Na jakiej podstawie najkorzystniej zatrudniać i prawidłowo rozliczać członków zarządu spółek kapitałowych

Członkowie zarządu spółek kapitałowych mogą wykonywać swoją pracę na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej. Mogą też pełnić swoją funkcję jedynie na podstawie aktu powołania. Zatrudnienie na umowę o pracę wiąże się z licznymi obowiązkami pracodawcy. Dlatego członka zarządu warto zatrudnić na innej podstawie niż stosunek pracy.

W spółkach kapitałowych członek lub członkowie zarządu są powoływani i odwoływani uchwałą wspólników lub rady nadzorczej, chyba że umowa bądź statut spółki stanowią inaczej. Niezależnie od aktu powołania między spółką a członkiem zarządu może zostać nawiązany drugi stosunek prawny. Członek zarządu spółki kapitałowej może zatem wykonywać swoje obowiązki na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej.

Akt powołania

Wskutek powołania członka zarządu powstaje stosunek organizacyjny pomiędzy daną osobą fizyczną a spółką. Samo powołanie przez właściwy organ spółki członka zarządu do pełnienia funkcji nie oznacza nawiązania stosunku pracy w drodze powołania, w rozumieniu przepisów art. 68 ustawy - Kodeks pracy (dalej: k.p.), czy stosunku cywilnoprawnego wynikającego z zawarcia umowy zlecenia. Członek zarządu może pełnić swoją funkcję wyłącznie w ramach stosunku organizacyjnego, bez jednoczesnego pozostawania ze spółką w stosunku pracy czy zlecenia (wyrok SN z 26 listopada 2014 r., II PK 162/13).

Funkcja członka zarządu może być pełniona odpłatnie lub nieodpłatnie. W przypadku braku odpłatności za wykonywanie pracy po stronie spółki powstają określone konsekwencje podatkowe związane z uzyskaniem przychodu z tego tytułu (patrz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 maja 2011 r., sygn. ILPB3/423-72/11-4/KS). Kodeks spółek handlowych nie przewiduje wprost wynagrodzenia dla członków zarządu za pełnienie funkcji. Nie ma natomiast żadnych przeciwwskazań, aby takie wynagrodzenie zostało ustanowione mocą uchwały organu powołującego, chyba że umowa lub statut spółki stanowią inaczej.

Za członka zarządu sprawującego swoją funkcję wyłącznie na podstawie aktu powołania spółka nie opłaca żadnych składek ZUS. Tytuły skutkujące obowiązkiem ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego zostały zawarte w zamkniętym katalogu art. 6 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: ustawa systemowa) oraz w art. 66 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (dalej: ustawa zdrowotna). W tych przepisach ustawodawca nie wymienia aktu powołania. Tym samym w sytuacji gdy uchwałą zgromadzenia wspólników członkowi zarządu spółki, pełniącemu tę funkcję tylko na podstawie aktu powołania (bez zawierania dodatkowej umowy, np. umowy o pracę lub umowy o charakterze umowy zlecenia), przyznano wynagrodzenie, spółka nie ma obowiązku naliczania i opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Obowiązkiem spółki, jako płatnika podatku, jest pobranie z wypłaconego wynagrodzenia zaliczki na podatek dochodowy.

Taką wykładnię przepisów konsekwentnie potwierdza ZUS w swoich interpretacjach indywidualnych (m.in.: w interpretacji oddziału ZUS w Gdańsku z dnia 01 lutego 2016 r., znak: DI/100000/43/101/2016, indywidualnej interpretacji oddziału ZUS w Gdańsku z dnia 30 czerwca 2016 r., znak: DI/100000/43/616/2016 oraz indywidualnej interpretacji oddziału ZUS w Gdańsku z dnia 28 września 2016 r., znak: DI/100000/43/372/2016), wskazując, że:

"(...)stosownie do treści art. 6 ust. 1 oraz art. 11 i 12 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych powołanie na stanowisko członka zarządu (na mocy odpowiedniej uchwały) nie stanowi samoistnego tytułu podlegania ubezpieczeniom społecznym. W konsekwencji przychód uzyskany tytułem wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki przez członka zarządu powołanego mocą uchwały zgromadzenia wspólników nie będzie stanowił podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (…)".

Zwolnienie z obowiązku podlegania ubezpieczeniu zdrowotnemu z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu spółki na podstawie powołania potwierdzają również interpretacje Narodowego Funduszu Zdrowia ( np. decyzja nr 07/07/I/2014 z 17 marca 2015 r., dostępna na www.nfz.gov.pl).

Wynagrodzenie członka zarządu jest kwalifikowane pod względem podatkowym jako przychód z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: ustawa o pdof). Płatnicy są zobowiązani, na podstawie art. 41 ust. 1 tej ustawy, pobrać zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 18%, chyba że członek zarządu złożył wniosek o pobór zaliczki w wysokości 32% przychodu. Przychód członka zarządu należy pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów w zryczałtowanej miesięcznej wysokości 111,25 zł (art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o pdof), a za rok podatkowy nie więcej niż o 1335 zł. Jeżeli podatnik uzyskuje tego samego rodzaju przychody od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, wówczas roczne koszty nie mogą przekroczyć kwoty 2002,05 zł. Dochód członka zarządu można pomniejszyć tylko o podstawowe koszty uzyskania przychodu w wysokości 111,25 zł także wówczas, gdy jego miejscowość zamieszkania jest inna niż miejscowość, w której znajduje się siedziba płatnika.

Przykład

Członek zarządu spółki z o.o. pełniący funkcję tylko na podstawie aktu powołania uchwałą zgromadzenia wspólników otrzymał 28 kwietnia 2017 r. wynagrodzenie w wysokości 4500 zł. Spółka była zobowiązana potrącić od wypłaconego wynagrodzenia zaliczkę na podatek dochodowy. Rozliczenia wynagrodzenia powinna dokonać w następujący sposób:

Krok 1. Ustalenie podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy, pomniejszonej o koszty uzyskania przychodu:

4500 zł - 111,25 zł = 4388,75 zł; po zaokrągleniu do pełnych złotych 4389 zł.

Krok 2. Ustalenie wysokości zaliczki na podatek dochodowy:

4389 zł x 18% = 790,02 zł; po zaokrągleniu do pełnych złotych 790 zł.

Krok 3. Ustalenie kwoty wynagrodzenia do wypłaty:

4500 zł - 790 zł = 3710 zł.

Krok 4. Wpłata zaliczki na podatek dochodowy.

Potrąconą z wynagrodzenia zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 790 zł płatnik jest zobowiązany wpłacić na rachunek bankowy urzędu skarbowego najpóźniej do 22 maja 2017 r. Płatnik dokonuje wpłaty zaliczki na podatek do urzędu skarbowego właściwego według swojej siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, jeśli nie posiada siedziby.

Umowa o pracę

Jeżeli osoba będąca członkiem zarządu spółki wykonuje pracę w sposób podporządkowany pracodawcy, w miejscu i czasie przez niego wyznaczonym, powinna być zatrudniona na podstawie umowy o pracę. Przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca, do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem (art. 22 § 1 k.p.). Tym samym członek zarządu nabywa wszystkie uprawnienia pracownicze, w tym m.in. prawo do urlopu wypoczynkowego czy innych płatnych zwolnień od pracy.

Prawidłowe zawarcie umowy o pracę z członkiem zarządu spółki wymaga jednak zachowania szczególnych zasad reprezentacji spółki wynikającej z ustawy - Kodeks spółek handlowych (dalej: k.s.h.). Umowy o pracę z osobami zajmującymi w spółce funkcję członków zarządu powinny być zawierane przez reprezentującą ją radę nadzorczą lub pełnomocnika powołanego przez zgromadzenie wspólników (art. 210 § 1 i art. 379 § 1 k.s.h.). Zasada ta ma zastosowanie zarówno do spółek wielopodmiotowych, jak i do spółek jednoosobowych, w których wspólnik jest jedynym członkiem jej zarządu.

Kodeks spółek handlowych nie rozstrzyga jednoznacznie, w jakiej formie może być realizowane zatrudnienie w spółkach jednoosobowych, w których członek zarządu jest zarazem jedynym wspólnikiem spółki. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa Sądu Najwyższego podstawą zatrudnienia członka zarządu nie może być w tym przypadku umowa o pracę. Jedną z przesłanek braku takiej możliwości jest podporządkowanie pracownika pracodawcy, co wyklucza możliwość zawarcia umowy, gdyż faktycznie zostałaby ona zawarta z samym sobą (uchwała SN z 8 marca 1995 r., I PZP 7/95, OSNP 1995/18/227, wyrok SN z 23 października 2006 r., I PK 113/06, Pr. Pracy 2007/1/35, wyrok SN z 7 kwietnia 2010 r., II UK 357/09, OSNP 2001/19-20/258, oraz wyrok SN z 3 sierpnia 2011 r., I UK 8/11, OSNP 2012/17-18/225).

Z ostatniego powołanego wyroku SN wynika również, że zawarcie umowy o pracę podważa możliwość pracowniczego zatrudnienia jedynego członka zarządu spółki z o.o. nie tylko będącego jej jedynym wspólnikiem, ale także będącego wspólnikiem "niemal jedynym".

Sąd Najwyższy uznał, że nie ma możliwości pracowniczego zatrudnienia członka zarządu będącego wspólnikiem, gdy udział innego wspólnika w kapitale zakładowym spółki pozostaje iluzoryczny, wskazując na przykładowe proporcje udziałów 99/100 do 1/100. W wyroku tym SN nie przedstawił jednak jasnej interpretacji sformułowanych przez siebie terminów "niemal jedyny wspólnik" oraz "udziałowiec (wspólnik) iluzoryczny", nie podał też chociażby ogólnych wskazówek ich interpretacji.

W kolejnym wyroku SN z 11 września 2013 r. (II UK 36/13) wyraźnie stwierdzono, iż:"(...) w judykaturze Sądu Najwyższego przyjmuje się, że dla włączenia do pracowniczego ubezpieczenia społecznego i pozostawania w nim niezbędna jest przynależność do tej grupy podmiotów, które wykonują zatrudnienie w ramach stosunku pracy, a więc w warunkach faktycznego i rzeczywistego realizowania elementów charakterystycznych dla tego stosunku, a wynikających z art. 22 § 1 k.p. (...) Jedyny (lub niemal jedyny) wspólnik spółki z o.o. co do zasady nie może pozostawać z tą spółką w stosunku pracy, gdyż w takim przypadku status wykonawcy pracy (pracownika) zostaje "wchłonięty" przez status właściciela kapitału (pracodawcy). Inaczej mówiąc, tam gdzie status wykonawcy pracy (pracownika) zostaje zdominowany przez właścicielski status wspólnika spółki z o.o. nie może być mowy o zatrudnieniu w ramach stosunku pracy wspólnika, który w takiej sytuacji wykonuje czynności (nawet typowo pracownicze) na rzecz samego siebie (we własnym interesie) i na swoje własne ryzyko produkcyjne, gospodarcze i socjalne".

Gdyby jednak doszło do zawarcia takiej umowy, byłaby ona traktowana jako nieważna. Wspólnik jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który jest równocześnie jednoosobowym zarządem, dla celów ubezpieczeniowych jest traktowany jak osoba prowadząca pozarolniczą działalność (art. 8 ust. 6 pkt 4 ustawy systemowej) i podlega ubezpieczeniu społecznemu według zasad obowiązujących przy prowadzeniu pozarolniczej działalności. Osoby prowadzące taką działalność podlegają z tego tytułu obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym i wypadkowemu, opłacając składki od zadeklarowanej kwoty, nie mniejszej niż 60% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego na dany rok kalendarzowy. Natomiast ubezpieczenie chorobowe jest dobrowolne i objęcie nim następuje na wniosek wspólnika jednoosobowej spółki z o.o. Osoba prowadząca pozarolniczą działalność podlega również obowiązkowo ubezpieczeniu zdrowotnemu. Dlatego zawarcie umowy o pracę i opłacanie składek od uzyskanego przychodu na zasadach obowiązujących pracowników byłoby niezgodne z powyższymi zasadami. Taką wykładnię potwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z 9 lutego 2012 r. (I UK 260/11), wskazując, że:

"(...) sam fakt wykonywania czynności i pobierania za nie wynagrodzenia nie przesądza o charakterze umowy łączącej członka zarządu ze spółką. Ocena, czy z członkiem zarządu spółki handlowej została zawarta umowa o pracę zależy od okoliczności konkretnej sprawy w szczególności od zachowania elementów konstrukcyjnych stosunku pracy, w tym w szczególności cechy podporządkowania pracownika w procesie świadczenia pracy (...). Stosunek pracy wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będącego prezesem jej jednoosobowego zarządu wygasa z chwilą nabycia przez niego wszystkich udziałów w tej spółce".

Umowa spółki z o.o. z członkiem zarządu nie może przewidywać, iż reprezentuje ją wyłącznie przewodniczący rady nadzorczej, a nie rada nadzorcza (por. np. wyrok SN z 29 stycznia 2014 r., II PK 124/13, OSNP 2015/4/52). Umowa zawarta w ten sposób byłaby nieważna (art. 58 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, dalej: k.c., w zw. z art. 210 § 1 i art. 379 § 1 k.s.h.). Należy przyjąć, że rada nadzorcza może uchwałą wyłonić ze swego grona konkretnych przedstawicieli do samego podpisania umowy o pracę z członkiem zarządu. Zasadę tę może również przewidywać umowa spółki bądź regulamin rady nadzorczej uchwalony przez zgromadzenie wspólników. Wyłonienie poszczególnych członków rady nadzorczej do podpisania umowy o pracę z członkiem zarządu nie oznacza, że mogą oni samodzielnie decydować o treści i warunkach tej umowy, gdyż w dalszym ciągu pozostaje to w gestii rady nadzorczej. Przedstawiciele ci mogą jedynie wykonywać konkretne postanowienia uchwały rady nadzorczej (wyrok SN z 16 lipca 2013 r., II PK 326/12).

W dalszym ciągu występuje jednak wątpliwość, czy umowa o pracę zawarta na piśmie, lecz z naruszeniem obowiązujących norm prawnych, jest nieważna, gdy praca ta była faktycznie świadczona. W wyroku z 5 listopada 2003 r. (I PK 633/02, OSNP 2004/20/346) SN wyraził pogląd, że: "(...) nawet jeśli umowa o pracę okazała się nieważna, a zatem nie stworzyła zobowiązań stron w momencie jej zawarcia, to zobowiązania takie powstały wraz z dopuszczeniem pracownika do pracy na warunkach tej umowy".

W wyroku z 20 stycznia 2010 r. (II PK 178/09) SN uznał, że: "(...) dopuszcza się możliwość zawarcia ważnej i skutecznej umowy o pracę pomiędzy spółką z o.o. i członkiem jej zarządu, przez przystąpienie do jej faktycznego wykonywania, jeżeli spółka jako pracodawca wyraziła przez właściwy do jej reprezentacji organ w sposób niebudzący wątpliwości wolę zatrudniania członka zarządu spółki".

Podobnie w kolejnym wyroku z 8 czerwca 2010 r. (I PK 16/10) SN stanął na stanowisku, że: "(...) mimo nieważności zawartej umowy o pracę strony mogą nawiązać umowny stosunek pracy przez czynności dorozumiane, w szczególności wskutek dopuszczenia pracownika do pracy, przyjmowania pracy przez pracodawcę i realizowania takiego stosunku prawnego, który odpowiada cechom stosunku pracy określonym w art. 22 k.p.".

Rodzaj umowy o pracę

Nowelizacja przepisów Kodeksu pracy, która weszła w życie 22 lutego 2016 r., wprowadziła zmiany w zakresie zasad zatrudniania członków zarządu spółek na podstawie umów o pracę na czas określony. W poprzednim stanie prawnym, obowiązującym do 21 lutego 2016 r., członkowie zarządu spółki byli zazwyczaj zatrudniani na podstawie umów o pracę zawartych na czas pełnienia przez nich tej funkcji, czyli umów na czas wykonania określonej pracy. Zaletą tego rodzaju umowy był fakt, że jej rozwiązanie następowało równocześnie z momentem zakończenia pracy, na realizację której została zawarta. Od 22 lutego 2016 r. nie ma możliwości zawarcia tego rodzaju umowy o pracę. Obecnie, zawierając z członkiem zarządu nową umowę, można dokonać wyboru między umową na czas nieokreślony a umową na czas określony. Z przepisów przejściowych ustawy wynika jednak, że w przypadku umów na czas wykonywania określonej pracy zawartych przed dniem wejścia w życie nowych przepisów i trwających w tym dniu w dalszym ciągu należy stosować przepisy dotyczące tej umowy (art. 13 ustawy z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz niektórych innych ustaw). W związku z tym takiej umowy wciąż nie można wypowiedzieć, gdyż nie przewidują tego przepisy Kodeksu pracy. Potwierdza to również orzecznictwo SN, np. wyrok z 20 marca 2009 r. (I PK 182/08, OSNP 2010/21-22/258), w którym sąd wskazał, że: "(...) umowa o pracę zawarta na czas pełnienia funkcji członka zarządu spółki handlowej, jeżeli przewidziano możliwość jej wcześniejszego wypowiedzenia, nie może być kwalifikowana jako umowa na czas wykonania określonej pracy".

Z praktycznego punktu widzenia nie jest to jednak problem dla spółek, gdyż członek zarządu może w każdej chwili złożyć rezygnację (art. 202 § 4-5 oraz art. 369 § 5-6 k.s.h.). Niezależnie od postanowień umowy lub statutu spółki również w każdym czasie może dojść do odwołania członka zarządu (art. 203 § 1 oraz art. 370 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Istotą zawarcia umowy na czas określony jest uzależnienie ustania stosunku pracy od zdarzenia przyszłego i pewnego, a więc termin rozwiązania takiej umowy powinien przypadać, co do zasady, na dzień zakończenia kadencji członka zarządu. W tej sytuacji pojawia się jednak pewien problem, gdyż Kodeks spółek handlowych rozróżnia pojęcia mandatu i kadencji, co utrudnia zawieranie umów na czas określony z członkami zarządów spółek handlowych. Kadencja to okres sprawowania funkcji, natomiast mandat to umocowanie do jej pełnienia. Okres kadencji trwa przez określony czas i ulega zakończeniu, natomiast mandat może trwać dalej. W takim przypadku członek zarządu dalej będzie wykonywał swoje obowiązki, gdyż jego mandat wygaśnie z chwilą odbycia walnego zgromadzenia zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy albo ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji.

Można by przyjąć, że umowa o pracę na czas określony zawarta w celu wykonywania pracy przez okres kadencji będzie trwać do dnia wygaśnięcia mandatu. W przypadku gdy mandat będzie trwać dłużej niż kadencja, nie wpłynie to na główny cel zawarcia umowy.

W wyroku z 25 stycznia 2007 r. (I PK 213/06, OSNP 2008/5-6/63) SN uznał, że:

"(...) umowa o pracę zawarta na czas pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki handlowej jest umową o pracę na czas wykonania określonej pracy".

W uzasadnieniu tego orzeczenia SN wskazał, że zawarta umowa wyraźnie odnosi czas jej trwania do czasu pełnienia funkcji prezesa zarządu, a nie do okresu trwania kadencji zarządu, dlatego należy uznać, że doszło do zawarcia umowy na czas wykonania określonej pracy. W odróżnieniu od umów na czas określony, w których wskazuje się dzień rozwiązania stosunku pracy (tydzień, miesiąc, na czas trwania sezonu, np. artystycznego), umowy tego rodzaju zawierane są na okresy, które kończą się z chwilą wykonania przewidzianych w tych umowach prac (robót). Sąd uznał także, że kodeksowego pojęcia "czas wykonania określonej pracy" nie należy pojmować w sensie wynikowym (jak przy umowie o dzieło), lecz czynnościowym. Choć wyrok ten zapadł na bazie poprzednich przepisów prawnych, należałoby uznać, że będzie dotyczyć umów na czas określony zawieranych w obecnym stanie prawnym.

W przypadku podjęcia przez pracodawcę decyzji o dalszym zatrudnieniu członka zarządu na kolejny okres kadencji może być zawarta kolejna umowa na czas określony. Tego rodzaju umowa nie wchodzi ani do limitu ilościowego 3 umów, ani do limitu czasowego 33 miesięcy, a co za tym idzie - nie ma ograniczeń co do liczby i czasu trwania takich umów (art. 25¹ § 4 pkt 3 k.p.). Zatem takie umowy będą mogły być zawierane na okresy dłuższe i będzie mogło być ich więcej niż 3. Umowa zawierana w celu wykonywania pracy przez okres kadencji powinna w swej treści zawierać informację o celu jej zawarcia (art. 29 § 1¹ k.p.).

Przykładowy wzór umowy o pracę na czas określony w celu wykonywania pracy na okres kadencji

Niekorzystne dla pracodawców zmiany, obowiązujące od 22 lutego 2016 r., dotyczą jednak okresu wypowiedzenia umów, który jest obecnie uzależniony od okresu zatrudnienia u danego pracodawcy.

Okresy wypowiedzenia umowy na czas określony

W sytuacji gdy z członkiem zarządu zawarta została umowa na czas nieokreślony, jako przyczynę uzasadniającą jej wypowiedzenie można wskazać upływ kadencji. Jej wystąpienie musi być jednak pewne. W tej kwestii wypowiedział się Sąd Najwyższy w wyroku z 11 sierpnia 2016 r.,(II PK 246/15) wskazując, iż niewątpliwą przyczyną wypowiedzenia umowy był upływ trzyletniej kadencji zarządu, a w dacie złożonego wypowiedzenia przyczyna ta była już znana. Zatem przyczyna wypowiedzenia, którą był upływ kadencji, choć była przyszła, to jednak była pewna i nieodległa w czasie.

Należy podkreślić, iż w przypadku zawarcia umowy na czas nieokreślony obowiązują te same okresy wypowiedzenia co dla umów zawartych na czas określony (art. 36 § 1 Kodeksu pracy).

Członek zarządu pełniący funkcję na podstawie zawartej umowy zlecenia

Członek zarządu może pełnić swoje funkcje również na podstawie zawartej umowy zlecenia bądź kontraktu menedżerskiego, czyli umowy o zarządzanie będącej umową o świadczenie usług, do której stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu (art. 750 k.c.).

Osoby wykonujące pracę na umowy cywilnoprawne nie mają uprawnień pracowniczych. Wyjątek dotyczy jedynie konieczności zapewnienia im odpowiednich warunków w zakresie bhp, jeżeli wykonywanie pracy na umowę cywilnoprawną odbywa się w zakładzie pracy lub miejscu wyznaczonym przez przedsiębiorcę (art. 304 § 1 k.p.).

Umowa zlecenia podlega przepisom Kodeksu cywilnego. Polega ona na tym, że przyjmujący zlecenie, tj. zleceniobiorca, zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie, tj. zleceniodawcy (art. 734 § 1 k.c.). Umowa zlecenia, wskutek której dochodzi do nawiązania między jej stronami stosunku cywilnoprawnego, jest umową starannego działania. Oznacza to, że o wywiązaniu się z umowy decyduje nie jej efekt, ale odpowiednie wykonywanie czynności oraz dołożenie należytej staranności w realizowaniu określonych działań (np. menedżer zobowiązuje się do starannego prowadzenia spraw swojego zleceniodawcy).

Najczęściej członek zarządu spółki kapitałowej jest zatrudniany na podstawie kontraktu menedżerskiego. W orzecznictwie przyjmuje się, że istotą kontraktu menedżerskiego jest to, iż menedżer zobowiązuje się do prowadzenia za wynagrodzeniem przedsiębiorstwa drugiej strony, na jej rachunek i ryzyko, przy czym prowadzi to przedsiębiorstwo bądź we własnym, bądź w cudzym imieniu. Umowa ta jednak nie może mieć cech charakterystycznych dla stosunku pracy. Zawarcie umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem (kontraktu menedżerskiego) powoduje przeniesienie przez właścicieli tego przedsiębiorstwa na osobę zarządzającą (menedżera) uprawnień do samodzielnego podejmowania czynności faktycznych i prawnych dotyczących zarządzania przedsiębiorstwem, co oznacza samodzielność w zakresie kierowania nim, swobodę w wyborze sposobu (stylu) zarządzania, możliwość wykorzystania dotychczasowych kontaktów handlowych, doświadczenia zawodowego, umiejętności organizacyjnych, reputacji, własnego wizerunku. Tych cech nie wykazuje stosunek pracy, w którym podmiot zatrudniający jest uprawniony do wydawania pracownikowi wiążących poleceń (wyrok SN z 4 kwietnia 2002 r., I PKN 776/00, OSNP 2004/6/94).

Wykonywanie pracy na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego może się odbywać również w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności. Przychody z zawartej umowy, również tej prowadzonej w ramach działalności, uważa się za przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 9 ustawy o pdof).

Pod względem ubezpieczeniowym kontrakt menedżerski w istocie nie skutkuje odmiennymi zasadami oskładkowania od umowy zlecenia. W zdecydowanej większości przypadków kontrakt menedżerski jest traktowany jako umowa nienazwana o charakterze umowy zlecenia, a menedżer jako zleceniobiorca. Pod względem ubezpieczeniowym nie ma zatem znaczenia, czy strony zawierają kontrakt menedżerski czy "typową" umowę zlecenia. W obu przypadkach podlegają ubezpieczeniom na zasadach przewidzianych dla zleceniobiorców.

Jeżeli zatem kontrakt menedżerski (albo umowa zlecenia lub inna umowa o takim charakterze) stanowi jedyny tytuł do ubezpieczeń, wówczas menedżer podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym, wypadkowemu i ubezpieczeniu zdrowotnemu, natomiast dobrowolnie - ubezpieczeniu chorobowemu.

Zdaniem ZUS, dla menedżera, który ma wpis do CEIDG w zakresie zarządzania i jednocześnie ma zawartą umowę kontraktu menedżerskiego na zarządzanie oraz przychód uzyskiwany z zawartej umowy, dla potrzeb opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych, jest przychodem z działalności wykonywanej osobiście to umowa kontraktu menedżerskiego traktowana jest jako tytuł do ubezpieczeń społecznych, a nie jak umowa wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Osoba ta w ramach świadczonych usług podlega ubezpieczeniom z zawartego kontraktu menedżerskiego jako zleceniobiorca. W tej sytuacji obowiązkowe są dla niej ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe. Ubezpieczeniu chorobowemu podlega dobrowolnie.

Przykład

W okresie od 1 maja do 31 grudnia 2017 r. osoba jest zatrudniona w firmie na podstawie kontraktu menedżerskiego z miesięcznym wynagrodzeniem w wysokości 5500 zł wypłacanym w ostatnim dniu danego miesiąca kalendarzowego. Ze złożonego oświadczenia wynika, że osoba ta równocześnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania z której opłaca składki na ubezpieczenia społeczne na zasadach ogólnych tj. od podstawy w wysokości 60% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego (w 2017 r. - 2557,80 zł). Osoba nie ma ustalonego prawa do renty ani do emerytury i nie posiada orzeczenia o stopniu niepełnosprawności. Menedżer terminowo wniósł o objęcie go dobrowolnym ubezpieczeniem chorobowym.

Spółka, w której menedżer pełni swoją funkcję, była zobowiązana od 1 maja 2017 r. zgłosić tę osobę do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych: emerytalnego, rentowych i wypadkowego, do obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego i - na wniosek ubezpieczonego - do dobrowolnego ubezpieczenia chorobowego. Zgłoszenia należało dokonać na druku ZUS ZUA z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 00, przekazanym do ZUS najpóźniej do 8 maja 2017 r.

Potrącone z majowego wynagrodzenia składki należy rozliczyć w imiennym raporcie ZUS RCA składanym za maj 2017 r. (w terminie do 15 czerwca 2017 r.), z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 00, podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne 5500 zł oraz podstawą wymiaru składki zdrowotnej 4745,95 zł.

Rozliczenie składkowo-podatkowe za maj 2017 r. wygląda następująco:

* Przyjęto stopę procentową składki na ubezpieczenie wypadkowe 2%.

Od wypłaconego menedżerowi wynagrodzenia zleceniodawca jest również zobowiązany (pod ustawowymi warunkami) rozliczyć i opłacić z własnych środków składkę na FP w wysokości: 134,75 zł (5500 zł x 2,45%) i FGŚP w wysokości: 5,50 zł (5500 zł x 0,10).

Od 1 stycznia 2018 r. zleceniodawca będzie zobowiązany wyrejestrować menedżera z ubezpieczeń na druku ZUS ZWUA z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 00, kodem przyczyny wyrejestrowania 100, przekazanym do ZUS najpóźniej 8 stycznia 2018 r.

W sytuacji, gdy w ramach posiadanego wpisu do CEIDG menedżer osiąga przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów podatkowych, i równocześnie osiąga przychody na podstawie kontraktu menedżerskiego, które kwalifikowane są jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, następuje zbieg tytułów do ubezpieczeń społecznych z tytułu zawartego kontraktu i prowadzonej działalności gospodarczej. W takiej sytuacji przychód uzyskiwany z zawartego kontraktu należy rozliczyć tak jak w przypadku osoby prowadzącej jednocześnie działalność gospodarczą.

Przykład

Osoba z przykładu powyżej, złożyła zleceniodawcy oświadczenie, iż równocześnie prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, nie związaną z zarządzaniem, z której opłaca składki na ubezpieczenia społeczne na zasadach ogólnych tj. od 2557,80 zł (podstawa w wysokości 60% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w 2017 r.).

Spółka, w której menedżer pełni swoją funkcję, była zobowiązana od 1 maja 2017 r. zgłosić tę osobę do obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego. Zgłoszenia należało dokonać na druku ZUS ZZA z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 00, przekazanym do ZUS najpóźniej 8 maja 2017 r.

Potrącona z majowego wynagrodzenia składka rozliczona zostanie w imiennym raporcie ZUS RZA składanym za maj 2017 r. (w terminie do 15 czerwca 2017 r.), z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 00, z podstawą wymiaru składki zdrowotnej 5500 zł.

Rozliczenie składkowo-podatkowe za maj 2017 r. wygląda następująco:

Podstawa prawna:

● art. 22 § 1, art. 25¹ § 4 pkt 3, art. 29 § 1¹, art. 36 § 1, art. 68, art. 300, art. 304 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 1666; ost.zm. Dz.U. z 2017 r., poz. 60)

● art. 6 ust. 1 pkt 1, pkt 4 i pkt 5, art. 8 ust. 6 pkt 4, art. 11, art. 12, art. 18 ust. 1, ust. 8, art. 47 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 963; ost. zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 60)

● art. 66 ust. 1, art. 81 ust. 1-2 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 1793; ost.zm. Dz.U. z 2017 r., poz. 60)

● art. 13 pkt 7 i pkt 9, art. 22 ust. 9, art. 38 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r., poz. 648)

● art. 201, art. 202 § 4-5, art. 203 § 1, art. 210 § 1, art. 369 § 5-6, art. 370 § 1, art. 379 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578; ost.zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 2260)

● art. 58 § 1, art. 734 § 1, art. 750 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (j.t. Dz.U. z 2017 r., poz. 459)

Przemysław Jeżek

trener z zakresu prawa pracy i rozliczania wynagrodzeń, doradca współpracujący z firmami szkoleniowymi, zdobywca tytułu "Kadrowy roku"