Dopuszczalność zbiorczego korygowania faktur na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) potwierdzają organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach.

INTERPRETACJE

Regulacja zawarta w art. 106j ustawy [o VAT] przewiduje możliwość wystawienia faktury korygującej, wskazując jednocześnie minimalny zakres danych, jakie taka faktura powinna zawierać. A zatem podatnicy mogą wystawić fakturę korygującą do wszystkich faktur wystawionych na rzecz jednego odbiorcy (kontrahenta) w danym okresie rozliczeniowym.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 lipca 2013 r., sygn. ILPP2/443-391/13-4/SJ

Wystawianie zbiorczych faktur korygujących ma najczęściej jedną, lecz istotną wadę. Takie zbiorcze faktury korygujące powinny zawierać, co do zasady, wszystkie dane wymagane dla faktur korygujących, określone w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT.

INTERPRETACJE

Przepisy nie ograniczają możliwości wystawiania faktur zbiorczych jedynie do przypadków, kiedy rabat dotyczy wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Jednak tylko w takiej sytuacji faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturze pierwotnej. W pozostałych przypadkach również można wystawiać zbiorcze korekty, ale one muszą zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 maja 2014 r., sygn. ILPP2/443-95/14-4/Akr

Przykład

Samorządowy zakład budżetowy świadczy usługi dostarczania wody i odbioru ścieków. W czerwcu 2014 r. okazało się, że przez niemal cały 2013 r. oraz początek 2014 r. faktury wystawiane firmie X zawierały jej błędną nazwę. Firma ta zażądała od zakładu wystawienia faktur korygujących. Nie ma przeszkód, aby zakład wystawił w związku z tym jedną, zbiorczą fakturę korygującą. Faktura ta musi jednak zawierać wszystkie dane wymagane dla jednostkowych faktur korygujących (np. wszystkie daty dokonania wykonania usług oraz nazwy usług objętych korektą).

Treść zbiorczych faktur korygujących wystawianych przez JSFP

1) wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA" (nie ma obowiązku dodawania wyrazu "ZBIORCZA"; nie ma jednak również zakazu dodawania tego wyrazu);

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3) następujące dane zawarte w fakturach, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca:

a) daty wystawienia,

b) numery faktur,

c) imiona i nazwiska lub nazwy jednostki i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,

d) NIP jednostki,

e) NIP (względnie zagraniczny numer VAT) nabywcy,

f) daty dokonania lub zakończenia dostaw towarów lub wykonania usług, lub daty otrzymania zapłaty (jeżeli daty te zostały wskazane na korygowanych fakturach),

g) nazwy (rodzaje) towarów lub usług objętych korektą;

4) przyczynę korekty (ewentualnie przyczyny korekty; nie ma przeszkód, aby zbiorcza faktura korygująca wystawiana była z dwóch lub więcej przyczyn);

5) kwoty korekt podstawy opodatkowania lub kwoty korekt podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej (jeżeli korekty wpływają na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego) albo prawidłową treść korygowanych pozycji (w innych przypadkach).

Uproszczone zbiorcze faktury korygujące

Istnieje wyjątek od zasady, że zbiorcze faktury korygujące muszą zawierać wszystkie wymagane dla faktur korygujących dane. Wynika on z art. 106j ust. 3 ustawy o VAT, który przewiduje możliwość wystawiania uproszczonych zbiorczych faktur korygujących.

Uproszczone zbiorcze faktury korygujące mogą być wystawiane w przypadkach, gdy podatnik (w tym będąca podatnikiem jednostka sektora finansów publicznych) udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie. Uproszczony charakter takich faktur przejawia się w tym, że nie muszą one zawierać niektórych danych wymaganych dla "zwykłych" faktur korygujących, a w zamian muszą zawierać dodatkową informację (art. 106j ust. 3 ustawy o VAT).

Ilość danych, które powinny zawierać zbiorcze uproszczone faktury korygujące, uległa od 1 stycznia 2014 r. zwiększeniu. Do końca 2013 r. faktury takie nie musiały również zawierać np. dat wystawienia korygowanych faktur oraz numerów tych faktur (zob. § 13 ust. 3 obowiązującego wówczas rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług).

Zbiorcze uproszczone faktury korygujące muszą również zawierać nowy (obowiązujący od 1 stycznia 2014 r.) element faktur korygujących - tj. wskazywać przyczynę korekty. Potwierdzają to organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach - np. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 października 2013 r. (sygn. IPPP1/443-847/13-2/PR) wyjaśnił, że od 1 stycznia 2014 r. art. 106j ust. 3 ustawy wprowadza dodatkowy wymóg wskazania przyczyny dokonywanej korekty.

Treść uproszczonych faktur korygujących wystawianych przez JSFP

1) wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA" (nie ma obowiązku dodawania wyrazu "ZBIORCZA"; nie ma jednak również zakazu dodawania tego wyrazu);

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3) następujące dane zawarte w fakturach, których dotyczy uproszczona zbiorcza faktura korygująca:

a) daty wystawienia,

b) numery faktur,

c) imiona i nazwiska lub nazwy jednostki i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,

d) NIP jednostki;

4) przyczynę korekty (udzielenie opustu lub obniżki);

5) wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;

6) kwoty korekt podstawy opodatkowania lub kwoty korekt podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej (jeżeli korekty wpływają na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego).

Przykład

Uczelnia odsprzedaje energię elektryczną najemcom pomieszczeń po cenie zakupu. W czerwcu 2014 r. uczelnia otrzymała od zakładu energetycznego faktury korygujące obniżające cenę energii dostarczonej od stycznia do maja 2014 r. W tej sytuacji uczelnia - w celu obniżenia ceny energii, którą obciążyła najemców w tym okresie - może wystawić poszczególnym najemcom zbiorcze uproszczone faktury korygujące, a więc bez wszystkich danych wymaganych dla jednostkowych faktur korygujących (np. bez NIP najemców czy bez dat wykonania usług). Decydując się na wystawienie takich zbiorczych faktur korygujących, jednostka musi na nich wskazać okres, do którego udzielana jest obniżka (czyli styczeń-maj 2014 r.).

Z punktu widzenia możliwości wystawiania uproszczonych zbiorczych faktur korygujących istotne jest, aby opust lub obniżka zostały udzielone w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, nie zaś to, czy ich wysokość została obliczona na podstawie wartości wszystkich takich dostaw towarów lub usług. Odpowiednie zastosowanie na gruncie obecnych przepisów mają wyjaśnienia organów podatkowych wydawane do końca 2013 r., np. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPP4/443-742/12-2/ALN) czy dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 grudnia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1061/13-2/MP).

W drugiej ze wskazanych interpretacji czytamy, że spółka może dokumentować przyznawane rabaty kalkulowane na podstawie części asortymentu, które obniżają cały obrót uzyskany w danym okresie rozliczeniowym z danym kontrahentem, za pomocą zbiorczej faktury korygującej, o której mowa w § 13 ust. 3 rozporządzenia [obecnie zbiorczej faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ust. 3 ustawy o VAT - przyp. aut.], zawierającej wszystkie wskazane w tym przepisie elementy.

Przykład

Szkoła wynajmuje na godziny salę gimnastyczną oraz basen podmiotom zewnętrznym - w tym firmom. Przekroczenie przez firmę określonej w regulaminie liczby godzin w kwartale wynajmu sali gimnastycznej lub basenu skutkuje przyznaniem firmie rabatu, przy czym niezależnie od tego, czy przekroczony zostanie limit wynajmu sali gimnastycznej czy basenu, rabat jest przyznawany do obu rodzajów wynajmu. W takim przypadku szkoła może ten rabat dokumentować wystawianymi firmom zbiorczymi uproszczonymi fakturami korygującymi.

Inaczej miałaby się rzecz, gdyby przekroczenie limitu wynajmu sali gimnastycznej czy basenu uprawniało firmy do uzyskania rabatu tylko do danego rodzaju wynajmu (odpowiednio - wynajmu sali gimnastycznej albo basenu). W takim przypadku przyznawany rabat mógłby być dokumentowany przez szkołę zbiorczymi uproszczonymi fakturami korygującymi tylko wtedy, gdyby w rozliczanym kwartale firma nabyła usługi tylko jednego rodzaju (tj. gdyby tylko wynajmowała salę gimnastyczną lub tylko wynajmowała basen). W przeciwnym bowiem razie rabat nie zostałby przyznany do wszystkich czynności dokonanych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie (co stanowi warunek możliwości wystawiania zbiorczych uproszczonych faktur korygujących).

TOMASZ KRYWAN

prawnik, doradca podatkowy, właściciel kancelarii doradztwa podatkowego, autor wielu publikacji z zakresu podatków

PODSTAWA PRAWNA

● art. 106j ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2014 r. poz. 312)

O wszystkich zmianach w VAT wprowadzanych od początku 2014 r. piszemy szczegółowo na Platformie Rachunkowości Budżetowej i Prawa Pracy w HICIE IRB "VAT 2014 r.".