Zasady ujmowania w księgach rachunkowych i w sprawozdaniach Rb-28/Rb-28S zaangażowania wydatków

Pytanie redakcji PRB: Jednostki sektora finansów publicznych, na podstawie art. 40 ust. 2 pkt 2 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 z późn.zm.), mają obowiązek ujmowania wszystkich etapów rozliczeń poprzedzających płatność dochodów i wydatków, a w zakresie wydatków i kosztów - także zaangażowanie środków.

Do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków budżetowych ujętych m.in. w planie finansowym jednostki budżetowej danego roku budżetowego służy konto pozabilansowe 998 "Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego". Z opisu tego konta, zawartego w rozporządzeniu Ministra Finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont (...), wynika, że na koniec roku konto to nie wykazuje salda, a to oznacza, że zaangażowanie wydatków roku bieżącego na koniec roku nie występuje. Ponadto opis konta 998 nie precyzuje, jakim saldem zamyka się to konto na koniec poszczególnych miesięcy roku budżetowego i co to saldo oznacza. W chwili zawarcia umowy jej wartość stanowi w całości zaangażowanie wydatków budżetowych, a w przypadku częściowego zrealizowania umowy - zaangażowanie odpowiada wartości niezrealizowanej części umowy. Po wykonaniu umowy i poniesieniu wydatków związanych z tą umową zaangażowanie wydatków ma wartość zerową. W związku z tym powstaje wątpliwość dotycząca danych podawanych odpowiednio w sprawozdaniach: Rb-28/Rb-28S w kolumnie "Zaangażowanie", gdzie zgodnie z instrukcjami ich sporządzania zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (załącznik nr 37 i 39) wykazuje się tu kwoty wynikające z umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie powoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym.

W poprzednim stanie prawnym był jasny zapis, że w kolumnie "Zaangażowanie" wykazuje się zaangażowanie planu wydatków budżetowych roku bieżącego na podstawie obrotów strony Ma konta 998.

Wątpliwości występują także w zakresie ewidencji zaangażowania wydatków - czy prawidłowe jest przyjęcie zasady kwartalnej ewidencji zaangażowania na ostatni dzień każdego kwartału? Czy wysokość zaangażowania może przekraczać plan finansowy? Czy zaangażowanie na koniec roku musi być bezwzględnie równe wydatkom wykonanym, czy może być większe w stosunku do planu o zobowiązania przyszłego roku? Czy w przypadku wydatków dotyczących wynagrodzeń i pochodnych w polityce rachunkowości można przyjąć zapis, że za zaangażowanie uznaje się plan wydatków ujęty w planie finansowym jednostki?

Odpowiedź MF: W sprawozdaniach miesięcznych i sprawozdaniu rocznym Rb-28 z wykonania planu wydatków budżetu państwa należy wykazywać dane w zakresie zaangażowania.

W kolumnie 7 "Zaangażowanie" powinny być wykazywane kwoty wynikające z umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie powoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym, bez względu na to, czy środki na ten cel są ujęte w planie czy też na moment sprawozdawczy jeszcze nie. Co do zasady, podejmując zobowiązanie prawne zaangażowania wydatków, powinno być zapewnione źródło finansowania, co w większości przypadków oznacza ujęcie tych wydatków w planie jednostki. Niemniej są przypadki zgodne z obowiązującymi przepisami, gdy dysponent środków budżetu państwa jest upoważniony do podejmowania zobowiązań prawnych angażujących środki budżetowe jeszcze przed zmianą planu.

Zaangażowanie w sprawozdaniu budżetowym Rb-28 należy wykazać na koniec każdego okresu sprawozdawczego zgodnie ze stanem faktycznym. Na koniec roku budżetowego wartość zaangażowania nie powinna przekraczać limitu wydatków określonych w planie finansowym jednostki budżetowej i powinna, co do zasady, być równa poniesionym wydatkom.

Jednocześnie informuję, że zaangażowanie jest etapem poprzedzającym dokonanie wydatku, a także obejmuje wartość wydatkowanych kwot w ramach zatwierdzonego planu finansowego wydatków.

Sprawozdanie Rb-28S z wykonania planu wydatków budżetowych samorządowej jednostki budżetowej/jednostki samorządu terytorialnego sporządza się narastająco za kolejne miesiące roku budżetowego.

Natomiast samorządowe jednostki budżetowe, gminy, miasta na prawach powiatu, powiaty i samorządy województw oraz związki jednostek samorządu terytorialnego sprawozdania jednostkowe Rb-28S z wykonania planu wydatków budżetowych za miesiące: styczeń, luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, październik, listopad oraz grudzień wypełniają tylko w zakresie wydatków planowanych i wykonanych.

Jednostki budżetowe zobowiązane zostały do prowadzenia ewidencji księgowej, uwzględniającej wszystkie etapy rozliczeń poprzedzające płatność dochodów i wydatków, a w zakresie wydatków i kosztów - również zaangażowanie środków, które oznacza prawne zaangażowanie środków ujętych w planie finansowym jednostki budżetowej danego roku budżetowego. Zaangażowanie jest etapem poprzedzającym dokonanie wydatku, a także obejmuje wartość wydatkowanych kwot w ramach zatwierdzonego planu finansowego wydatków. Dlatego wartość zaangażowania nie może przekraczać limitu wydatków określonego w planie finansowym jednostki budżetowej.

Jednocześnie należy odróżnić zaangażowanie od zobowiązania, które oznacza wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki (art. 3 ust. 1 pkt 20 ustawy o rachunkowości). Zaangażowanie natomiast poprzedza powstanie zobowiązania oraz wydatku. Podkreślenia wymaga fakt, iż zaangażowanie środków, poprzedzające dokonanie wydatków, ujmuje się na kontach ewidencji pozabilansowej jednostki, co nie powoduje powstawania zobowiązań mających odzwierciedlenie w jej ewidencji bilansowej.

Do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków budżetowych ujętych w planie finansowym jednostki budżetowej służy konto 998 - "Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego" ujęte w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z opisu do tego konta, służy ono do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków budżetowych ujętych w planie finansowym jednostki budżetowej danego roku budżetowego oraz w planie finansowym niewygasających wydatków budżetowych ujętych do realizacji w danym roku budżetowym. Na stronie Wn tego konta ujmuje się równowartość sfinansowanych wydatków budżetowych w danym roku budżetowym, a także równowartość zaangażowanych wydatków, które będą obciążały wydatki roku następnego. Natomiast na stronie Ma ujmuje się zaangażowanie wydatków, czyli wartość umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie spowoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym.

Ewidencja szczegółowa do konta 998 prowadzona jest według podziałek klasyfikacyjnych planu finansowego, z wyodrębnieniem planu niewygasających wydatków.

Odpowiedź Ministerstwa Finansów z 4 lipca 2016 r.