Czy w limicie zwolnienia podmiotowego uwzględniać konsultacje lekarskie dla ubezpieczycieli

Problem

Jestem współwłaścicielką NZOZ prowadzonego w formie spółki cywilnej. Spółka obecnie nie jest czynnym podatnikiem VAT. Na bieżąco monitoruję jednak kwotę przychodów, aby w odpowiednim momencie zgłosić spółkę do VAT. Czy do przychodów opodatkowanych VAT powinnam zaliczyć również przeprowadzone na rzecz firm ubezpieczeniowych konsultacje lekarskie? Czy takie konsultacje są zwolnione z VAT czy podlegają opodatkowaniu? Przeprowadzam takie konsultacje również na rzecz zwykłych pacjentów niemających firmy. Czy one też powinny być opodatkowane?

Rada

Do 30 czerwca 2017 r. obrotów z tytułu świadczonych usług konsultacji lekarskich dla towarzystw ubezpieczeniowych nie musi Pani uwzględniać przy ocenie ewentualnego przekroczenia limitu zwolnienia podmiotowego w wysokości 200 000 zł. Stanie się to konieczne dopiero od 1 lipca 2017 r., gdyż usługi te przestaną korzystać ze zwolnienia. Natomiast wartości usług konsultacji lekarskich na rzecz zwykłych pacjentów, gdy służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia, nie należy uwzględniać przy ocenie ewentualnego przekroczenia limitu zwolnienia podmiotowego w wysokości 200 000 zł (również po 30 czerwca 2017 r.).

Uzasadnienie

Przepisy zwalniają od VAT sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł (art. 113 ust. 1 ustawy o VAT). Zwalniają również sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekracza, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, 200 000 zł (art. 113 ust. 9 ustawy o VAT). Jest to tzw. zwolnienie podmiotowe.

Kiedy tracimy prawo do zwolnienia

Prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego można utracić. Następuje to m.in., jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT przekroczy 200 000 zł. W takich przypadkach - jak to wynika z art. 113 ust. 5 ustawy o VAT - zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zarówno przy ustalaniu prawa do zwolnienia podmiotowego, jak i przy ocenie ewentualnego przekroczenia limitu 200 000 zł nie uwzględnia się całej wartości sprzedaży podatników. W szczególności nie uwzględnia się większości sprzedaży zwolnionej od VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 ustawy o VAT oraz rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku VAT (art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT). Dotyczy to m.in. zwolnionych od podatku na podstawie tych przepisów usług w zakresie opieki medycznej.

Jakie usługi medyczne są zwolnione z VAT

Nie wszystkie usługi w zakresie opieki medycznej są zwolnione z VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 ustawy o VAT oraz rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku VAT. Zwolnienia te mogą obejmować wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

UWAGA!

Ze zwolnienia z VAT korzystają jedynie usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Do usług takich nie należą m.in. usługi mające charakter czysto ekspercki lub doradczy, w tym usługi konsultacji lekarskich świadczone dla towarzystw ubezpieczeniowych (zob. również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 20 listopada 2003 r. w sprawie C-307/01). Powoduje to, że świadczone przez spółkę cywilną, której jest Pani wspólnikiem, na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych usługi konsultacji lekarskich nie korzystają z żadnego ze zwolnień od VAT obejmujących usługi w zakresie opieki medycznej.

Jednak polskie przepisy przewidują dla tego rodzaju usług do końca czerwca 2017 r. zwolnienie. Z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT wynika, że zwolnienie z VAT stosuje się również do usług stanowiących element usług zwolnionych, wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT, które:

• stanowią odrębną całość,
• są właściwe oraz niezbędne do świadczenia tych usług.

W art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT wymienione są m.in. usługi ubezpieczeniowe.

Zwolnienie to obejmuje m.in. wykonanie badań lekarskich potencjalnych klientów zakładu ubezpieczeń na potrzeby oceny stopnia ryzyka ubezpieczeniowego przed zawarciem umowy ubezpieczenia (zob. przykładowo wyrok NSA z 2 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 675/13, oraz z 5 października 2016 r., sygn. akt I FSK 797/16).

W związku z tym, że zwolnienie to obejmuje również świadczone przez Pani spółkę na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych usługi konsultacji lekarskich, dlatego nie musi Pani uwzględniać ich wartości przy ocenie ewentualnego przekroczenia limitu zwolnienia podmiotowego. Taki stan rzeczy potrwa jednak tylko do końca czerwca 2017 r. Z dniem 1 lipca 2017 r. art. 43 ust. 13 ustawy o VAT oraz związany z nim art. 43 ust. 14 ustawy o VAT zostaną bowiem uchylone. Od tego dnia wartości usług, o których mowa w pytaniu, będzie Pani obowiązana uwzględniać przy ocenie ewentualnego przekroczenia limitu zwolnienia podmiotowego w wysokości 200 000 zł. Od tego dnia usługi konsultacji medycznych na rzecz zakładów ubezpieczeniowych u podatników niekorzystających ze zwolnienia podmiotowego będą opodatkowane stawką 23%.

UWAGA!

Od 1 lipca 2017 r. usługi konsultacji medycznych na rzecz zakładów ubezpieczeniowych są opodatkowane stawką 23%, gdy podatnik nie korzysta ze zwolnienia z VAT podmiotowego.

Natomiast, gdy usługi konsultacji lekarskich na rzecz zwykłych pacjentów służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, ich wartości nie należy uwzględniać przy ocenie ewentualnego przekroczenia limitu zwolnienia podmiotowego (również po 30 czerwca 2017 r.). W przeciwnym razie wartość tych usług należy uwzględniać (zarówno obecnie, jak i po 30 czerwca 2017 r.).

Podstawa prawna:

• art. 43 ust. 1 i 13 oraz art. 113 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 710; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 60

Tomasz Krywan

doradca podatkowy