tym propozycja złożona przez kasjera powoduje, że przestaje on być osobą godną zaufania, co dyskwalifikuje tę osobę jako pracownika mającego bezpośredni dostęp do gotówki.

ROZWIĄZANIE do ćwiczenia 7

Ujęcie wyników inwentaryzacji i jej rozliczenia w księgach rachunkowych powinno wyglądać w następujący sposób:

Objaśnienia do schematu:

1. Stwierdzone nadwyżki pozorne (zespół komputerowy): wartość początkowa środka trwałego - Wn 011, Ma 240/1 (dotychczasowe umorzenie - Ma 071 = 1576 zł) 3 687 zł

2. Rozliczenie nadwyżek pozornych - zespół komputerowy (wartość nieumorzona) - Wn 240/1, Ma 800 2 111 zł

3. Stwierdzone nadwyżki pozorne (kserokopiarka): wartość początkowa środka trwałego - Wn 011, Ma 240/1 5 900 zł (dotychczasowe umorzenie - Ma 071 = 4876 zł)

4. Rozliczenie nadwyżek pozornych - kserokopiarka (wartość nieumorzona) - Wn 240/1, Ma 800 1 024 zł

ROZWIĄZANIE do ćwiczenia 8

Nie, samo stwierdzenie zerowego stanu środków w protokole z inwentaryzacji kasy nie wystarczy. Wyniki spisu z natury środków pieniężnych muszą być jeszcze porównane z zapisami ewidencji księgowej (analitycznej, czyli raportu kasowego, i syntetycznej na koncie 101 "Kasa"), co również należy udokumentować - albo w postaci zapisu w protokole z kontroli kasy, albo w ogólnym protokole z przeprowadzenia i rozliczenia inwentaryzacji. Stosowny zapis powinien zawierać podany stan ewidencyjny (z powołaniem się na numer i datę raportu/raportów kasowych) i wyraźne stwierdzenie, że rzeczywisty zerowy stan środków pieniężnych w kasie jest zgodny lub nie ze stanem ewidencyjnym. Dopiero takie udokumentowanie inwentaryzacji i jej wyników spełnia wymogi z art. 27 ust. 1 uor.

Ćwiczenia i ich rozwiązania opracowała

Izabela Motowilczuk

magister administracji, były wieloletni inspektor kontroli gospodarki finansowej w regionalnej izbie obrachunkowej, autor licznych publikacji z zakresu finansów i rachunkowości jednostek sektora publicznego, ze szczególnym uwzględnieniem samorządowych jednostek organizacyjnych