Do ustalenia podstawy wymiaru składek istotne jest odróżnienie podróży służbowej (delegacji) od oddelegowania pracownika. Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową (art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy). Pracownik odbywa podróż służbową na podstawie polecenia wyjazdu służbowego.

Elementy, które powinny znaleźć się w poleceniu służbowym

W przypadku pracownika odbywającego podróż służbową nie ulega zmianie stałe miejsce pracy określone w umowie o pracę.

Jeżeli natomiast pracownik jest delegowany do pracy za granicę, miejsce wykonywania pracy czasowo ulega zmianie. Z reguły strony zawierają wówczas porozumienie zmieniające do umowy o pracę. W przypadku oddelegowania pracodawca nie ma obowiązku wypłaty należności z tytułu podróży służbowej. W celu ustalenia dla delegowanego pracownika właściwego ustawodawstwa stosuje się przepisy rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 883/2004 z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego. Jeżeli więc zostały spełnione warunki oddelegowania (m.in. ograniczony czas oddelegowania pracownika, znaczna część działalności w państwie, w którym znajduje się siedziba pracodawcy), pracownik w dalszym ciągu podlega ubezpieczeniom w Polsce. Zatem podstawa wymiaru składek jest ustalana zgodnie z przepisami ustawy systemowej oraz rozporządzenia z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (dalej: rozporządzenie składkowe).

Podstawa wymiaru składek pracownika w delegacji

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany z tytułu zatrudnienia. W przypadku zatrudnienia na pełny etat podstawa wymiaru nie może być niższa niż aktualne minimalne wynagrodzenie za pracę (w 2015 r. - 1750,00 zł). W podstawie nie uwzględnia się należności wypłaconych z tytułu podróży służbowej do wysokości limitów określonych dla pracowników sfery budżetowej (§ 2 pkt 15 rozporządzenia składkowego).

Podstawa wymiaru składek pracownika delegowanego

Podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników (w tym również delegowanych za granicę) jest przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

W podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób nie uwzględnia się:

● wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną,

● zasiłków,

● przychodów wymienionych w rozporządzeniu składkowym.

W przypadku pracowników delegowanych podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne jest osiągnięty przez nich przychód, pomniejszony o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą, z zastrzeżeniem, że nie może on być w danym miesiącu niższy od kwoty prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej (w 2015 r. - 3959 zł). Taka zasada ustalenia podstawy wymiaru dotyczy tych pracowników delegowanych, którzy po spełnieniu określonych wymagań podlegają ubezpieczeniom w Polsce i legitymują się dokumentem A1. Zasadę tę zakwestionował Sąd Najwyższy, który w wyroku z 14 listopada 2013 r. (II UK 204/13) stwierdził, że ZUS nie ma prawa podwyższać podstawy wymiaru składek pracowników delegowanych, jeżeli faktyczna kwota przychodu jest niższa niż kwota prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia.

PRZYKŁAD

Jacek W. jest zatrudniony w firmie budowlanej. Na okres od 1 listopada do 31 grudnia 2014 r. został delegowany do Francji, gdzie nadzorował budowę osiedla mieszkaniowego. W związku z tym pracodawca zawarł z nim porozumienie, zgodnie z którym w okresie delegowania miejscem wykonywania pracy była Francja (Brest). Pracownik otrzymuje miesięczne wynagrodzenie w wysokości 15 500 zł. Wartość diet za okres pracy we Francji wynosi:

● za listopad 2014 r. - 1500 euro (30 dni x 50 euro - dieta za dzień pobytu we Francji),

● za grudzień 2014 r. - 1550 euro (31 dni x 50 euro).

W tym przypadku podstawą wymiaru składek jest jego miesięczne wynagrodzenie (15 500 zł), pomniejszone o równowartość diet przeliczonych na złote.

Dniem pobytu pracownika za granicą jest dzień, za który pracownikowi przysługuje wynagrodzenie za pracę. Przyjmuje się, że są to zarówno dni pracy, jak i dni wolne (soboty, niedziele, święta). Do dni pobytu nie wlicza się urlopu bezpłatnego i dni choroby.

Przepisy dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek stosuje się także do zleceniobiorców (§ 5 ust. 2 rozporządzenia składkowego). W interpretacji indywidualnej z 16 stycznia 2014 r. (DI/100000/451/1758/2013) ZUS stwierdził, że:

(...) Podkreślenia wymaga przy tym, iż ograniczenia te obowiązują również przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu umowy zlecenia. Przepisy rozporządzenia MPiPS w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie dopuszczają możliwości pominięcia któregokolwiek ze wskazanych limitów w odniesieniu do zleceniobiorców oddelegowanych do pracy poza granice kraju. Bez znaczenia przy tym jest wysokość wynagrodzenia przewidzianego postanowieniami umowy zlecenia. (...)

Podstawa wymiaru składek pracownika delegowanego jest pomniejszana proporcjonalnie, jeżeli pracownik wykonywał pracę za granicą jedynie przez część miesiąca. Kwotę najniższej podstawy wymiaru składek dzieli się wówczas przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i mnoży przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom (art. 18 ust. 9 ustawy systemowej).

Ustalona w ten sposób wysokość podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi również podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne, po pomniejszeniu o składki społeczne finansowane przez pracownika (art. 81 ust. 1 i 6 ustawy zdrowotnej).

PRZYKŁAD

Firma z branży budowlanej oddelegowała swoich pracowników do pracy przy budowie autostrad na Słowacji w okresie od 15 grudnia 2014 r. do 16 stycznia 2015 r. Miesięczny przychód pracowników został ustalony na kwotę 10 000 zł. Dieta za każdy dzień pobytu na Słowacji wynosi 43 euro. Natomiast minimalna podstawa wymiaru składek dla pracowników delegowanych wynosi 3746 zł, a w 2015 r. 3959 zł za pełny miesiąc w 2014 r. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za okres delegowania należy ustalić następująco:

● ustalenie proporcjonalnego przychodu za okres od 15 do 31 grudnia 2014 r.:

10 000 zł : 31 dni x 17 dni pracy = 5483,87 zł,

17 dni x 43 euro (dieta za 1 dzień pobytu na Słowacji) = 731 euro,

731 euro x 4,21 zł (hipotetyczny kurs) = 3077,51 zł,

5483,87 zł - 3077,51 zł = 2406,36 zł (proporcjonalny przychód),

● ustalenie proporcjonalnej minimalnej podstawy wymiaru za okres od 15 do 31 grudnia 2014 r.:

3746 zł : 31 dni x 17 dni pracy = 2054,26 zł.

W związku z tym, że wyliczony przychód po odjęciu równowartości diet jest wyższy od proporcjonalnie podzielonej kwoty prognozowanego wynagrodzenia, do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne należy przyjąć wyliczoną kwotę osiągniętego przychodu, tj. 2406,36 zł,

● ustalenie proporcjonalnego przychodu za okres od 1 do 16 stycznia 2015 r.:

10 000 zł : 31 dni x 16 dni pracy = 5161,29 zł,

16 dni x 43 euro (dieta za 1 dzień pobytu na Słowacji) = 688 euro,

688 euro x 4,21 zł (hipotetyczny kurs) = 2896,48 zł,

5161,29 zł - 2896,48 zł = 2264,81 zł (proporcjonalny przychód),

● ustalenie proporcjonalnej minimalnej podstawy wymiaru za okres od 1 do 16 stycznia 2014 r.: 3959 zł : 31 dni x 16 dni pracy = 2043,35 zł.

Do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne należy przyjąć wyliczoną kwotę osiągniętego przychodu, tj. 2264,81 zł.

Odpowiedzi na pytania Czytelników

Nasza firma jest producentem oprogramowania dla laboratoriów i gabinetów lekarskich. Wysłaliśmy na okres od 2 stycznia do 28 lutego 2015 r. 5 osób do Holandii, gdzie będą wdrażać program do obsługi gabinetów lekarskich. Dwie z tych osób są zatrudnione na podstawie umowy zlecenia. W jaki sposób należy ustalić dla nich podstawę wymiaru składek za okres pracy za granicą?

Dla zleceniobiorców wykonujących pracę za granicą podstawa wymiaru składek jest ustalana na takich samych zasadach, jak dla pracowników delegowanych, tzn. kwotę miesięcznego wynagrodzenia należy pomniejszyć o równowartość diet. Tak ustalona podstawa wymiaru składek nie może być niższa od kwoty przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia, tj. w 2015 r. od 3959 zł.

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 77⁵ § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 1502; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1662

● art. 4 pkt 9, art. 18 ust. 1 i ust. 2 oraz ust. 9, art. 20 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 1442; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1662

● art. 81 ust. 1 i ust. 6 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - j.t. Dz.U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1491

● § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe - Dz.U. Nr 161, poz. 1106; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 127, poz. 860

● § 13 i załącznik do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej - Dz.U. z 2013 r., poz. 167

● obwieszczenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 13 grudnia 2013 r. w sprawie kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe w roku 2014 oraz przyjętej do jej ustalenia kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia - M.P. z 2013 r., poz. 1028

● obwieszczenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 27 listopada 2014 r., w sprawie kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe w roku 2015 oraz przyjętej do jej ustalenia kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia - M.P. z 2014 r., poz. 1137

Małgorzata Kozłowska

radca prawny, od 10 lat zajmuje się prawem ubezpieczeń społecznych, autorka licznych publikacji o tej tematyce