Spółka akcyjna jest właścicielem budynku, który zamierza wyburzyć i w jego miejsce wybudować nowy budynek. Część gruzu i złomu z wyburzenia spółka sprzeda. Czy przychód uzyskany z tej sprzedaży wpłynie na wartość początkową budynku?
PROBLEM
RADA
Przychód uzyskany ze sprzedaży gruzu i złomu nie wpłynie na wartość początkową nowo budowanego budynku (w szczególności nie zmniejszy tej wartości początkowej). Przychód ten spółka obowiązana będzie opodatkować podatkiem dochodowym.
UZASADNIENIE
Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych określają przepisy art. 16g updop. Wynika z nich, że wartością początkową środków trwałych w razie ich wytworzenia we własnym zakresie jest koszt wytworzenia (art. 16g ust. 1 pkt 2 updop). Koszt wytworzenia to wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (art. 16g ust. 4 zdanie pierwsze updop).
Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że na wartość początkową wytworzonych środków trwałych składają się określone koszty ponoszone przez podatników. Nie ma jednocześnie przepisu, który w przypadkach takich jak omawiany nakazywałby uwzględniać przy ustalaniu wartości początkowej przychody osiągane przez podatników. Skoro zaś przepisu takiego nie ma, uzyskanie przez spółkę przychodu ze sprzedaży części gruzu i złomu z wyburzenia budynku nie wpłynie na wartość początkową nowego budynku, w szczególności nie pomniejszy tej wartości początkowej. Przychód taki spółka będzie jedynie obowiązana wykazać do opodatkowania podatkiem dochodowym.
Odmienne stanowisko w przeszłości reprezentowały organy podatkowe. Jak bowiem wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2009 r. (sygn. ILPB1/415-592/09-3/AG):
(...) uzyskany z odpłatnego zbycia złomu po rozbiórce hali użytkowej po cenie rynkowej przychód zmniejsza wartość początkową nowo budowanego środka trwałego.
Z czasem jednak organy podatkowe zmieniły zdanie. Ten sam Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 5 kwietnia 2013 r. (sygn. ILPB4/423-2/13-2/MC) wyjaśnił bowiem, że:
(...) odnosząc się (...) do odzyskanego złomu z instalacji c.o., wskazać należy, iż jego wartość, w analizowanym stanie faktycznym, nie wpływa podatkowo na wartość początkową wytwarzanego środka trwałego. (...) opisane w przedmiotowej sprawie zdarzenie gospodarcze w postaci sprzedaży uzyskanego złomu z instalacji c.o. skutkować będzie powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Podobne stanowisko zajął również, przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z 14 października 2013 r. (sygn. IBP-BI/2/423-843/13/CzP) oraz z 10 stycznia 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1497/13/CzP). Można w tej sytuacji powiedzieć, że obecnie organy podatkowe podzielają stanowisko, że przychód uzyskany ze sprzedaży gruzu i złomu nie wpłynie w przedstawionej sytuacji na wartość początkową nowo budowanego budynku (w szczególności nie zmniejszy tej wartości początkowej). Przychód ten spółka będzie jedynie obowiązana opodatkować podatkiem dochodowym.
Należy dodać, że inaczej będzie w zakresie, w jakim spółka będzie ponosić koszty pozbycia się złomu i gruzu pochodzącego z wyburzonego budynku (koszty wywozu). Koszty takie jako koszty wyburzenia "starego" budynku spółka będzie obowiązana uwzględnić w wartości początkowej "nowego" budynku (zob. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 207/10).
Inaczej można traktować sytuację, w której spółka zdecyduje się zatrzymać złom lub gruz do przyszłego wykorzystania (np. do przyszłej sprzedaży). W takim przypadku koszty transportu do miejsca przechowywania oraz ewentualne koszty przechowywania nie powiększają wartości początkowej "nowego" budynku. Od chwili powzięcia przez spółkę decyzji o zagospodarowaniu złomu lub gruzu (innego niż pozbycie się ich) koszty ich dotyczące nie stanowią już bowiem kosztów wyburzenia "starego" budynku, jak również ponoszenie tych kosztów nie jest w inny sposób związane z budową "nowego" budynku.
Wytworzenie nowego środka trwałego z elementów likwidowanego
Należy także zastanowić się, jak potraktować sytuację, w której zdemontowane elementy jednego środka trwałego (tu: gruz i złom) służą do wytworzenia innego. Jakie są skutki podatkowe takiego działania?
W przeszłości organy podatkowe uważały, że w takim przypadku wartość zdemontowanych elementów należy:
● uznać za przychód podatkowy, a następnie
● zaliczyć na poczet wartości początkowej nowego środka trwałego i rozliczyć w kosztach uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne (tak uznał Lubelski Urząd Skarbowy w interpretacji prawa podatkowego z 13 czerwca 2007 r., sygn. PD.423-42/07).
Inne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2011 r., sygn. ITPB3/423-233g/11/AW:
(...) stwierdzenie odzysków, tzn. materiałów odzyskanych przy likwidacji budynków (np. gruzu i złomu), oraz przekazanie ich do magazynu nie skutkuje koniecznością wykazania przychodu podatkowego. Ewentualny przychód powstanie natomiast w sytuacji np. ich sprzedaży bądź złomowania.
Także Krajowa Informacja Podatkowa wyjaśnia, że odzyskany gruz nie jest przychodem podatkowym i nie trzeba go wykazywać w wartości podatkowej nowego budynku. Niestety, kwestia ta może budzić pewne kontrowersje. W wyroku WSA w Kielcach (sygn. akt I SA/Ke 254/12) z 22 sierpnia 2012 r. stwierdzono bowiem:
(...) konsekwencją likwidacji środka trwałego jest to, że przestaje on być składnikiem majątku podatnika. Odzyskanie części takiego środka, przedstawiających wymierną wartość ekonomiczną, należy traktować jako przysporzenie majątkowe stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu.
W sytuacji istnienia takich rozbieżności przedsiębiorcom chcącym skorzystać z odzyskanego gruzu rekomendujemy wystąpienie o interpretację podatkową.
PODSTAWA PRAWNA:
● art. 12 ust. 3, art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 312
Tomasz Krywan
prawnik, doradca podatkowy, właściciel kancelarii doradztwa podatkowego, autor licznych publikacji
Sławomir Biliński
prawnik, redaktor "Monitora księgowego"
CZYTAJ TAKŻE
"Jak traktować podatkowo wydatki na wyburzenie budynku w celu wybudowania w jego miejscu nowej siedziby" - Mk nr 9/2014.