Księgi rachunkowe to wszystkie zapisy oraz obroty i salda tworzące różne zbiory danych. Przechowuje się je przez 5, a w zasadzie przez 6 lat. Szczegóły oraz odpowiedzi na pozostałe pytania w uzasadnieniu.

Ustawa o rachunkowości (dalej: ustawa) nie zawiera legalnej definicji ksiąg rachunkowych. Artykuł 13 ust. 1 ustawy określa, co obejmują księgi rachunkowe. Definicja ksiąg rachunkowych jest zawarta w Stanowisku Komitetu Standardów Rachunkowości z 13 kwietnia 2010 r. w sprawie niektórych zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych. Zgodnie z pkt 1 Stanowiska przez księgi rachunkowe rozumie się: (...) zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą dziennik, księgę główną, księgi pomocnicze, zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych, wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz). Definicja ta powstała na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy. W związku z tym należy stwierdzić, że księgi rachunkowe to zbiory zapisów oraz obroty i salda. Zapisy te oraz obroty i salda tworzące dziennik, księgę główną, księgę pomocniczą, zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald ksiąg pomocniczych, a także wykaz składników aktywów i pasywów muszą być odpowiednio prowadzone oraz przechowywane w czasie określonym w ustawie.

Sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera powinien być elementem polityki rachunkowości (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy), tj. jednostka w swojej dokumentacji rachunkowej powinna opisać:

● wykaz ksiąg rachunkowych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera - wykaz zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na informatycznych nośnikach danych, z określeniem ich struktury, wzajemnych powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych i w procesach przetwarzania danych,
● system przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera - system informatyczny zawierający wykaz programów, procedur lub funkcji, w zależności od struktury oprogramowania, wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony danych, w tym w szczególności metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania, a ponadto określenie wersji oprogramowania i daty rozpoczęcia jego eksploatacji.

Program FK zwykle składa się z kilkunastu plików. Takie rozwiązanie powinno wynikać z przyjętych zasad budowy programu. Podręcznik do programu powinien zawierać opis procedur i funkcji wraz z określeniem parametrów przetwarzania danych w programie. Dodatkowo, np. w pliku Algorytmy i reguły obliczeń, w sposób syntetyczny powinny być opisane istotne funkcje i sposoby pracy programu. Ponadto z podręcznika powinny wynikać też programowe zasady ochrony i zabezpieczania danych (prawa dostępu, kontrola poprawności dat, kontrola rachunkowa, kontrola eksportu danych osobowych). Jednak jednostka, jako użytkownik programu, powinna samodzielnie określić akceptowany poziom zabezpieczania danych (np. częstotliwość archiwizowania danych) i opisać je w dokumentacji polityki rachunkowości.

W polityce rachunkowości (art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy) powinien być również opisany system służący ochronie danych i ich zbiorów. Niezależnie jednak od zasad ochrony danych przewidzianych w programie i zbiorów danych jednostka powinna określić w dokumentacji zasady organizacyjne ochrony danych, m.in. opisując zakładowy system obiegu, numerowania i przechowywania dokumentacji księgowej. Należy podkreślić, że dokumentacja wraz z opisem przyjętych zasad rachunkowości podlega ochronie i obowiązkowi przechowywania w trakcie jej ważności, a także 5 lat po tym okresie (art. 74 ustawy).

UWAGA!

W dokumentacji polityki rachunkowości jednostki powinien znajdować się wykaz programów z określeniem wersji i daty rozpoczęcia eksploatacji, co oznacza, że jednostka przyjmuje odpowiedzialność za podjęcie decyzji stosowania programu FK przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera za równoważne z księgami rachunkowymi uważa się odpowiednio zasoby informacyjne rachunkowości, zorganizowane w formie oddzielnych komputerowych zbiorów danych, bazy danych lub wyodrębnionych jej części, bez względu na miejsce ich powstania i przechowywania. Warunkiem utrzymywania zasobów informacyjnych systemu rachunkowości w tej formie jest posiadanie przez jednostkę oprogramowania umożliwiającego uzyskiwanie czytelnych informacji w odniesieniu do zapisów dokonanych w księgach rachunkowych, poprzez ich wydrukowanie lub przeniesienie na informatyczny nośnik danych (art. 13 ust. 3 ustawy). Oznacza to, że jednostka powinna posiadać system finansowo-księgowy, który zapewnia określony sposób prowadzenia i przechowywania ksiąg rachunkowych, tj. zbiorów zapisów oraz obrotów i sald.

Zapewniają to m.in. odpowiednio sparametryzowane, gotowe zestawienia i raporty umożliwiające wydrukowanie ksiąg rachunkowych zgodnie z wymogami ustawy lub przeniesienie ich na informatyczne nośniki danych. W praktyce przeniesienie ksiąg rachunkowych na informatyczny nośnik danych oznacza, że w każdej chwili można je z tych nośników wydrukować lub otworzyć je na jakimkolwiek komputerze i będą one czytelne i przejrzyste, tj. pojawiają się w takiej samej formie jak przed przeniesieniem ich na te nośniki lub gdyby były wydrukowane bezpośrednio z programu FK. (Jednostka dysponuje więc wydrukiem ksiąg rachunkowych za okresy zamknięte lub ma zapisaną ich treść na trwałym nośniku komputerowym dostępnym i możliwym do odczytu lub, w razie potrzeby, do wydruku). Odpowiada to wymogom wynikającym z art. 13 ust. 6 ustawy, zgodnie z którym księgi rachunkowe należy wydrukować nie później niż na koniec roku obrotowego. Za równoważne z wydrukiem uznaje się przeniesienie treści ksiąg rachunkowych na informatyczny nośnik danych zapewniający trwałość zapisu informacji przez czas nie krótszy od wymaganego dla przechowywania ksiąg rachunkowych

Terminy przechowywania zostały określone w art. 74 ustawy:

● księgi rachunkowe - przez 5 lat;
● karty wynagrodzeń pracowników bądź ich odpowiedniki - przez okres wymaganego dostępu do tych informacji, wynikający z przepisów emerytalnych, rentowych oraz podatkowych, nie krócej jednak niż przez 5 lat;
● dowody księgowe dotyczące wpływów ze sprzedaży detalicznej - do dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy, nie krócej jednak niż do dnia rozliczenia osób, którym powierzono składniki aktywów objęte sprzedażą detaliczną;
● dowody księgowe dotyczące środków trwałych w budowie, pożyczek, kredytów oraz umów handlowych, roszczeń dochodzonych w postępowaniu cywilnym lub objętych postępowaniem karnym albo podatkowym - przez 5 lat od początku roku następującego po roku obrotowym, w którym operacje, transakcje i postępowanie zostały ostatecznie zakończone, spłacone, rozliczone lub przedawnione;
● dokumentacja przyjętego sposobu prowadzenia rachunkowości - przez okres nie krótszy niż 5 lat od upływu jej ważności;
● dokumenty dotyczące rękojmi i reklamacji - przez 1 rok po terminie upływu rękojmi lub po rozliczeniu reklamacji;
● dokumenty inwentaryzacyjne - przez 5 lat;
● pozostałe dowody księgowe i sprawozdania, których obowiązek sporządzenia wynika z ustawy - przez 5 lat.

Okresy przechowywania dla celów rachunkowości oblicza się od początku roku następującego po roku obrotowym, którego dane zbiory dotyczą.

1. Sposób przechowywania

Należy zaznaczyć, że w przypadku niektórych systemów FK sam system pozwala na archiwizację danych. Nie powinien to być jednak jedyny sposób archiwizacji, ponieważ również te serwery mogą ulec uszkodzeniu lub z innych powodów dane mogą być utracone (np. atak hakerów). Dlatego również w ciągu roku jednostka powinna zadbać o inną formę archiwizacji danych, np. przeniesienie ksiąg rachunkowych na dyski przenośne.

Zapewnienie czytelności i przejrzystości przechowywanych ksiąg rachunkowych wymaga przede wszystkim, żeby zapisy wprowadzone do ksiąg rachunkowych (do systemu FK) podczas rejestrowania uzyskały trwałą, czytelną postać, tj. zgodną z treścią odpowiednich dowodów księgowych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2-4 ustawy. Oznacza to, że każdy zapis powinien być odzwierciedleniem danego dokumentu źródłowego. I powinny być one, jako dane źródłowe, odpowiednio chronione, w sposób zapewniający ich niezmienność przez okres wymagany do przechowywania danego rodzaju dowodów księgowych. Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy dokumentację polityki rachunkowości, księgi rachunkowe, dowody księgowe, dokumenty inwentaryzacyjne i sprawozdania finansowe, zwane także "zbiorami", należy przechowywać w należyty sposób i chronić przed niedozwolonymi zmianami, nieupoważnionym rozpowszechnianiem, uszkodzeniem lub zniszczeniem. Mogą to być informatyczne nośniki danych, jeżeli zapewniają należytą ochronę (warto przy tym zaznaczyć, że również w przypadku wydruku ksiąg rachunkowych należy zadbać o trwałość czytelności, ponieważ zdarza się, że wydruki "wyblakną" po jakimś czasie).

Dowody księgowe i dokumenty inwentaryzacyjne przechowuje się w oryginalnej postaci, w ustalonym porządku dostosowanym do sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w podziale na okresy sprawozdawcze, w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie. Roczne zbiory dowodów księgowych i dokumentów inwentaryzacyjnych oznacza się określeniem nazwy ich rodzaju oraz symbolem końcowych lat i końcowych numerów w zbiorze. Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego treść dowodów księgowych może być przeniesiona na informatyczne nośniki danych, pozwalające zachować w trwałej postaci zawartość dowodów. Warunkiem stosowania tej metody przechowywania danych jest posiadanie urządzeń pozwalających na odtworzenie dowodów w postaci wydruku, o ile inne przepisy nie stanowią inaczej. Tylko w formie papierowej można przechowywać dokumenty dotyczące przeniesienia praw majątkowych do nieruchomości, powierzenia odpowiedzialności za składniki aktywów, znaczących umów i innych ważnych dokumentów określonych przez kierownika jednostki.

2. Informatyczne nośniki danych

W ustawie nie zostało zdefiniowane, co się rozumie przez informatyczne nośniki danych. Taka definicja wynika z art. 3 ustawy z 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, zgodnie z którą informatyczny nośnik danych to materiał lub urządzenie służące do zapisywania, przechowywania i odczytywania danych w postaci cyfrowej. Może to być płyta CD, odtwarzacz płyt CD, pamięć USB, interfejs USB w komputerze, karta micro SD, urządzenia elektroniczne z wbudowaną pamięcią. Należy podkreślić, że jednostka prowadząca księgi rachunkowe za pomocą systemu FK powinna zapewnić nie tylko przeniesienie ich na informatyczne nośniki danych, ale również ich przechowywanie przez okres wymagany ustawą. Dlatego nie wystarczy przechowywać ich tylko na jednym nośniku, ponieważ dane z tych nośników mogą być z różnych powodów technicznych czy technologicznych utracone. W związku z tym informatyczne nośniki danych co jakiś czas (powinno to być określone w polityce rachunkowości), np. raz w roku, powinny być sprawdzone i w razie potrzeby dane z nich powinny być przeniesione na inne nośniki (taka potrzeba wystąpi wtedy, gdy jednostka np. wymienia komputery, które nie posiadają czytników CD.) Bezpieczne jest zastosowanie kilku nośników jednocześnie, z uwzględnieniem postępu technicznego. Miejsce przechowywania również powinno być określone w polityce rachunkowości. Powinien to być np. sejf pancerny, który chroni nośniki danych nawet w przypadku zdarzeń losowych (pożaru).

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że technologia cloud computing to wygodny i praktyczny sposób na przechowywanie firmowych plików w przestrzeni internetowej. Taki system pozwala na dostęp do najważniejszych danych, niezależnie od miejsca, w którym się znajdujemy. Wystarczy zalogować się do swojego programu za pośrednictwem dowolnej przeglądarki internetowej, używając specjalnego loginu i hasła. Rozwiązania chmurowe są idealne dla każdej firmy, która zajmuje się przetwarzaniem danych. Doskonale sprawdzają się np. w przedsiębiorstwach, które posiadają własny dział księgowo-finansowy. W praktyce wygląda to tak, że dostęp do aplikacji ma każdy upoważniony pracownik działu księgowego. I choć sam proces księgowania w chmurze może wydawać się mało bezpieczny, w rzeczywistości dostawcy takich usług dbają o prawidłowe zabezpieczenie danych i przechowywanie ich zgodnie ze stanowiskiem Komitetu Standardów Rachunkowości oraz wymogami obowiązującej ustawy. Kompetentni usługodawcy posiadający doświadczenie w zakresie wdrażania chmury zadbają również o usługi archiwizacji i backupu, które zabezpieczą naszą firmę przed utratą danych na skutek zdarzeń losowych, takich jak np. awaria systemu.

Podsumowując: w przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera jednostka w pierwszej kolejności musi posiadać opis oprogramowania, z którego wynika, że program zapewnia prowadzenie ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Podstawą prawidłowego przechowywania ksiąg rachunkowych jest sam system FK, w którym w sposób przejrzysty następuje rejestrowanie dokumentów źródłowych. Z kolei program powinien pozwolić na wydrukowanie wszystkich zapisów oraz obrotów i sald stanowiących księgi rachunkowe lub na przeniesienie tych danych na nośniki informatyczne w takiej samej formie. Jak wynika z ustawy, jednostka może przechowywać księgi rachunkowe zarówno w formie wydrukowanej, jak i na nośnikach danych. Należy jednak zadbać o trwałość tych danych - w obu formach. Dlatego bezpieczne jest stosowanie jednocześnie kilku nośników.

Brak przechowywania ksiąg rachunkowych lub nieprzechowywanie ich w czasie określonym ustawą podlega karze.

3. Odpowiedzialność za rachunkowość jednostki

Na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy:

● prowadzenie ksiąg rachunkowych, tj. zgodnie z pkt 2 Stanowiska dokonywanie w księgach rachunkowych w sposób zorganizowany i ciągły, na podstawie dowodów księgowych, zapisów zdarzeń gospodarczych w porządku chronologicznym i systematycznym oraz ich grupowanie i uzgadnianie, a także
● gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidywanej ustawą

- są elementami rachunkowości jednostki. Za wykonanie obowiązków w zakresie rachunkowości odpowiedzialność ponosi kierownik jednostki. Kierownikiem jednostki w spółkach kapitałowych, co do zasady, jest zarząd (wynika to z umowy spółki).

Oznacza to, że odpowiedzialność karna za nieprowadzenie ksiąg rachunkowych, prowadzenie ich wbrew przepisom ustawy lub podawanie w tych księgach nierzetelnych danych, wynikająca z art. 77 ust. 1 ustawy, dotyczy kierownika jednostki. To na nim spoczywa odpowiedzialność za prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz za przestrzeganie przepisów ustawy, w tym za odpowiednie przechowywanie ksiąg rachunkowych. Zgodnie z ustawą o rachunkowości, kto wbrew przepisom ustawy dopuszcza do podawania w tych księgach nierzetelnych danych, podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do 2 lat albo obu tym karom łącznie.

Wysokość grzywny wynika z Kodeksu karnego skarbowego. Artykuł 60 § 2 Kodeksu karnego skarbowego dotyczy miejsca przechowywania ksiąg rachunkowych: kto wbrew obowiązkowi nie przechowuje księgi w miejscu wykonywania działalności lub w miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba, przedstawicielstwo lub oddział, a jeżeli prowadzenie księgi zostało zlecone biuru rachunkowemu lub innemu uprawnionemu podmiotowi - w miejscu określonym w umowie z biurem rachunkowym lub w miejscu wskazanym przez kierownika jednostki, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych.

Ogółem do przechowywania ksiąg, tj. gdy jednostka nie przechowuje ksiąg rachunkowych lub nie przechowuje ich przez wyznaczony okres, zastosowanie ma art. 61 k.k.s., dotyczący nierzetelnych oraz wadliwych ksiąg. Jak wynika z tego artykułu, kto nierzetelnie prowadzi księgę, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych. W wypadku mniejszej wagi podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe. Karze grzywny za wykroczenie skarbowe podlega także ten, kto prowadzi księgę wadliwie, tj. niezgodnie z przepisem prawa. Brak przechowywania ksiąg lub przechowywanie ich w nienależyty sposób oznacza więc w rozumieniu Kodeksu karnego skarbowego, że są to księgi wadliwe, za które grozi kara grzywna za wykroczenie skarbowe.

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 77 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 1047; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 61

● art. 60 i 61 ustawy z 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2137; ost.zm. Dz.U. z 2016 r. poz. 2138

oprac. dr GYÖNGYVÉR TAKÁTS

właścicielka kancelarii rachunkowej, trener, nauczyciel akademicki