+ Wprowadzenie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika

Do Ordynacji podatkowej wprowadzono zasadę, zgodnie z którą: "niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika" (art. 2a O.p.).

Pozornie zasada ta niewiele da podatnikom, bowiem w praktyce zapewne trudno będzie spotkać organy podatkowe, które mają wątpliwości co do treści przepisów podatkowych. Jednak powyższą zasadą podatnicy mogą się posiłkować w postępowaniu sądowoadministracyjnym, np. podnosząc zarzut braku zastosowania przepisu przez organ, i to przypuszczalnie z niezłym skutkiem. Składy orzekające, w odróżnieniu od fiskusa, same często mają bowiem wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, czego czasami dają wyraz w uzasadnieniach orzeczeń. Tak więc podatnicy mogą się tutaj spotkać ze zrozumieniem.

W sumie wprowadzone novum należy ocenić pozytywnie, aczkolwiek z innych przyczyn niż zakładał projektodawca przepisu.

+ Włączenie zestawień podatkowych do katalogu ujmującego deklaracje

Zestawienia - obok zeznań, wykazów i informacji - zostały uznane za deklaracje podatkowe (art. 3 pkt 5 O.p.). Dotyczy to miesięcznego zestawienia oświadczeń, które sprzedawca wyrobów akcyzowych służących do celów opałowych przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży.

Dzięki uznaniu zestawień za deklaracje potwierdzono prawo do ich korygowania. Zmiana wyjaśnia zatem ostatecznie, że zestawienia takie, skoro to deklaracje, można korygować. Wobec tego zmianę tę należy ocenić pozytywnie.

+ Rozszerzenie możliwości nadawania pism za granicą

Podatnik nie musi się już obawiać wysyłania korespondencji za granicą. Nadanie pisma w zagranicznej placówce pocztowej (w kraju UE) jest obecnie traktowane tak samo jak nadanie pisma w polskiej placówce pocztowej. Z art. 12 § 6 pkt 2 O.p. wynika bowiem, że termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane nie tylko w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz.U. z 2012 r., poz. 1529), ale również w placówce pocztowej operatora świadczącego pocztowe usługi powszechne w innym państwie członkowskim UE. Termin uważa się za zachowany również wówczas, gdy przed jego upływem pismo dotrze do polskiej placówki pocztowej operatora wyznaczonego po nadaniu w państwie spoza Unii Europejskiej. Rzecz jasna zachowano również możliwość złożenia pisma w polskim urzędzie konsularnym.

Niewątpliwie zmianę należy ocenić korzystnie. Na marginesie, może dziwić fakt niewprowadzenia podobnej zmiany w Kodeksie postępowania administracyjnego. Nie zapomniano za to o stosownej nowelizacji w ważnym dla podatników Prawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdzie odpowiednio zmodyfikowano przepis art. 83 § 3.

+ Ustanowienie Dyrektora Biura KIP organem właściwym w sprawach interpretacji indywidualnych

Dyrektor Biura Krajowej Informacji Podatkowej stał się organem podatkowym właściwym w sprawach dotyczących wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego (art. 13 § 2a O.p.). To Dyrektor Biura KIP będzie więc teraz wydawał na wniosek zainteresowanego interpretacje podatkowe (interpretacje indywidualne) - art. 14b § 1 O.p.

Nadanie Dyrektorowi Biura KIP statusu organu podatkowego, który przejmie dotychczasowe zadanie Ministra Finansów w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych, powinno się okazać korzystne dla podatników (płatników, inkasentów). Lepsza koordynacja w tym zakresie powinna w znaczącym stopniu zniwelować rozbieżności, które obecnie mają miejsce przy wydawaniu interpretacji przez kilka różnych jednostek ministerstwa.

+ Sformułowanie wymogów formalnych interpretacji ogólnych

Minister Finansów został zobowiązany do formułowania interpretacji ogólnych w określony przepisami sposób. Interpretacja ogólna powinna zawierać w szczególności opis zagadnienia, w związku z którym jest dokonywana interpretacja przepisów prawa podatkowego, oraz wyjaśnienie zakresu oraz sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa podatkowego do opisanego zagadnienia wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14a § 1a O.p.).

W założeniu ma to zapewnić możliwość zestawienia treści interpretacji ogólnych z zagadnieniami wskazywanymi we wnioskach o interpretacje indywidualne oraz w wydanych interpretacjach indywidualnych. W teorii rozwiązanie to powinno stać się użyteczne dla podatników, którzy uzyskają porównywalne wyjaśnienie już w interpretacji ogólnej, bez potrzeby występowania o interpretację indywidualną. W praktyce rozwiązanie to ma służyć przede wszystkim organom podatkowym, które w tożsamych stanach faktycznych i prawnych na wniosek podatnika o wydanie interpretacji indywidualnej nie będą w interpretacji ogólnej powielały interpretacji ogólnej, tylko będą wydawały postanowienie o zastosowaniu w sprawie podatnika interpretacji ogólnej.

Należy jednak pamiętać, iż nadal interpretacje ogólne (dotyczy to też tych wydawanych na wniosek) nie są zaskarżalne do sądu administracyjnego.

+ Potwierdzenie prawa do stosowania interpretacji ogólnej

Podatnik może obecnie uzyskać potwierdzenie możliwości zastosowania się do interpretacji ogólnej. Uzyska on takie potwierdzenie, jeżeli złoży wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, a przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym. Organ podatkowy wydaje w takich sprawach postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku (art. 14b § 5a O.p.). W tym przypadku w postanowieniu wskazuje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji. Na wydane postanowienie przysługuje zażalenie.

Tak więc zaistnienie takiej sytuacji będzie skutkować otrzymaniem przez wnioskodawcę potwierdzenia o możliwości zastosowania się do interpretacji ogólnej, bez konieczności wydawania interpretacji indywidualnej.

Przyjęte rozwiązanie jest korzystne dla podatników, nie ma bowiem racjonalnych przesłanek, aby powielać treść interpretacji ogólnej w kolejnych aktach. Tym bardziej że każdy ma możliwość zastosowania się do interpretacji ogólnej, a tym samym do powoływania się na wynikającą z tego tytułu ochronę prawną, której treść oraz zasady są analogiczne jak przy interpretacji indywidualnej.

+/- Ograniczenie przedmiotu wniosku o interpretację

Ustawodawca zapisał literalnie w przepisach Ordynacji, że przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej (art. 14b § 2a O.p.). W praktyce zapis ten nie zmienia sytuacji podatników. Przed nowelizacją podatnicy również nie mieli możliwości uzyskania interpretacji nt. praw i obowiązków organów podatkowych. Podatnik może występować o interpretację jego praw i obowiązków, a nie interpretację norm, których adresatem są inne podmioty (tj. organy podatkowe). Wprowadzenie tego zapisu potwierdza utrwaloną linię orzecznictwa sądów administracyjnych. W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być wyłącznie przepisy prawa materialnego (m.in. wyrok NSA z 8 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 143/12, wyrok WSA w Łodzi z 15 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1195/10). Dzięki wprowadzeniu tych zasad do Ordynacji podatnicy nie będą narażeni na błędy w tym zakresie i koszty prowadzenia sporu, z góry skazanego na przegraną.

+ Szybsza publikacja interpretacji indywidualnych

Publikacja interpretacji jest szybsza, ponieważ publikacji podlega tylko interpretacja - bez samego wniosku. To w samej interpretacji jest przedstawiany wyczerpujący opis opisanego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocena stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 O.p.).

W założeniu nowelizacja ma poprawić szybkość zamieszczania interpretacji, zmniejszyć ryzyko ujawniania danych osobowych oraz poprawić wydajność systemu wyszukiwania interpretacji. Jeśli istotnie takie będą efekty tej zmiany, to należy ocenić ją pozytywnie.

+/- Prawo do żądania informacji na temat interpretacji indywidualnej

Wnioskodawca zyskał prawo do uzyskania informacji o tym, co się dzieje z jego wnioskiem o interpretację indywidualną. Dotychczas mógł tylko czekać, aż taką interpretację otrzyma. Obecnie może w każdym czasie wystąpić z żądaniem poinformowania go telefonicznie albo za pomocą środków komunikacji elektronicznej o dacie wydania interpretacji indywidualnej oraz o zawartej w niej ocenie jego stanowiska, albo o innym sposobie rozstrzygnięcia sprawy. Informację tę powinien otrzymać niezwłocznie, a w przypadku gdy wystąpił z tym żądaniem przed wydaniem interpretacji indywidualnej - nie później niż w dniu roboczym następującym po dniu wydania tej interpretacji albo innego rozstrzygnięcia w sprawie (art. 14d § 3 O.p.).

W założeniu przepis ma za zadanie usunięcie luki w prawie, polegającej na braku urzędowej formy zakomunikowania zainteresowanemu o wydaniu (sporządzeniu i podpisaniu) interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w terminie określonym w art. 14d ustawy oraz o pozytywnym lub negatywnym charakterze tej interpretacji. Ma to zagwarantować optymalną ochronę interesów podatnika. Nowa regulacja jest niewątpliwie korzystna dla podatników. Należy jednak wyrazić obawy, czy nie spowoduje nadmiernego obciążenia dodatkowymi obowiązkami pracowników organu wydającego interpretacje, co w konsekwencji nie wpłynęłoby korzystnie zarówno na jakość, jak i szybkość wydawania interpretacji.

+ Możliwości występowania z "grupowymi" wnioskami o interpretację indywidualną

Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny) - art. 14r O.p.

Jest to dobra wiadomość dla podatników. Pozwoli uniknąć zbędnych wniosków do tego samego zagadnienia, np. w jednym wniosku może być połączone pytanie sprzedawcy o VAT należny od danej transakcji i nabywcy o VAT naliczony od tej transakcji. A i wydający interpretacje zaoszczędzą sporo czasu, co może się przełożyć na ich staranniejszą pracę. Wnioskodawcy nie zaoszczędzą jednak na wprowadzeniu wniosku grupowego. Każdy z nich będzie zobowiązany uiścić opłatę według standardowych zasad - tzn. tak, jakby indywidualnie wnosił o wydanie interpretacji.

+ Wprowadzenie możliwości wydawania interpretacji dotyczących zamówień publicznych

Zamawiający działający w trybie zamówień publicznych mogą obecnie uzyskać interpretację indywidualną w sprawie udzielanego zamówienia. Podmioty zamawiające mają bowiem prawo składania wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym - art. 14s O.p. Dzięki temu zarówno oni, jak i podmioty wykonujące zamówienia publiczne zyskują pewność co do prawidłowości opodatkowania przedmiotu zamówienia.

Jest to bardzo istotna (i nad wyraz korzystna) zmiana dla zamawiających i wykonujących zamówienie. Stwarza jednolite warunki konkurencji i traktowania podmiotów ubiegających się o zamówienia publiczne, a przede wszystkim pozwala wyjaśnić wątpliwości co do stawek VAT.

Posiadając interpretację, zamawiający będzie wymagał od wykonawcy zastosowania się do niej. Tak samo wykonawca, działający w zaufaniu do organów państwa, powinien dążyć do tego, aby nie działać w sprzeczności z interpretacją, którą przedstawia mu zamawiający. Co istotne, wykonawca zamówienia jest objęty ochroną wynikającą z interpretacji, mimo że wnioskodawcą jest zamawiający.

+/- Wprowadzenie możliwości wydania nowych decyzji "określających"

Organ podatkowy może obecnie w każdym przypadku określić prawidłową wysokość zobowiązania podatnika w decyzji określającej. Do końca 2015 r. przepisy wskazywały ograniczoną liczbę przypadków, w których organ podatkowy wydawał decyzję określającą. Organ podatkowy ma obecnie możliwość wydania decyzji określającej prawidłową wysokość podatku także w sytuacji, gdy:

● nie wykazano powstałego zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 O.p.),

● nie wykazano lub nieprawidłowo wykazano podatek naliczony do odliczenia lub zwrotu (ma to umożliwiać organom podatkowym określanie prawidłowej wysokości każdego "wyniku podatkowego" w podatku od towarów i usług) - art. 21 § 3a O.p.,

● istnieje potrzeba wydania decyzji wobec podmiotu innego niż podatnik (co dotyczy sytuacji określonej w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, który to przepis nakłada obowiązek zapłaty podatku na każdy podmiot, który wystawił fakturę z wykazaną kwotą podatku) - art. 21 § 4 O.p.

Zmiany te, jakkolwiek pożądane z punktu widzenia poprawności i spójności systemu podatkowego, dla podatników nic nowego nie wnoszą. W praktyce stosowania prawa organy podatkowe radziły sobie w omawianym zakresie, bez podważania ze strony sądów administracyjnych.

+ Rezygnacja z pierwszeństwa ustawowych metod szacowania podstawy opodatkowania

Przed nowelizacją przepis art. 23 § 4 O.p. preferował metody szacowania podstawy opodatkowania wymienione w Ordynacji. Uchylenie od 1 stycznia 2016 r. tego przepisu umożliwia organom podatkowym w szerszym zakresie korzystanie z metod szacowania podstawy opodatkowania niewymienionych w art. 23 § 3 O.p., który obecnie wymienia tylko przykładowe metody szacowania (wskazuje na to dodanie w zdaniu wstępnym określenia "w szczególności"). Zmiana wiąże się z różnorodnością stanów faktycznych w dynamicznie zmieniającej się gospodarce rynkowej. Ułatwiając prowadzenie postępowania organom, daje możliwości dokładniejszego wyliczenia podstawy opodatkowania. Leży to również w interesie podatnika, bowiem w tego typu sprawach jest on na słabej pozycji. W praktyce trafniejszy wybór metody szacowania oznacza dla niego przeważnie niższą (a przynajmniej niezawyżoną) podstawę opodatkowania. Należy też pamiętać, że stosownie do art. 23 § 5 O.p. konieczność uzasadnienia wyboru metody szacowania pozostaje, tak jak dotychczas, elementem każdej decyzji podatkowej, w której dokonano szacunku.

- Rozszerzenie zakresu przedmiotowego hipoteki przymusowej

Przedmiotem hipoteki przymusowej może być obecnie, obok użytkowania wieczystego i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, także udział w tych prawach (art. 34 § 4 O.p.). Oznacza to, że hipoteka przymusowa może być obecnie ustanawiana także na udziałach w tych prawach. Zmiana ta, chociaż spójna w zakresie systemu prawa, z pewnością nie ucieszy potencjalnych dłużników podatkowych.

+/- Organy podatkowe łatwiej odzyskają nienależne wypłaty

Obowiązująca do końca 2015 r. wersja art. 52 § 1 O.p. nie obejmowała wszystkich sytuacji, w których po stronie podatnika występował obowiązek zwrotu nienależnie otrzymanych z organu podatkowego nadpłat czy zwrotów VAT. Ordynacja podatkowa nie zawierała też regulacji w zakresie trybu zwrotu tych należności, co powodowało praktyczne trudności z ich odzyskaniem. Można je było odzyskać jedynie w długotrwałym i kosztownym trybie cywilnoprawnym jako zwrot świadczenia nienależnego.

Z tych też względów wprowadzono regulacje, które umożliwiają organowi podatkowemu odzyskanie nienależnie wypłaconych nadpłat i zwrotów w trybie administracyjnym. Dotyczy to nienależnie oddanych przez urząd nadpłat lub zwrotów podatku:

● określonych lub stwierdzonych w decyzji, która następnie została uchylona, zmieniona lub stwierdzono jej nieważność albo stwierdzono jej wygaśnięcie,

● wykazanych w korekcie deklaracji błędnie dokonanej przez urząd w trybie art. 274 O.p. - w tym przypadku, skoro zwrot nadpłaty (podatku) związany jest z błędem organu podatkowego, podatnik nie powinien ponosić z tego powodu negatywnych skutków w postaci konieczności uiszczenia odsetek,

● zwracanych w trybie bezdecyzyjnym przewidzianym w art. 75 § 6 O.p., w związku ze złożonym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

W sprawach tych organy podatkowe będą wydawały decyzje, jeżeli podatnik nie dokona zwrotu otrzymanych nienależnie kwot w ciągu 30 dni. Podatnik ma 30 dni - od dnia doręczenia decyzji określającej obowiązek zwrotu - na zwrot nienależnie otrzymanej kwoty. Dopiero po upływie tego terminu nienależnie zwrócone nadpłaty i zwroty podatku są traktowane na równi z zaległościami podatkowymi. Do czasu upływu tego terminu odsetki nie są naliczane.

Wprowadzone zmiany są zarówno korzystne, jak i niekorzystne dla podatników. Ułatwią co prawda fiskusowi dochodzenie swoich należności, z drugiej jednak strony dają możliwość zaoszczędzenia na odsetkach.

+ Wprowadzenie obniżonej do 50% stawki odsetek za zwłokę

Ustawodawca wprowadził niższą niż dotychczas stawkę obniżonych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych (50% zamiast 75%), ograniczając jednocześnie okres, w którym odsetki takie mogą być stosowane. Obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 50% stawki odsetek za zwłokę stosuje się w przypadku spełnienia łącznie następujących warunków:

● złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji, nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia upływu terminu do złożenia deklaracji,

● zapłaty zaległości podatkowej w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty (art. 56a).

Nadal stosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę jest wyłączone w przypadkach korekty deklaracji:

● złożonej po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w przypadkach gdy nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej,

● dokonanej w wyniku czynności sprawdzających.

Zmiany z pewnością należy uznać za korzystne dla podatników, ale należy zaznaczyć, że nowe zasady stosowania odsetek obniżonych mają zastosowanie do zaległości podatkowych powstałych od 1 stycznia 2016 r. Do zaległości powstałych przed tą datą ma zastosowanie stawka 75% (i przepisy obowiązujące przed nowelizacją), chyba że podatnik złoży korektę w ciągu pół roku od dnia wejścia w życie ustawy i zapłaci podatek w ciągu 7 dni od dnia jej złożenia - wówczas ma prawo do zastosowania stawki 50% (art. 19 ustawy nowelizującej).

- Wprowadzenie podwyższonej do 150% stawki odsetek za zwłokę

Nowością w naszym systemie prawnym są przepisy art. 56b O.p. wprowadzające podwyższoną do 150% stawkę odsetek za zwłokę. Podwyższona stawka odsetek ma zastosowanie do zaległości w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym w przypadku:

● zaniżenia zobowiązania podatkowego, zawyżenia kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku ujawnionych przez organ podatkowy w toku kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego,

● korekty deklaracji:

a) złożonej po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w przypadkach gdy nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej,

b) dokonanej w wyniku czynności sprawdzających,

● gdy kwota zaniżenia zobowiązania podatkowego, zawyżenia kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku przekracza 25% kwoty należnej i jest wyższa niż pięciokrotna wysokość minimalnego wynagrodzenia, obowiązującego w dniu następującym po dniu upływu terminu płatności zobowiązania lub terminu zwrotu, a także

● ujawnienia przez organ podatkowy w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego niezłożenia deklaracji, mimo ciążącego obowiązku oraz braku zapłaty podatku.

Przyjęte rozwiązania z pewnością są nad wyraz niekorzystne dla podatników. Należy wątpić, aby stanowiły skuteczny oręż wobec oszustów podatkowych (im można ustalić stawkę nawet 1000%, a i tak fiskus nie potrafi tego od nich wyegzekwować). Z pewnością zmiany te odbiją się jednak na dużej części rzetelnych podatników, którzy mają przecież prawo zbłądzić w tak zagmatwanej materii, jaką są polskie regulacje w zakresie podatków pośrednich. Przy stosowaniu przepisów art. 56b mają oni płacić za nieskuteczność organów kontroli.

+ Umożliwienie zapłaty podatku za pomocą karty płatniczej

Nowelizacja wprowadziła możliwość zapłaty podatku za pomocą karty płatniczej (art. 60). Rozwiązanie to należy ocenić pozytywnie, pomimo że podatnik ponosi koszty opłat i prowizji związanych z taką zapłatą. Zapłata w ten sposób podatków stanowiących dochód budżetu państwa będzie możliwa jedynie wtedy, gdy organ podatkowy dysponuje odpowiednim urządzeniem do autoryzacji transakcji płatniczych (art. 60 § 2c O.p.). Brak jest jakichkolwiek uregulowań obligujących organy podatkowe do posiadania takich urządzeń.

+ Umożliwienie zapłaty podatku przez inne osoby niż podatnik

Wprowadzono możliwość zapłacenia podatku przez inne osoby niż podatnik. Stosownie do treści nowo dodanych przepisów art. 62b O.p. podatek może być zapłacony przez:

● małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę; brak tutaj ograniczenia kwotowego,

● inny podmiot - w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł,

● aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym.

Regulacje te są niewątpliwie korzystne dla podatników. Pozwolą też uniknąć zbędnych przelewów, pozornych pożyczek czy darowizn.

+ Umożliwienie zaliczania nadpłaty spółki cywilnej na poczet zobowiązań jej wspólników

Nadpłaty spółki cywilnej mogą być obecnie zaliczane na poczet zobowiązań wspólników lub byłych wspólników tej spółki (art. 76 § 3 pkt 2 O.p.), z tym że w przypadku istniejącej spółki wymaga to zgody wszystkich wspólników.

Jest to rozwiązanie z pewnością korzystne dla podatników.

+ Wprowadzenie "elektronicznego" pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji

Pełnomocnictwa do podpisywania deklaracji oraz zawiadomienia o odwołaniu tego pełnomocnictwa mogą być składane - według wzoru określonego w rozporządzeniu - w formie dokumentu elektronicznego (art. 80a § 2b i 2c O.p.).

Zmiana niewątpliwie korzystna i ułatwiająca życie podatnikom zaprzyjaźnionym z technologiami informatycznymi.

+ Uchylenie obowiązku uzasadniania korygowanych deklaracji

Podatnicy nie muszą już dołączać do deklaracji korygujących pisemnego uzasadnienia przyczyny korekty (art. 81 § 2 O.p.).

Zmiana jest z pewnością korzystna dla podatników. Należy jednak pamiętać, że organ podatkowy nadal w razie wątpliwości co do poprawności złożonej deklaracji może wezwać do udzielenia, w wyznaczonym terminie, niezbędnych wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji, wskazując przyczyny podania w wątpliwość rzetelności danych w niej zawartych (art. 274a O.p.).

+ Obowiązek powiadamiania o bezskuteczności korekty deklaracji

Korekta złożona w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej (w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą) nie wywołuje skutków prawnych (art. 81b § 2 w związku z art. 81b § 1 pkt 1 O.p.). Korekta złożona w tym czasie jest więc bezskuteczna z mocy prawa, niezależnie od tego, czy podatnik jest tego świadomy. W przypadkach gdy podatnik składa bezskuteczną z mocy prawa korektę, organ podatkowy został zobowiązany do zawiadomienia składającego korektę o jej bezskuteczności.

Zawiadomienie nie wywołuje żadnych skutków procesowych, ma jedynie charakter informacyjny. Mimo to nową regulację należy ocenić pozytywnie. Pewnym jej minusem jest to, że nie określa terminu wysłania zawiadomienia.

Organy podatkowe mają też obowiązek informowania o bezskuteczności złożonej korekty, również gdy podatnik złoży korektę deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, w przypadkach gdy:

● organ podatkowy odmówi stwierdzenia nadpłaty w całości lub części, lub

● podatnik wycofa wniosek (art. 81b § 2a O.p.).

- Rozszerzenie odpowiedzialności solidarnej w spółkach

Nowelizacja rozszerza zakres odpowiedzialności solidarnej:

● osób będących wspólnikami spółek cywilnych i osobowych w momencie ich rozwiązania na zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upłynął po rozwiązaniu spółki (art. 115 § 2 O.p.),

● osób pełniących obowiązki członka zarządu w momencie likwidacji spółki kapitałowej na zaległości podatkowe, których termin płatności upłynął po likwidacji spółki oraz na zaległości podatkowe powstałe po likwidacji spółki (art. 116 § 2a O.p.).

Nie są to zmiany korzystne dla podatników.

+ Ograniczenie odpowiedzialności członków zarządu spółek

Nowelizacja wyłączyła odpowiedzialność członków zarządu w przypadku, gdy obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości powstał i istniał wyłącznie:

● w czasie, gdy prowadzona była egzekucja przez zarząd przymusowy albo

● przez sprzedaż przedsiębiorstwa na podstawie przepisów k.p.c. (art. 116 § 1a).

Zmiana jest korzystna dla podatników.

- Wprowadzenie odpowiedzialności likwidatorów spółek za zaległości podatkowe

Przed nowelizacją likwidatorzy spółek oraz innych osób prawnych nie odpowiadali za zaległości powstałe w czasie likwidacji. Po nowelizacji likwidatorzy spółki oraz innych osób prawnych, z wyjątkiem likwidatorów ustanowionych przez sąd, odpowiadają za zaległości podatkowe spółki powstałe w czasie likwidacji (art. 116b).

Jest to zmiana niekorzystna dla podatników.

+ Doręczanie pism przez organ podatkowy za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej

Organ podatkowy doręcza pisma za urzędowym poświadczeniem odbioru, za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej (art. 144 § 1 pkt 2). Doręczenie następuje przez portal podatkowy w zakresie wynikającym z odrębnych przepisów lub przez elektroniczną skrzynkę podawczą (art. 144 § 2 O.p.).

W przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających organowi podatkowemu doręczenie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej pisma doręcza się w sposób tradycyjny (art. 144 § 3 O.p.).

Nowe regulacje należy ocenić pozytywnie ze względu na sprawność tej formy doręczeń.

+/- Doręczanie pism pełnomocnikom profesjonalnym - wyłącznie elektronicznie

Wprowadzono obowiązek doręczania pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego (art. 144 § 5 O.p.).

Z jednej strony regulacja ta usprawni przepływ pism między organem a pełnomocnikiem. Z drugiej - utrudni temu drugiemu wybór terminu odbioru pisma, a tym samym taktykę prowadzenia sprawy.

+ Umożliwienie dostarczania pism na adres skrytki pocztowej

Nowelizacja umożliwia doręczanie pism na adres skrzynki pocztowej, jeżeli o taki sposób doręczania pism wniesie strona postępowania (art. 150a O.p.). W tym przypadku pismo przesłane za pośrednictwem operatora pocztowego składa się w placówce pocztowej tego operatora. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej, wraz z informacją o możliwości jego odbioru, umieszcza się w skrytce pocztowej adresata.

Jest to rozwiązanie korzystne dla podatników, ułatwiające mu odbiór korespondencji.

+ Ułatwienia w dostępie stron do akt sprawy

Nowością w Ordynacji podatkowej jest umożliwienie sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń (art. 178 § 1 O.p.).

Z pewnością jest to regulacja korzystna dla podatników, jakkolwiek w praktyce organy podatkowe nie utrudniały stronie fotografowania akt sprawy.

- Możliwość żądania złożenia oświadczenia o stanie majątkowym

Od 1 stycznia 2016 r. organy podatkowe mają prawo żądać od osób fizycznych złożenia oświadczeń o stanie majątkowym na określony dzień. Żądanie takie może być sformułowane, jeżeli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że strona będąca osobą fizyczną nie ujawniła wszystkich obrotów lub przychodów mających znaczenie dla określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (art. 180 § 3 O.p.). Oświadczenie to składane jest pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania. Organ podatkowy, zwracając się o złożenie oświadczenia, uprzedza stronę o odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

Jest to regulacja niekorzystna dla podatników. Dotychczas organy podatkowe mogły żądać od osób fizycznych oświadczeń o stanie majątkowym jedynie w trakcie kontroli podatkowej (art. 285a § 3 i 4 O.p.).

- Możliwość żądania od stron przetłumaczenia dokumentów

Organ podatkowy może żądać od strony przedstawienia tłumaczenia na język polski sporządzonej w języku obcym dokumentacji przedłożonej przez stronę (art. 189 § 3 O.p.). Z uwagi na fakt, że czynności te strona jest obowiązana wykonać na własny koszt, nie jest to rozwiązanie korzystne dla podatników. Dodatkowo, jeśli podatnik bezzasadnie odmówi lub nie dokona w terminie wyznaczonym w wezwaniu przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej, naraża się na karę porządkową (art. 282 § 1 pkt 2 O.p.).

- Niedotrzymanie terminu płatności rat anuluje decyzję "ratalną"

Ustawodawca wprowadził regułę, zgodnie z którą w przypadku niedotrzymania terminu płatności trzech kolejnych rat, na jakie został rozłożony podatek lub zaległość podatkowa, następuje z mocy prawa wygaśnięcie decyzji o rozłożeniu na raty w zakresie wszystkich niezapłaconych rat (art. 259 § 1a O.p.).

Regulacja jest niekorzystna dla podatników. Dotychczas w sytuacji gdy podatnik zaprzestaje płacenia rat, egzekucja całego zobowiązania jest możliwa dopiero po upływie terminu płatności ostatniej raty. Na bieżąco może być prowadzona egzekucja jedynie w zakresie poszczególnych niezapłaconych rat. Po nowelizacji notoryczne naruszanie terminów spłaty rat prowadzi do anulowania decyzji o udzielonej uldze podatkowej ze wszystkimi tego negatywnymi konsekwencjami finansowymi.

- Rozszerzenie zakresu przedmiotowego stosowania kar porządkowych

Organy podatkowe uzyskały możliwość nakładania kar porządkowych również na osoby, które:

● bezzasadnie odmówiły lub nie dokonały w terminie wyznaczonym w wezwaniu przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej, lub

● bezzasadnie odmówiły okazania lub nie przedstawiły w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach.

Karą porządkową można również ukarać osoby, które:

● według przepisów dotyczących ustroju danej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej są jej ustawowym reprezentantem, członkiem organu uprawnionego do jej reprezentowania lub upoważnione są do prowadzenia jej spraw,

● na zlecenie podatnika prowadzą lub przechowują księgi podatkowe lub dokumenty będące podstawą zapisów w tych księgach (biura rachunkowe), jeżeli osoby te bezzasadnie odmówią okazania lub nie przedstawią w wyznaczonym terminie ksiąg rachunkowych lub dokumentów będących podstawą zapisów w tych księgach.

Zmiany wprowadzone w art. 262 O.p. nie są z pewnością korzystne dla ww. kategorii osób.

+ Rozszerzenie zakresu stosowania czynności sprawdzających

W ramach czynności sprawdzających organy podatkowe zyskały możliwość weryfikacji:

● terminowości wpłacania podatków, w tym również pobieranych przez płatników oraz inkasentów (art. 272 pkt 1 lit. b O.p.),

● poniesionych przez podatnika wydatków i uzyskanych przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych - w zakresie niezbędnym do ujawnienia podstawy opodatkowania z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych (art. 272 pkt 4 O.p.),

● danych i dokumentów przedstawionych przez podatników dokonujących rejestracji podatkowej (art. 272 pkt 5 O.p.).

Regulacje te usprawnią działania organów, ale są również korzystne dla podatników. Procedura czynności sprawdzających jest najmniej sformalizowana, a przez to i najmniej uciążliwa.

+ Rozszerzenie zakresu "urzędowej" korekty deklaracji

Organy podatkowe mają prawo do korygowania z urzędu deklaracji w razie stwierdzenia, że deklaracja zawiera błędy rachunkowe lub inne oczywiste omyłki bądź że wypełniono ją niezgodnie z ustalonymi wymaganiami. Prawo do dokonania takiej "urzędowej" korekty jest uzależnione od wysokości korekty. Przed nowelizacją korekta "urzędowa" była dopuszczalna, jeżeli zmiana wysokości zobowiązania podatkowego, kwoty nadpłaty, kwoty zwrotu podatku lub wysokości straty w wyniku tej korekty nie przekraczała 1000 zł. Po nowelizacji kwota ta została podniesiona do 5000 zł.

Jest to rozwiązanie korzystne dla podatników. Ograniczy obowiązek osobistego kontaktu z organami podatkowymi podmiotów składających deklaracje. Limit 1000 zł był stanowczo za niski.

- Określenie skutków wszczęcia kontroli przez organ niewłaściwy

W przypadku stwierdzenia w toku kontroli, że organ ją przeprowadzający był niewłaściwy miejscowo w momencie jej wszczęcia, kontrolujący sporządza protokół z czynności kontrolnych i przekazuje sprawę właściwemu organowi, doręczając mu oraz kontrolowanemu protokół z czynności kontrolnych. Ustawodawca przyjął regułę, zgodnie z którą czynności podjęte w toku kontroli podatkowej wykonane przez organ "niewłaściwy" pozostają w mocy (art. 290b O.p.). Z tych też względów trudno uznać przepis za korzystny dla podatników.

+ Wprowadzenie nowych rodzajów zaświadczeń

Ustawodawca wprowadził nowe rodzaje zaświadczeń:

● o wysokości zaległości podatkowych rozwiązanej spółki cywilnej - wystawianego na żądanie byłego wspólnika tej spółki,

● o wysokości zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowych, kosztów upomnienia, kosztów egzekucyjnych zabezpieczonych hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym oraz objętego wnioskiem o wpis hipoteki, jeżeli hipoteka nie jest wpisana - wystawianego na żądanie właściciela przedmiotu hipoteki lub zastawu,

● o wysokości zapłaconej należności zabezpieczonej hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym (art. 306h O.p.).

Ponadto w razie śmierci podatnika organ podatkowy wystawi zaświadczenie o wysokości jego dochodu lub obrotu - na wniosek wstępnego, zstępnego lub małżonka, którzy uprawdopodobnią, że mogą być spadkobiercami (art. 306i § 1a O.p.).

Rozwiązania te należy uznać za korzystne dla podatników i ich następców, ponieważ pozwalają ustalić potencjalny zakres ich odpowiedzialności za zobowiązania lub zaległości podatkowe.

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 2a, art. 3 pkt 5, art. 12 § 6 pkt 2, art. 13 § 2a, art. 14a § 1a, art. 14b § 1, § 2a, § 5a, art. 14c § 1, art. 14d § 3, art. 14r, art. 14s, art. 21, art. 23, art. 34 § 4, art. 52 § 1, art. 56a, art. 56b, art. 60 § 2c, art. 62b, art. 75 § 6, art. 76 § 3 pkt 2, art. 80a § 2b i § 2c, art. 81 § 2, art. 81b § 1 pkt 1, § 2a, art. 115 § 2, art. art. 116 § 1a i § 2a, art. 116b, art. 144 § 1 pkt 2, § 2, § 3 i § 5, art. 150a, art. 178 § 1, art. 180 § 3, art. 189 § 3, art. 259 § 1a, art. 262, art. 272 pkt 1 lit. b, pkt 4 i 5 art. 282 § 1 pkt 2, art. 285a § 3 i 4, art. 290b, art. 306h, art. 306i § 1a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2015 r., poz. 613; ost.zm. Dz.U. z 2015 r., poz. 1649

Ryszard Kubacki

doradca podatkowy, autor komentarzy książkowych i licznych publikacji z dziedziny podatków, prawa gospodarczego i karnego skarbowego

¹ Ilekroć w tekście użyto określenia "podatnik", to rozumie się przez nie również płatników i inkasentów, jak również stronę postępowania.