Dowody księgowe własne jednostki, czyli wystawiane przez osoby upoważnione w jednostce do dokumentowania realizowanych przez nią operacji gospodarczych, należy poddać kontroli merytorycznej, zanim staną się podstawą do zrealizowania wydatków ze środków publicznych. Kontroli podlegają zarówno dowody źródłowe, jak i dowody zbiorcze w rozumieniu art. 20 ust. 2 pkt 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 1 uor.

1. Polecenie wyjazdu służbowego - rachunek kosztów podróży służbowej

Jest to uniwersalny druk służący do rozliczania kosztów podróży służbowych odbywanych przez pracowników jednostek sektora finansów publicznych (w jednostkach samorządu terytorialnego także kosztów podróży służbowych członków organów tych jednostek) zarówno na terenie kraju, jak i poza jego granicami. Podstawowe zasady ponoszenia tych kosztów przez pracodawców zawarte są w art. 775 k.p. oraz w rozporządzeniach:

● Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (dalej: rozporządzenie o podróżach służbowych),

● Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (dalej: rozporządzenie w sprawie używania do celów służbowych pojazdów niebędących własnością pracodawcy).

Jeśli chodzi o jednostki samorządu terytorialnego, obowiązują w nich dodatkowe regulacje odnoszące się do podróży służbowych członków ich organów stanowiących:

● rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 31 lipca 2000 r. w sprawie sposobu ustalania należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych radnych gminy,

● rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 31 lipca 2000 r. w sprawie sposobu ustalania należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych radnych powiatu,

● rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 31 lipca 2000 r. w sprawie sposobu ustalania należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych radnych województwa.

W odniesieniu do ww. przepisów należy dokonywać kontroli merytorycznej wydatków publicznych związanych z kosztami podróży służbowych. W przypadkach nieskomplikowanych, rozliczenia kosztów podróży służbowych zawarte w rachunkach kosztów podróży i dołączonych do nich dowodach źródłowych dokumentujących poniesienie określonych wydatków związanych z podróżą powinny umożliwiać przeprowadzenie kontroli merytorycznej i wstępnej kontroli przez głównego księgowego, bez konieczności uzupełniania ich treści opisem merytorycznym. W przypadku rozliczeń skomplikowanych, a także większości przypadków podróży zagranicznych, aby było możliwe prawidłowe skontrolowanie kosztów podróży służbowych, konieczne jest zamieszczanie na dowodach różnych szczegółowych adnotacji, np. oświadczeń pracownika o:

● przysługujących mu zniżkach na przejazdy środkami komunikacji zbiorowej,

● liczbie i rodzaju posiłków zapewnionych w trakcie podróży przez pracodawcę,

● poniesieniu nieudokumentowanych kosztów,

● pojemności skokowej silnika pojazdu własnego pracownika, użytego do odbycia podróży,

● nieponoszeniu kosztów przejazdów środkami komunikacji miejscowej,

● konieczności poniesienia różnych kosztów dodatkowych nieprzewidzianych przy planowaniu podróży, na poniesienie których konieczna jest zgoda pracodawcy.

Dodatkowe adnotacje wpisywane przez samego pracownika, a także inne osoby (np. potwierdzające pobyt pracownika w miejscu oddelegowania) zamieszcza się w pozycji "Potwierdzenie pobytu służbowego", znajdującej się na pierwszej stronie dokumentu nazywanej poleceniem wyjazdu służbowego, a w przypadku braku miejsca - na dodatkowej kartce dołączonej na stałe do druku rozliczenia rachunku kosztów podróży służbowej. Kontrola pod względem merytorycznym zazwyczaj wykonywana jest w odniesieniu do poleceń służbowych:

● kierownika jednostki przez jego zastępcę lub innego wyznaczonego pracownika jednostki (np. kierownika komórki organizacyjno-administracyjnej),

● szeregowych pracowników jednostki przez ich bezpośrednich przełożonych,

● kierowników komórek organizacyjnych przez kierownika jednostki, jego zastępcę lub innego wyznaczonego pracownika (najczęściej kierownika komórki organizacyjno-administracyjnej),

● radnych w jednostkach samorządu terytorialnego przez kierownika biura obsługi rady lub innego wyznaczonego pracownika urzędu stanowiącego aparat pomocniczy jednostki samorządu terytorialnego.

W ramach kontroli pod względem merytorycznym wydatków z tytułu kosztów podróży służbowych należy sprawdzić:

1) czy polecenie zostało wydane przez upoważnioną do tego osobę (pracodawcę lub pracownika mającego upoważnienie pracodawcy),

2) czy zgadzają się wskazane w poleceniu przez upoważnioną osobę i faktycznie rozliczone przez pracownika dane na temat: czasu oddelegowania, miejscowości rozpoczęcia i zakończenia podróży służbowej, środka lokomocji,

3) czy pracownik rozliczył wyłącznie koszty w granicach dopuszczanych prawem i uznane przez pracodawcę,

4) czy wykazane przez pracownika koszty wynikają z załączonych dokumentów źródłowych, a w przypadku naliczania kosztów zryczałtowanych - czy były one należne i zostały ustalone w prawidłowej wysokości,

5) czy w przypadku niemożności przedstawienia dokumentów źródłowych pracownik złożył stosowne oświadczenia, a rozliczone przez niego koszty odpowiadają faktycznym kosztom danego rodzaju (np. jeśli pracownik rozlicza na podstawie oświadczenia koszty przejazdu pociągiem, czy odpowiadają one faktycznej cenie biletu na danej trasie obowiązującej w dniu tego przejazdu),

6) czy odbycie podróży było niezbędne dla realizacji zadań jednostki (np. czy do wykonania zadania w ogóle konieczne było odbycie podróży, czy nie można było sprawy załatwić telefonicznie, faksem, listownie, poprzez Internet itp.), a poniesione koszty podróży spełniają kryteria celowości, efektywności i gospodarności (czyli czy poniesiono tylko koszty naprawdę niezbędne, wybrano najtańszy i najszybszy środek komunikacji, wybrano najtańszy przy zachowaniu określonych standardów i warunków lokalnych hotel itp.),

7) czy wydatki z tytułu podróży mieszczą się w planie finansowym jednostki (w jednostkach zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu klasyfikacji budżetowej).

Osoba dokonująca sprawdzenia rachunku kosztów podróży pod względem merytorycznym jest zobowiązana do poprawienia stwierdzonych w nim błędów w sposób określony w art. 22 ust. 3 uor (czyli poprzez skreślenie błędnej treści lub kwoty, z utrzymaniem czytelności skreślonych wyrażeń lub liczb - przy czym nie można poprawiać pojedynczych liter i cyfr, a następnie wpisanie treści poprawnej i daty poprawki oraz złożenie podpisu). Jeśli błąd jest tego rodzaju, że osoba dokonująca kontroli nie może go samodzielnie poprawić (np. brakuje jakiegoś z oświadczeń osoby, która odbyła podróż), rachunek kosztów podróży służbowych należy zwrócić do poprawienia (uzupełnienia) do jego wystawcy. Rachunki kosztów podróży służbowych, które w wyniku kontroli merytorycznej zostaną całkowicie zakwestionowane przez sprawdzającego, np. na skutek stwierdzenia, że pracownik (radny) w ogóle nie odbył podróży służbowej, której koszty są rozliczane, bądź podróż ta nie była zlecona przez pracodawcę lub upoważnioną przez niego osobę (a w przypadku radnych - przez przewodniczącego rady jednostki samorządu terytorialnego), z odpowiednią adnotacją należy zwrócić pracownikowi (radnemu), który je przedłożył do rozliczenia. Koszty podróży w takich przypadkach w ogóle nie mogą być pokryte ze środków publicznych. Jeśli rozliczenie kosztów jest prawidłowe lub zawierało błędy, które zostały poprawione w wyniku przeprowadzenia kontroli merytorycznej, osoba dokonująca tej kontroli powinna na dowodzie w odpowiednim miejscu złożyć podpis z adnotacją "sprawdzono pod względem merytorycznym", zamieścić datę wykonania tej czynności i przekazać dowód do dalszej kontroli.

2. Oświadczenie o używaniu pojazdu prywatnego do celów służbowych, listy wypłat ryczałtów za korzystanie z pojazdów prywatnych do celów służbowych

Ze środków publicznych mogą być finansowane wydatki stanowiące pokrycie kosztów używania pojazdów prywatnych pracowników tych jednostek do celów służbowych. Zwrot kosztów używania pojazdu prywatnego pracownika do celów służbowych następuje w formie miesięcznego ryczałtu, po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego pojazdu w danym miesiącu. Przywołane wcześniej rozporządzenie w sprawie używania do celów służbowych pojazdów niebędących własnością pracodawcy nie zawiera obowiązującego wzoru oświadczenia pracownika, powinien on być ustalony w przepisach wewnętrznych danej jednostki organizacyjnej, stanowiących nieobowiązkową część polityki rachunkowości, ustalanych przez jej kierownika na podstawie art. 10 uor. Oświadczenie, zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie używania do celów służbowych pojazdów niebędących własnością pracodawcy, powinno zawierać:

● dane dotyczące pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny),

● informację na temat liczby dni nieobecności pracownika w danym miesiącu w pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej (trwającej co najmniej 8 godzin) lub innej nieobecności,

● wskazanie liczby dni, w których pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

Ponieważ dane te są wystarczające do tego, aby sprawdzić merytoryczną poprawność rozliczenia, na dokumencie tym nie ma potrzeby zamieszczania dodatkowego opisu merytorycznego. Kontrola pod względem merytorycznym zazwyczaj wykonywana jest w odniesieniu do oświadczeń składanych zarówno przez kierownictwo jednostki, jak i szeregowych pracowników przez kierownika komórki jednostki odpowiedzialnej za sprawy organizacyjno-administracyjne. Może być też podzielona pomiędzy kilku pracowników różnych komórek organizacyjnych.

PRZYKŁAD

W urzędzie gminy po kontroli kompleksowej przeprowadzonej przez regionalną izbę obrachunkową zalecono ustalenie zasad kontroli oświadczeń o korzystaniu przez pracowników z pojazdów prywatnych do celów służbowych, które dotąd nie były kontrolowane pod względem merytorycznym ani formalno-rachunkowym, tylko bez sprawdzania zatwierdzane do wypłaty przez skarbnika i wójta gminy. Czy przy ustalaniu zasad kontroli merytorycznej dla tych dokumentów można podzielić jej wykonywanie pomiędzy dwóch pracowników, gdzie:

● kadrowa sprawdzałaby zgodność dokumentu z umową i prawidłowość wykazania nieobecności z tytułu choroby, urlopów i innych,

● kierownik sekretariatu sprawdzałby prawidłowość wykazania dni pobytu w delegacjach?

Tak, rozwiązanie takie jest dopuszczalne i jego przyjęcie zależy wyłącznie od decyzji kierownika jednostki. Ustalenie wykazu stosowanych w jednostce dokumentów źródłowych, mogących stanowić podstawę do wypłat z rachunków bankowych i kasy jednostki, a także zasad obiegu i kontroli tych dokumentów należy do kompetencji kierownika jednostki. To kierownik jednostki powinien ustalić w dokumentacji opisującej przyjęte w jednostce zasady (politykę) rachunkowości (art. 10 ust. 1 i 2 uor) oraz zasady kontroli zarządczej, której elementem jest kontrola finansowa, w tym kontrola operacji gospodarczych i finansowych przed ich wykonaniem (art. 68 i art. 69 ust. 1 pkt 3 uofp). Stosując wskazówki zawarte w komunikacie w sprawie standardów kontroli zarządczej, kierownik jednostki powinien zapewnić nie tylko, aby kontrola merytoryczna dokumentów księgowych była wykonywana, ale też by była wykonywana przez pracowników mających odpowiednią wiedzę i dostęp do określonych dokumentów tworzonych w toku działania jednostki. Skoro w strukturze organizacyjnej jednostki informacje potrzebne do sprawdzenia pod względem merytorycznym oświadczeń pracowników o korzystaniu z pojazdów prywatnych do celów służbowych są gromadzone w dwóch różnych komórkach organizacyjnych, to przeprowadzenie kontroli merytorycznej należy dostosować do przyjętej struktury organizacyjnej i jej poszczególne aspekty przydzielić pracownikom mającym dostęp do informacji umożliwiających jej rzetelne przeprowadzenie. Przy takim podziale należy jedynie pamiętać, aby poszczególne osoby w klauzuli poświadczającej sprawdzenie pod względem merytorycznym dokumentu wpisały, w jakim zakresie była ona przez nie wykonywana, np. "sprawdzono pod względem zgodności z umową i z rejestrem czasu pracy", "sprawdzono z rejestrem poleceń wyjazdów służbowych" itp.

W ramach kontroli pod względem merytorycznym oświadczenia należy sprawdzić:

1) czy pracownik, który złożył oświadczenie, ma prawo do należności z tytułu ryczałtu (ma umowę zawartą z pracodawcą, umowa ta obowiązywała w miesiącu, którego dotyczy oświadczenie);

2) czy przyznany przez pracodawcę limit kilometrów mieści się w limitach określonych w rozporządzeniu w sprawie używania do celów służbowych pojazdów niebędących własnością pracodawcy;

3) czy dane na temat pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny) pracownika i przyznanego mu limitu kilometrów na jazdy lokalne wykazane w oświadczeniu są zgodne z umową;

4) czy stawka za 1 km przebiegu, według której zostały przez pracownika rozliczone koszty używania pojazdu prywatnego do celów służbowych, jest zgodna z aktualnymi przepisami oraz odpowiednio dobrana do rodzaju pojazdu i pojemności skokowej silnika;

5) czy liczba dni roboczych nieobecności w miejscu pracy wykazanych przez pracownika w oświadczeniu z tytułu:

● choroby, urlopu, innej nieobecności w pracy zgadza się z ewidencją czasu pracy,

● podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin zgadza się z rejestrem poleceń wyjazdu służbowego oraz rozliczeniami kosztów podróży służbowych, przedłożonych przez pracownika za dany miesiąc;

6) czy wypłaty z tytułu ryczałtu są przewidziane w planie rzeczowo-finansowym jednostki (w jednostkach zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji).

W przypadku stwierdzenia niezgodności oświadczenia z zawartą umową, przepisami czy rejestrami czasu pracy lub poleceń wyjazdów służbowych, błędnie wpisane treści i liczby należy poprawić w sposób określony w art. 22 ust. 3 uor (czyli poprzez skreślenie błędnej treści lub kwoty, z utrzymaniem czytelności skreślonych wyrażeń lub liczb - przy czym nie można poprawiać pojedynczych liter i cyfr, a następnie wpisanie treści poprawnej i daty poprawki oraz złożenie podpisu). Jeśli błąd jest tego rodzaju, że osoba dokonująca kontroli nie może go samodzielnie poprawić (np. przyznany w umowie limit kilometrów przekracza górne limity przewidziane w rozporządzeniu, wygasła umowa zawarta z pracownikiem na czas określony, oświadczenie zostało złożone przez pracownika, który nie ma zawartej umowy), oświadczenie należy zatrzymać i zgłosić sprawę kierownikowi jednostki, władnemu podjąć odpowiednie decyzje i zawrzeć stosowne umowy. Koszty używania pojazdów prywatnych do celów służbowych w takich przypadkach nie mogą być pokryte ze środków publicznych. Jeśli oświadczenia są prawidłowe lub zawierały błędy, które zostały poprawione w wyniku przeprowadzenia kontroli merytorycznej, osoba dokonująca tej kontroli powinna na dowodzie w odpowiednim miejscu złożyć podpis z adnotacją "sprawdzono pod względem merytorycznym", zamieścić datę wykonania tej czynności i przekazać dowód do dalszej kontroli.

W zależności od systemu przyjętego w jednostce podstawą dokonania wypłaty należności z tytułu używania pojazdów prywatnych do celów służbowych mogą być:

1) oświadczenia złożone przez poszczególnych pracowników lub

2) sporządzona na podstawie złożonych oświadczeń lista wypłat ryczałtów (dokument zbiorczy).

W tym drugim przypadku kontroli merytorycznej podlegają zarówno dokumenty źródłowe (oświadczenia), jak i dokument zbiorczy (lista wypłat). Kontrolę merytoryczną listy powinien przeprowadzić kierownik komórki organizacyjnej, w której jest ona tworzona (np. jeśli w jednostce listę sporządza pracownik komórki organizacyjnej, to kierownik tej komórki powinien sprawdzić ją pod względem merytorycznym). Lista wypłat nie wymaga zamieszczania na niej opisu merytorycznego, ponieważ zawiera w swojej treści wszystkie dane potrzebne do sprawdzenia jej poprawności merytorycznej. Zakres kontroli merytorycznej oświadczeń jest taki sam jak opisany wcześniej, natomiast w przypadku kontroli merytorycznej listy wypłat należy sprawdzić:

1) czy wymienione na liście osoby złożyły oświadczenie o korzystaniu z ryczałtu za używanie pojazdów prywatnych do celów służbowych,

2) czy kwoty na liście odpowiadają kwotom zatwierdzonym do wypłaty na sprawdzonych i zatwierdzonych oświadczeniach,

3) czy kwota zbiorcza, na jaką opiewa lista, mieści się w planie finansowym jednostki (w jednostkach zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji).

Osoba dokonująca sprawdzenia listy wypłat ryczałtów pod względem merytorycznym jest zobowiązana do poprawienia stwierdzonych w niej błędów w sposób określony w art. 22 ust. 3 uor. Jeśli lista wypłat została sporządzona prawidłowo lub zawierała błędy, które zostały poprawione w wyniku przeprowadzenia kontroli merytorycznej, osoba dokonująca tej kontroli powinna na dowodzie w odpowiednim miejscu złożyć podpis z adnotacją "sprawdzono pod względem merytorycznym", zamieścić datę wykonania tej czynności i przekazać dowód do dalszej kontroli.

3. Lista wypłat diet dla radnych jednostek samorządu terytorialnego

Lista wypłat diet dla radnych jednostki samorządu terytorialnego jest dokumentem wewnętrznym, własnym, zbiorczym jednostki, stanowiącym podstawę do dokonywania wypłat ze środków publicznych w urzędach gmin, starostwach powiatowych i urzędach marszałkowskich. Jest zazwyczaj sporządzana przez pracowników komórki organizacyjnej odpowiedzialnej za obsługę rady jednostki samorządu terytorialnego (np. biura obsługi rady lub komórki organizacyjno-administracyjnej) i sprawdzana pod względem merytorycznym przez kierownika tej komórki. Ponieważ lista wypłat diet radnych zawiera wszystkie informacje na temat realizowanej operacji gospodarczej, nie jest konieczne zamieszczanie na niej dodatkowo opisu merytorycznego uzupełniającego treść tej operacji. Wystarczy, jeśli lista będzie zawierała klauzulę sprawdzenia pod względem merytorycznym.

W ramach kontroli pod względem merytorycznym listy wypłat diet radnych należy sprawdzić:

1) czy diety zostały przyznane wyłącznie osobom pełniącym funkcje radnych w okresie rozliczeniowym,

2) czy diety poszczególnych radnych zostały naliczone w odpowiedniej wysokości (po ewentualnym potrąceniu kwot wynikających z nieobecności na posiedzeniach rady/sejmiku//komisji) wynikającej z uchwały rady w sprawie wysokości diet przysługujących członkom organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego oraz ewentualnie zasad i wielkości potrąceń z diet, np. za nieobecności na posiedzeniach,

3) czy diety poszczególnych radnych w okresie rozliczeniowym nie przekraczają górnych limitów wynikających z ustawy z 23 grudnia 1999 r. o kształtowaniu wynagrodzeń w państwowej sferze budżetowej oraz o zmianie niektórych ustaw (dalej: ustawa o wynagrodzeniach w państwowej sferze budżetowej) - w przypadku radnych sejmiku województwa i rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lipca 2000 r. w sprawie maksymalnej wysokości diet przysługujących radnemu gminy (dalej: rozporządzenie w sprawie maksymalnej wysokości diet przysługujących radnemu gminy) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lipca 2000 r. w sprawie maksymalnej wysokości diet przysługujących radnemu powiatu,

4) czy kwoty wykazane w listach wypłat mieszczą się w limitach wydatków ustalanych na dany rok w uchwale budżetowej (z podaniem działu, rozdziału i paragrafu klasyfikacji budżetowej).

Kontrola merytoryczna w zakresie danych wymienionych w punktach 1 i 2 dotyczy porównania odpowiednich danych zawartych w dokumentach bazowych do sporządzania list wypłat diet radnych, czyli:

● list obecności na posiedzeniach rady i obradach komisji w okresie rozliczeniowym,

● wykazu funkcji pełnionych przez poszczególnych radnych w radzie i komisjach rady.

Stwierdzone podczas kontroli merytorycznej błędy w listach poprawia osoba dokonująca tej kontroli w sposób określony w art. 22 ust. 3 uor. Jeśli lista wypłat została sporządzona prawidłowo lub zawierała błędy, które zostały poprawione w wyniku przeprowadzenia kontroli merytorycznej, osoba dokonująca tej kontroli powinna na dowodzie w odpowiednim miejscu złożyć podpis z adnotacją "sprawdzono pod względem merytorycznym", zamieścić datę wykonania tej czynności i przekazać dowód do dalszej kontroli.

Listy wypłat diet radnych należą do jednych z częściej usterkowanych dokumentów w czasie przeprowadzania kontroli jednostek samorządu terytorialnego przez regionalne izby obrachunkowe, z powodu nieprawidłowo obliczonych diet dla radnych. Błędy powstają w wyniku nieobjęcia w przepisach wewnętrznych jednostek tych list obowiązkiem kontroli pod względem merytorycznym.

PRZYKŁAD

Po kontroli przeprowadzonej w urzędzie miejskim przez regionalną izbę obrachunkową postawiono zarzuty burmistrzowi miasta i skarbnikowi, że dopuścili do wydatkowania środków publicznych niezgodnie z obowiązującymi przepisami, ponieważ zatwierdzili do wypłaty listy wypłat diet dla radnych, w których diety poszczególnych radnych przekraczały limity miesięczne wynikające z rozporządzenia w sprawie maksymalnej wysokości diet przysługujących radnemu gminy. Ponadto wskazali, że burmistrz miasta nie wywiązał się należycie z obowiązków w zakresie kontroli zarządczej, ponieważ nie wskazał w przepisach wewnętrznych osoby odpowiedzialnej za kontrolowanie list wypłat diet radnych pod względem merytorycznym. Inspektorzy nie przyjęli wyjaśnienia, że zgodnie z przepisami wewnętrznymi za prawidłowość listy wypłat odpowiada sporządzający. Czy takie postawienie zarzutów burmistrzowi miasta i skarbnikowi jest słuszne?

Tak, zarzuty postawione burmistrzowi miasta i skarbnikowi są słuszne i wynikają z ogólnie obowiązujących przepisów dotyczących zasad odpowiedzialności za prowadzenie gospodarki finansowej jednostek sektora finansów publicznych. Za całość gospodarki finansowej jednostki odpowiada kierownik tej jednostki, który określone obowiązki w tym zakresie może powierzyć pracownikom jednostki (art. 53 uofp). Między innymi jeden z najważniejszych obowiązków, mający zapobiegać niezgodnemu z obowiązującymi przepisami wydatkowaniu środków publicznych, zgodnie z art. 54 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 3-8 uofp, powierza się głównemu księgowemu jednostki (odpowiednio skarbnikowi gminy). Obowiązek ten dotyczy przeprowadzania przez skarbnika kontroli wstępnej:

● zgodności operacji gospodarczych i finansowych z planem finansowym,

● kompletności i rzetelności dokumentów dotyczących operacji gospodarczych i finansowych.

Dowodem dokonania przez niego tej kontroli jest jego podpis złożony na dokumentach dotyczących danej operacji. Złożenie podpisu przez skarbnika na dokumencie - obok podpisu pracownika właściwego rzeczowo - oznacza, że:

● nie zgłasza zastrzeżeń do przedstawionej przez właściwych rzeczowo pracowników oceny prawidłowości tej operacji i jej zgodności z prawem,

● nie zgłasza zastrzeżeń do kompletności oraz formalno-rachunkowej rzetelności i prawidłowości dokumentów dotyczących tej operacji,

● zobowiązania wynikające z operacji mieszczą się w planie finansowym jednostki.

Skarbnik powinien więc przed podpisaniem listy wypłat diet sprawdzić, czy udokumentowana w niej operacja jest przeprowadzana zgodnie z prawem, a m.in. z przepisami wprowadzającymi ograniczenia kwotowe diet wypłacanych radnym. Dokonanie oceny operacji przez skarbnika powinno być jednak poprzedzone wykonaniem kontroli merytorycznej przez innego pracownika jednostki odpowiedzialnego merytorycznie za realizację operacji związanych z naliczaniem należności dla radnych. Taki pracownik powinien być wskazany przez kierownika jednostki w uregulowaniach wewnętrznych dotyczących zasad obiegu i kontroli dokumentów księgowych, stanowiących jednocześnie nieobowiązkową część dokumentacji opisującej przyjęte w jednostce zasady (politykę) rachunkowości, ustalanej na podstawie art. 10 uor, jak i dokumentacji systemu kontroli zarządczej, ustalanej na podstawie art. 69 ust. 1 pkt 3 uofp. W opisanej w przykładzie jednostce kierownik jednostki nie wprowadził obowiązku kontrolowania pod względem merytorycznym list wypłat diet radnych, w związku z czym nie były one w ogóle pod tym kątem sprawdzane. Dla prawidłowego działania kontroli zarządczej nie wystarczy, że osoba sporządzająca dany dokument, po jego sporządzeniu dokona jego sprawdzenia, ponieważ może ona i zazwyczaj tak się dzieje, nie zauważać popełnionych przez siebie błędów. Stąd w kontroli zarządczej przyjęło się, że kontrola dokumentów wydatkowych obejmuje kilka stopni:

● I - samokontrola dokumentu przez osobę sporządzającą,

● II - kontrola merytoryczna wykonywana przez przełożonego osoby sporządzającej dokument,

● III - kontrola formalno-rachunkowa wykonywana przez pracowników księgowości,

● IV - wstępna kontrola operacji i dokumentów wykonywana przez głównego księgowego,

● V - ostateczne zatwierdzenie operacji do realizacji przez kierownika jednostki lub inną upoważnioną przez niego osobę.

Skoro w jednostce burmistrz miasta nie wyznaczył osoby odpowiedzialnej za kontrolowanie list wypłat diet radnych pod względem merytorycznym, a błąd w listach należy do kategorii nieprawidłowości merytorycznych, to słusznie zarzuty zostały postawione skarbnikowi gminy, który listę podpisał bez sprawdzenia (gdyby ją sprawdził faktycznie, to błąd powinien wykryć) oraz samemu burmistrzowi, który bez odpowiedniego sprawdzenia autoryzował dokonanie wypłat na podstawie niezgodnie z prawem sporządzonych list, mimo że jako kierownik jednostki odpowiada za całość gospodarki finansowej tej jednostki, w tym z tytułu pełnienia ogólnego nadzoru.

4. Lista wypłat wynagrodzeń ze stosunku pracy (w tym nagród i premii)

Lista wypłat wynagrodzeń (lista płac, lista płatnicza) jest dokumentem wewnętrznym, własnym, zbiorczym jednostki, stanowiącym podstawę do dokonywania wypłat z tytułu wynagrodzeń za pracę, nagród, premii, na rzecz pracowników jednostki sektora finansów publicznych. Listy płac zazwyczaj są sporządzane przez pracowników właściwych rzeczowo, czyli pracowników komórki kadr, i sprawdzane przez kierownika tej komórki. Ponieważ lista płac jest dokumentem zbiorczym, sporządzanym na podstawie dokumentów źródłowych, dlatego kontroli merytorycznej podlegają zarówno dokumenty źródłowe, jak i sama lista płac.

Kontrolą pod względem merytorycznym list płac i dokumentów źródłowych, które są podstawą ich sporządzenia, należy objąć aspekty ujęte w tabeli 7.

Tabela 7. Kontrola merytoryczna list płac i dokumentów źródłowych

Rodzaj listy płac	Dokumenty źródłowe	W ramach kontroli pod względem merytorycznym należy sprawdzić:
Wynagrodzenia ze stosunku pracy	1. Umowa o pracę (angaż) 2. Pisma w sprawie zmiany warunków pracy i płacy (zmiany zaszeregowania w wyniku awansu wewnętrznego na wyższe stanowisko, przeniesienia na inne stanowisko, podwyżki i obniżki płac) 3. Decyzje o przyznaniu dodatków specjalnych, funkcyjnych itp. 4. Wykazy godzin nadliczbowych 5. Wykazy godzin przepracowanych w warunkach uprawniających do zwiększonego wynagrodzenia (szkodliwych, w porze nocnej itp.) 6. Wykazy nieobecności w pracy: ● wyjść prywatnych w godzinach pracy, ● urlopów płatnych, ● nieobecności usprawiedliwionych niepłatnych, ● nieobecności nieusprawiedliwionych, ● urlopów bezpłatnych 7. Pisma w sprawie rozwiązania umowy o pracę 8. Imienna karta wynagrodzeń pracownika (służąca do ewidencjonowania wszystkich należnych i wypłacanych pracownikowi składników stałych wynagrodzenia oraz przewidzianych prawem naliczeń potrąceń 9. Dokumenty konieczne do ustalenia prawa do wypłaty świadczeń z ubezpieczenia społecznego, m.in.: zwolnienia lekarskie (pracownika, członka rodziny pracownika), odpisy skrócone aktu urodzenia dziecka lub zaświadczenia lekarskie o przewidywanej dacie porodu 10. Imienna karta zasiłków z ubezpieczenia społecznego (służąca do ewidencjonowania kwot zasiłków należnych i wypłacanych pracownikowi, m.in. z tytułu niezdolności do pracy, urlopu macierzyńskiego itp.) 11. Decyzje w sprawie zajęcia wynagrodzenia w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego, wydane przez właściwe organy egzekucyjne	w przypadku dokumentów źródłowych: 1) czy przysługujące pracownikowi składniki wynagrodzenia zostały ustalone w prawidłowej wysokości, zgodnej z obowiązującymi w jednostce przepisami (ogólnie obowiązującymi, a także układami zbiorowymi, regulaminami wynagradzania, angażami i ich zmianami itp.), 2) czy określono właściwie wysokość poszczególnych składników należnych pracownikowi w danym okresie rozliczeniowym (dotyczy wynagrodzenia zasadniczego oraz poszczególnych dodatków - zwłaszcza należy zwrócić uwagę na składniki wynagrodzenia przyznawane czasowo lub obliczane od podstaw waloryzowanych automatycznie przy zmianie ogólnie obowiązujących przepisów, stawek, wskaźników lub podstaw obliczania), 3) czy w odniesieniu do pracowników zatrudnianych na stanowiskach kierowniczych (w jednostkach państwowych i samorządowych) zachowano górne limity przysługujących im wynagrodzeń, wynikające z ustawy o wynagrodzeniach w państwowej sferze budżetowej, 4) czy prawidłowo ustalono wynagrodzenie za czas choroby, urlopów okolicznościowych i wypoczynkowych płatnych, 5) czy prawidłowo potrącono z wynagrodzenia należności z tytułu korzystania przez pracownika z urlopów bezpłatnych i nieobecności w pracy, za które nie przysługuje wynagrodzenie, 6) czy prawidłowo naliczono zasiłki przysługujące pracownikowi, 7) czy we właściwej wysokości ustalone zostało wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych oraz w warunkach szczególnych, 8) czy potrącenia z wynagrodzenia zostały dokonane zgodnie z obowiązującymi przepisami (np. podatku dochodowego od osób fizycznych, składek obowiązkowych na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne) i na podstawie właściwych dokumentów (zajęć komorniczych, upoważnień udzielonych przez pracownika pracodawcy do potrącania z wynagrodzenia nierozliczonych kwot zaliczek, rat pożyczek z ZFŚS)
		w przypadku listy płac: 1) czy na liście są ujęci wyłącznie pracownicy danej jednostki, 2) czy pracownicy wymienieni na liście byli w niej zatrudnieni w okresie objętym listą, 3) czy kwoty zbiorcze wynikające z danej listy nie spowodują przekroczenia planu wydatków ustalonego w planie finansowym jednostki na dany rok (w przypadku jednostek zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji)
Nagrody i premie uznaniowe	Decyzje kierownika jednostki o przyznaniu nagród (premii) i ich wysokości	w przypadku dokumentów źródłowych: 1) czy danemu pracownikowi została przyznana nagroda (premia), 2) czy przyznanie nagrody (premii) danemu pracownikowi jest zgodne z obowiązującymi przepisami (np. ustawą z 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych; dalej: ustawa o pracownikach samorządowych), nie przewiduje możliwości przyznania nagród za szczególne osiągnięcia w pracy pracownikom samorządowym zatrudnianym na podstawie wyboru, czyli marszałkowi i wicemarszałkowi województwa oraz innym członkom zarządu województwa, staroście, wicestaroście oraz innym członkom zarządu powiatu, wójtowi, burmistrzowi, prezydentowi miasta), 3) czy nagroda (premia) została przyznana przez osobę do tego upoważnioną (pracodawcę), 4) czy wysokość nagrody (premii) jest zgodna z obowiązującymi przepisami ustawowymi oraz wewnętrznymi regulaminami nagradzania i premiowania pracowników
		w przypadku listy płac: 1) czy na liście są ujęci wyłącznie pracownicy danej jednostki, 2) czy pracownikom wymienionym na liście faktycznie przyznano nagrody (premie) zgodnie z dokumentami źródłowymi, 3) czy kwoty zbiorcze wynikające z danej listy nie spowodują przekroczenia planu wydatków ustalonego w planie finansowym jednostki na dany rok (w przypadku jednostek zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji)
Dodatkowe wynagrodzenie roczne	1. Imienna karta wynagrodzeń pracownika (służąca do ewidencjonowania wszystkich należnych i wypłacanych pracownikowi składników stałych wynagrodzenia oraz przewidzianych prawem potrąceń) 2. Ewidencja czasu pracy (nieobecności nieusprawiedliwione, urlopy) 3. Akta osobowe (podstawa nawiązania stosunku pracy, stwierdzenie stawienia się do pracy w stanie nietrzeźwości, wymierzenie kary dyscyplinarnej wydalenia z pracy lub ze służby, wypowiedzenie umowy o pracę z winy pracownika, rozwiązanie stosunku pracy w związku z przejściem na emeryturę (rentę) lub korzystaniem ze świadczenia rehabilitacyjnego)	w przypadku dokumentów źródłowych: czy przy przyznawaniu dodatkowego wynagrodzenia rocznego zastosowano właściwie przepisy ustawy z 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej, a m.in.: ● czy dany pracownik ma prawo do otrzymania dodatkowego wynagrodzenia rocznego (przy uwzględnieniu przepisów tej ustawy oraz ustawy z 31 lipca 1981 r. o wynagrodzeniu osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe), ● czy wynagrodzenie zostało ustalone w prawidłowej wysokości, ● czy nie zaistniały przesłanki do pozbawienia pracownika dodatkowej nagrody rocznej za dany rok
		w przypadku listy płac: 1) czy na liście są ujęci wyłącznie pracownicy danej jednostki, 2) czy pracownikom wymienionym na liście faktycznie przyznano dodatkowe nagrody roczne zgodnie z dokumentami źródłowymi, 3) czy kwoty zbiorcze wynikające z danej listy nie spowodują przekroczenia planu wydatków ustalonego w planie finansowym jednostki na dany rok (w przypadku jednostek zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji)
Nagrody roczne wypłacane kierownikom jednostek na podstawie ustawy z 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi	1. Umotywowany wniosek odpowiedniego organu o przyznanie nagrody rocznej 2. Pismo w sprawie przyznania nagrody rocznej	w przypadku dokumentów źródłowych: 1) czy nagroda w ogóle może zostać przyznana danemu pracownikowi i czy przyznał ją właściwy organ, 2) czy występuje zgodność wniosku o przyznanie nagrody i przyznania nagrody z ustawą oraz wydanymi na jej podstawie rozporządzeniami ministrów, uchwałami zarządów powiatów i województw i zarządzeniami wójtów (burmistrzów, prezydentów miast) w sprawie szczegółowych zasad i trybu przyznawania nagrody rocznej
		w przypadku listy płac: 1) czy na liście są ujęci wyłącznie pracownicy danej jednostki, 2) czy pracownikom wymienionym na liście faktycznie przyznano nagrody roczne zgodnie z dokumentami źródłowymi, 3) czy kwoty zbiorcze wynikające z danej listy nie spowodują przekroczenia planu wydatków ustalonego w planie finansowym jednostki na dany rok (w przypadku jednostek zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji)

Błędy w dokumentach źródłowych wykryte podczas kontroli merytorycznej opisuje się na tych dokumentach, a następnie przekazuje się je do ponownego sporządzenia w odpowiednim trybie. Na przykład w przypadku przyznania nieodpowiedniej kategorii zaszeregowania, niewłaściwej stawki wynagrodzenia zasadniczego, nieprzysługujących lub zawyżonych dodatków do wynagrodzenia korekta błędów należy do pracodawcy i musi być dokonywana zgodnie z k.p. Do pracodawcy należy także ewentualne wystąpienie o zwrot nienależnie wypłaconych świadczeń.

Stwierdzone podczas kontroli merytorycznej błędy w listach płac poprawia osoba dokonująca tej kontroli w sposób określony w art. 22 ust. 3 uor. Jeśli lista wypłat została sporządzona prawidłowo lub zawierała błędy, które zostały poprawione w wyniku przeprowadzenia kontroli merytorycznej, osoba dokonująca tej kontroli powinna na dowodzie w odpowiednim miejscu złożyć podpis z adnotacją "sprawdzono pod względem merytorycznym", zamieścić datę wykonania tej czynności i przekazać dowód do dalszej kontroli.

5. Rachunki umów zlecenia i o dzieło - listy wypłat z tytułu umów zlecenia i o dzieło

Rachunki umów zlecenia i o dzieło oraz zbiorcze listy wypłat z tytułu umów zlecenia i o dzieło są dokumentami stosowanymi jako podstawa wypłat wynagrodzeń za pracę lub dzieła wykonane na rzecz jednostki sektora publicznego przez osoby fizyczne, które nie są pracownikami tej jednostki. Rachunki umów zlecenia i o dzieło są dokumentami zewnętrznymi obcymi, natomiast zbiorcze listy wypłat, tworzone na ich podstawie - dokumentami własnymi, wewnętrznymi jednostki. Zarówno rachunki, jak i sporządzane zbiorcze listy wypłat podlegają kontroli merytorycznej.

Kontrolą pod względem merytorycznym rachunków umów zlecenia, o dzieło i dokumentów źródłowych, które są podstawą ich sporządzenia, należy objąć aspekty ujęte w tabeli 8.

Tabela 8. Kontrola merytoryczna rachunków umów zlecenia, o dzieło oraz zbiorczych list wypłat wynagrodzeń z tego tytułu

Rodzaj dokumentu	W ramach kontroli pod względem merytorycznym należy sprawdzić:	Przykładowy opis merytoryczny
Rachunek do umowy zlecenia	1) czy zlecenie jest konieczne do funkcjonowania jednostki i nie może być wykonane przez pracowników jednostki w ramach przypisanych im obowiązków służbowych, 2) czy zlecenie zostało udzielone zgodnie z obowiązującymi przepisami przez upoważnioną do tego osobę w drodze umowy zawartej na podstawie art. 734-751 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: k.c.), 3) czy rachunek wystawił wykonawca wskazany w umowie, 4) czy zlecenie zostało faktycznie wykonane zgodnie z ustaleniami zawartymi w umowie, 5) czy wynagrodzenie za realizację zlecenia zostało obliczone zgodnie z umową, 6) czy w rachunku operacja gospodarcza została opisana zgodnie z jej faktycznym przebiegiem, 7) czy kwota do wypłaty jest zabezpieczona w planie rzeczowo-finansowym jednostki na dany rok (w przypadku jednostek zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji)	"Zlecenie wykonane zgodnie z umową nr 4/2015 z 26 czerwca 2015 r. Wydatek z tytułu wynagrodzenia mieści się w planie rzeczowo-finansowym jednostki na 2015 r., spełniając kryteria legalności, celowości i gospodarności". "Zlecenie z umowy nr 5/2015 z 26 czerwca 2015 r. zostało wypowiedziane przez wykonawcę z powodu niezawinionej utraty uprawnień (choroba). Wynagrodzenie zostało obliczone w rachunku odpowiednio do wykonanych czynności. Wydatek mieści się w planie rzeczowo-finansowym jednostki na 2015 r., spełniając kryteria legalności, celowości i gospodarności".
Rachunek do umowy o dzieło	1) czy wykonanie dzieła jest konieczne do funkcjonowania jednostki i nie może być wykonane przez pracowników jednostki w ramach przypisanych im obowiązków służbowych, 2) czy zlecenie wykonania dzieła zostało udzielone zgodnie z obowiązującymi przepisami przez upoważnioną do tego osobę w drodze umowy zawartej na podstawie art. 627-646 k.c., 3) czy rachunek wystawił wykonawca wskazany w umowie, 4) czy dzieło zostało faktycznie wykonane zgodnie z ustaleniami zawartymi w umowie, 5) czy wynagrodzenie za wykonanie dzieła zostało obliczone (w przypadku wynagrodzenia kosztorysowego) lub wykazane (w przypadku wynagrodzenia ryczałtowego) zgodnie z umową, 6) czy wykonawca dzieła rozliczył się z zamawiającym z otrzymanych od niego materiałów i dokonał zwrotu materiałów niezużytych, 7) czy w rachunku operacja gospodarcza została opisana zgodnie z jej faktycznym przebiegiem, 8) czy kwota do wypłaty jest zabezpieczona w planie rzeczowo-finansowym jednostki na dany rok (w przypadku jednostek zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji)	"Tablica informacyjna wykonana zgodnie z umową nr 15/2015 z 26 czerwca 2015 r. Dzieło wykonane w terminie i odebrane bez uwag protokołem odbioru nr 1/2015 z 30 czerwca 2015 r. Wydatek z tytułu wynagrodzenia mieści się w planie rzeczowo-finansowym jednostki na 2015 r., spełniając kryteria legalności, celowości i gospodarności". "Tabliczki na drzwi gabinetów z nazwami stanowisk, imionami i nazwiskami osób je zajmujących wykonane zgodnie z umową nr 15/2015 z 26 czerwca 2015 r., według wzoru zawartego w załączniku nr 1 do umowy. W związku z dodatkowym zleceniem wykonania 2 tabliczek, które nie były przewidziane w pierwotnej umowie, odpowiednio wzrosło wynagrodzenie ryczałtowe wykonawcy dzieła o kwotę 36 zł. Dzieło wykonane w terminie i odebrane bez uwag protokołem odbioru nr 2/2015 z 29 czerwca 2015 r. Wydatek z tytułu wynagrodzenia mieści się w planie rzeczowo-finansowym jednostki na 2015 r., spełniając kryteria legalności, celowości i gospodarności".
Lista wypłat wynagrodzeń z tytułu umów zlecenia lub o dzieło	1) czy na liście są ujęci wyłącznie zleceniobiorcy (wykonawcy) dzieł, którzy w danym okresie przedłożyli rachunki do umów zlecenia (o dzieło), 2) czy wynagrodzenia na liście zostały wykazane zgodnie z dokumentami źródłowymi, 3) czy kwoty zbiorcze wynikające z danej listy nie spowodują przekroczenia planu wydatków ustalonego w planie finansowym jednostki na dany rok (w przypadku jednostek zobowiązanych do stosowania klasyfikacji budżetowej - z podaniem działu, rozdziału i paragrafu tej klasyfikacji)	Lista wypłat nie wymaga zamieszczania na niej opisu merytorycznego, ponieważ zawiera wszystkie informacje niezbędne do oceny operacji w swojej treści. Wystarcza zamieszczenie na niej klauzuli "Sprawdzono pod względem merytorycznym", z podaniem daty i podpisu osoby odpowiedzialnej za wykonanie tej czynności.

Kontrola merytoryczna rachunków, jak i zbiorczych list wypłat należy zazwyczaj do kierowników komórek organizacyjnych jednostki, w których zakresie zadań leży wykonywanie danego rodzaju zamówień na wykonanie usług czy dzieła. Jeśli kontrola merytoryczna wykaże w rachunkach do umów zlecenia i o dzieło błędy, to należy je opisać i zwrócić się o ich skorygowanie do wystawców, w trybie art. 22 ust. 2 uor. Błędy ujawnione w wyniku kontroli list wypłat poprawia osoba dokonująca tej kontroli w sposób określony w art. 22 ust. 3 uor.

6. Listy wypłat wynagrodzeń dla inkasentów podatków i opłat lokalnych

Lista wypłat wynagrodzeń dla inkasentów podatków i opłat lokalnych jest dokumentem wewnętrznym, własnym, zbiorczym jednostki, stanowiącym podstawę do dokonywania wypłat ze środków publicznych w urzędach gmin, miast i miast na prawach powiatu. Listy te zazwyczaj sporządzają pracownicy komórki księgowości podatkowej odpowiedzialni za rozliczanie inkasentów, a pod względem merytorycznym sprawdzają kierownicy tej komórki (np. kierownik referatu podatków i opłat lokalnych). Ponieważ lista wypłat wynagrodzeń dla inkasentów zawiera wszystkie informacje na temat realizowanej operacji gospodarczej, nie jest konieczne zamieszczanie na niej dodatkowo opisu merytorycznego uzupełniającego treść tej operacji. Wystarczy, jeśli lista będzie zawierała klauzulę sprawdzenia pod względem merytorycznym.

W ramach kontroli merytorycznej listy wypłat wynagrodzeń dla inkasentów należy sprawdzić:

1) czy dana osoba pełniła funkcję inkasenta danego podatku (opłaty) w okresie rozliczeniowym,

2) czy wynagrodzenie za inkaso zostało ustalone według obowiązującej w danym okresie rozliczeniowym stawki, określonej przez radę gminy (miasta) w uchwale w sprawie zarządzenia inkasa podatków i opłat, wyznaczenia inkasentów i określenia wynagrodzenia za inkaso,

3) czy wynagrodzenie za inkaso zostało naliczone wyłącznie od podstawy stanowiącej kwoty faktycznie zainkasowane przez danego inkasenta,

4) czy kwoty wykazane w listach wypłat mieszczą się w limitach wydatków ustalanych na dany rok w uchwale budżetowej (z podaniem działu, rozdziału i paragrafu klasyfikacji budżetowej).

Kontrola merytoryczna w zakresie danych wymienionych w punktach 1-3 dotyczy porównania odpowiednich danych zawartych w dokumentach bazowych, czyli:

● umowach o prowadzenie inkasa podatków,

● zestawieniach wpłat pobranych przez inkasentów z tytułu podatków w danym okresie rozliczeniowym (np. dla podatków: rolnego, leśnego i od nieruchomości - według ewidencji prowadzonej w planie kont urzędu jako jednostki budżetowej na koncie pozabilansowym 991 "Rozrachunki z inkasentami z tytułu pobieranych przez nich podatków podlegających przypisaniu na kontach podatników", zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 25 października 2010 r. w sprawie zasad rachunkowości oraz planów kont dla organów podatkowych jednostek samorządu terytorialnego).

Stwierdzone podczas kontroli merytorycznej błędy w listach poprawia osoba dokonująca tej kontroli w sposób określony w art. 22 ust. 3 uor. Jeśli lista wypłat została sporządzona prawidłowo lub zawierała błędy, które zostały poprawione w wyniku przeprowadzenia kontroli merytorycznej, osoba dokonująca tej kontroli powinna na dowodzie w odpowiednim miejscu złożyć podpis z adnotacją "sprawdzono pod względem merytorycznym", zamieścić datę wykonania tej czynności i przekazać dowód do dalszej kontroli.

7. Dowody wypłaty świadczeń z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych

Środki zgromadzone na rachunku ZFŚS w jednostkach należących do sektora finansów publicznych są zaliczane do środków publicznych, tak więc ich wydatkowanie - podobnie jak w przypadku wszystkich środków publicznych - musi być poprzedzone kontrolą wstępną, w tym kontrolą pod względem merytorycznym. Zasady przeprowadzania tej kontroli zarówno w przypadku dowodów obcych, jak i własnych są podobne jak przy wydatkach finansowanych z rachunków bieżących jednostek, z dwoma zasadniczymi wyjątkami:

● wyjątek 1 - kontrola zgodności z prawem ponoszonych wydatków odnosi się do ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (dalej: ustawa o ZFŚS) oraz do regulaminu korzystania z funduszu, ustalonego przez pracodawcę w porozumieniu z pracownikami,

● wyjątek 2 - zamiast badania zgodności wydatków z planem finansowym jednostki badana jest zgodność z preliminarzem przychodów i rozchodów funduszu ustalonym na dany rok, na podstawie regulaminu korzystania z funduszu danej jednostki.

Dalej w podpunktach zostaną opisane aspekty kontroli merytorycznej dokumentów własnych jednostki, charakterystycznych dla wypłat z rachunku bankowego ZFŚS. Dowody obce - w zależności od tego, czy dotyczą zakupu rzeczowych składników majątkowych, bonów towarowych, usług czy robót budowlanych - podlegają sprawdzeniu i opisaniu na takich samych zasadach jak inne dowody wydatkowe. Za kontrolę merytoryczną dowodów związanych z wydatkowaniem środków gromadzonych na rachunku bankowym ZFŚS odpowiada zazwyczaj pracownik odpowiedzialny za nadzorowanie spraw kadrowych (np. kierownik komórki kadr lub jego zastępca).

7.1. Dopłaty do wypoczynku pracowników i ich rodzin

Wypłaty z tytułu dopłat do wypoczynku pracowników i ich rodzin realizowane są zazwyczaj w dwóch formach - dofinansowania do wypoczynku zorganizowanego przez pracodawcę w jego obiektach socjalnych bądź zakupionego w formie usługi u innego organizatora albo kwoty ryczałtowej dopłaty do wypoczynku organizowanego we własnym zakresie przez pracownika (tzw. wczasy pod gruszą). Wypłaty dokonywane są albo na podstawie pojedynczych dowodów źródłowych (według wzoru stosowanego u danego pracodawcy), albo na podstawie dowodów zbiorczych (np. list wypłat należności z tytułu "wczasów pod gruszą").

W ramach kontroli pod względem merytorycznym dokumentów źródłowych dotyczących dopłaty do wypoczynku pracowników i ich rodzin należy sprawdzić:

1) czy wymienione w nich osoby są uprawnione do korzystania z ZFŚS,

2) czy pracodawca przyznał tym osobom określone świadczenie, zgodnie z postanowieniami ustawy o ZFŚS i regulaminem korzystania z ZFŚS jednostki,

3) czy świadczenia zostały przyznane w kwotach wynikających z ustaleń wewnętrznych jednostki, obowiązujących w danym roku.

Natomiast w trakcie kontroli zbiorczej listy wypłat sprawdza się, czy wymienionym w niej osobom zostały przyznane wykazane w niej świadczenia i czy ich wysokość jest zgodna z dokumentami źródłowymi. Błędy ujawnione w dowodach źródłowych podlegają opisaniu na dowodzie, który następnie jest przekazywany do pracodawcy, władnego dokonać odpowiednich zmian (np. skorygować wielkość przyznanego świadczenia). Błędy na zbiorczych listach wypłat poprawiane są przez osobę dokonującą kontroli merytorycznej, w sposób określony w art. 22 ust. 3 uor.

PRZYKŁAD

Kierownik jednostki w przepisach wewnętrznych nie określił dokumentów, które należy stosować przy wypłacie pracownikom świadczeń pieniężnych z ZFŚS tzw. wczasów pod gruszą. Czy w takim przypadku można je wypłacać na podstawie wniosków złożonych przez pracowników jednostki, zatwierdzonych przez komisję socjalną i kierownika jednostki?

Nie, takie wypłaty nie mogą być dokonywane bez przeprowadzenia kontroli prawidłowości wykonywanych operacji przez pracownika właściwego rzeczowo oraz wstępnej kontroli wykonywanej przez głównego księgowego na podstawie art. 54 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-6 uofp.

W opisanym przypadku główny księgowy powinien zgłosić do kierownika jednostki konieczność wprowadzenia do przepisów wewnętrznych zasad normujących wypłaty wczasów pod gruszą. Podstawą wypłat w tym przypadku mogą być wnioski składane przez pracowników według wzoru ustalonego w jednostce. Dokumenty te jednak powinny być kontrolowane przed zleceniem dokonania na ich podstawie wypłat zarówno pod względem merytorycznym, jak i formalno-rachunkowym oraz prawidłowości wykonywanych operacji - przez głównego księgowego. Kierownik jednostki powinien na wniosek głównego księgowego, złożony w trybie art. 54 ust. 7 uofp, wskazać w przepisach wewnętrznych pracowników odpowiedzialnych za wykonywanie tych czynności.

7.2. Zapomogi losowe

Ze względu na charakter świadczenia, podstawą do jego wypłaty są pojedyncze dowody źródłowe, sporządzane według wzoru stosowanego u danego pracodawcy.

W ramach kontroli pod względem merytorycznym dowodów źródłowych będących podstawą wypłat zapomóg losowych należy sprawdzić:

● czy wymienione w nich osoby są uprawnione do korzystania z ZFŚS,

● czy pracodawca przyznał tym osobom świadczenie, zgodnie z postanowieniami ustawy o ZFŚS i regulaminem korzystania z ZFŚS jednostki, w kwocie nieprzekraczającej górnego limitu określonego na dany rok w przepisach wewnętrznych jednostki.

Błędy ujawnione w wyniku kontroli merytorycznej trzeba opisać na dowodzie, a następnie dowód przekazać pracodawcy, władnemu dokonać odpowiednich zmian.

IZABELA MOTOWILCZUK

magister administracji, były wieloletni inspektor kontroli gospodarki finansowej w regionalnej izbie obrachunkowej, autor licznych publikacji z zakresu finansów i rachunkowości jednostek sektora publicznego, ze szczególnym uwzględnieniem samorządowych jednostek organizacyjnych

PODSTAWA PRAWNA:

● Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 885; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 1190)

● Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 330; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 4)

● Ustawa z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (j.t. Dz.U. z 2014 r. poz. 1502; ost.zm. Dz.U. z 2014 r. poz. 1662)

● Ustawa z 23 grudnia 1999 r. o kształtowaniu wynagrodzeń w państwowej sferze budżetowej oraz o zmianie niektórych ustaw (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 79, poz. 431; ost.zm. Dz.U. z 2014 r. poz. 1877)

● Ustawa z 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (j.t. Dz.U. z 2014 r. poz. 1202)

● Ustawa z 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 1144)

● Ustawa z 31 lipca 1981 r. o wynagrodzeniu osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 79, poz. 430; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 112, poz. 654)

● Ustawa z 3 marca 2000 r. o wynagradzaniu osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 254; ost.zm. Dz.U. z 2014 r. poz. 1877)

● Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (j.t. Dz.U. z 2014 r. poz. 121; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 397)

● Ustawa z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 111)

● Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 167)

● Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. Nr 27, poz. 271; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 61, poz. 308)

● Rozporządzenie Rady Ministrów z 26 lipca 2000 r. w sprawie maksymalnej wysokości diet przysługujących radnemu gminy (Dz.U. Nr 61, poz. 710)

● Rozporządzenie Rady Ministrów z 26 lipca 2000 r. w sprawie maksymalnej wysokości diet przysługujących radnemu powiatu (Dz.U. Nr 61, poz. 709)

● Rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 31 lipca 2000 r. w sprawie sposobu ustalania należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych radnych gminy (Dz.U. Nr 66, poz. 800; ost.zm. Dz.U. z 2003 r. Nr 33, poz. 280)

● Rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 31 lipca 2000 r. w sprawie sposobu ustalania należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych radnych powiatu (Dz.U. Nr 66, poz. 799; ost.zm. Dz.U. z 2003 r. Nr 33, poz. 278)

● Rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z 31 lipca 2000 r. w sprawie sposobu ustalania należności z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych radnych województwa (Dz.U. Nr 66, poz. 798; ost.zm. Dz.U. z 2003 r. Nr 33, poz. 279)

● Rozporządzenie Ministra Finansów z 25 października 2010 r. w sprawie zasad rachunkowości oraz planów kont dla organów podatkowych jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. Nr 208, poz. 1375)