STAN FAKTYCZNY: Jesteśmy samorządowym zakładem budżetowym świadczącym usługi komunalne m.in. w zakresie dostawy wody, odprowadzania ścieków, sprzątania ulic i placów, najmu lokali mieszkalnych i usługowych, profilowania dróg gminnych, wykonania przyłączy wodno-kanalizacyjnych. Za usługi świadczone na rzecz gminy wystawiamy fakturę opodatkowaną VAT (dotyczy 2016 r.). Jak obliczyć wskaźnik (współczynnik) przy odliczaniu podatku VAT naliczonego w zakupach (paliwa, energii, materiałów) po centralizacji od 1 stycznia 2017 r.?

Sprzedaż opodatkowana + zwolniona w 2016 r. wynosi ogółem 2 800 000 zł, w tym:

a) sprzedaż zwolniona (najem lokali mieszkalnych) - kwota 48 000 zł,

b) sprzedaż opodatkowana - 2 752 000 zł (w tym sprzedaż opodatkowana na rzecz gminy - 491 000 zł, tj. za profilowanie dróg gminnych kwota - 125 000 zł, za sprzątanie ulic i placów - 360 000 zł, za dostawę wody i odprowadzanie ścieków - 2000 zł, inkaso od opłaty targowej - 4000 zł).

Sprzedaż po centralizacji VAT na rzecz gminy będzie nieopodatkowana. Jak wyliczyć współczynnik? Według dotychczasowych wyliczeń:

2 752 000 zł (sprzedaż opodatkowana) : 2 800 000 zł (sprzedaż ogółem) = 98,29%, po zaokrągleniu 99%.

Nasz zakład prowadzi podręczny magazyn na własne potrzeby. Kupując węgiel, materiały hydrauliczne do usuwania awarii, eksploatacji sieci wodno-kanalizacyjnej, materiały do wykonania przyłączy wodociągowych, olej do środków transportowych, przyjmujemy na stan magazynowy na podstawie dowodu Pz, a wydajemy na podstawie dowodu Rw; pozostałe materiały księgujemy bezpośrednio w koszty. Czy w strukturze JPK powinien być ujęty magazyn? Obecnie magazyn prowadzimy ręcznie, nie w komputerze.

Czy w związku z wprowadzeniem JPK i centralizacją VAT należy dokonać zmian w zakładowym planie kont, ponieważ dodatkowo wprowadzone zostały konta syntetyczne?

Konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami" podzielono na dwa konta syntetyczne:

a) konto 200 "Rozrachunki z odbiorcami (należności)",

b) konto 201 "Rozrachunki z dostawcami (zobowiązania)".

Konto 225 "Rozrachunki z budżetami" wprowadzono dodatkowe konta syntetyczne:

a) konto 220 "Rozrachunki z budżetem z tytułu podatku VAT",

b) konto 224 "Rozliczenie podatku należnego (z tytułu sprzedaży)",

c) konto 227 "Rozliczenie podatku naliczonego (w zakupach)".

ODPOWIEDŹ: W przypadku zakładu budżetowego po centralizacji rozliczeń VAT, w sytuacji gdy zakład taki był odrębnym podatnikiem VAT, dokonywanie rozliczeń po centralizacji nie pozostaje na dotychczasowych zasadach.

Plan kont jest częścią składową systemu rachunkowości, zgodnie z przepisem art. 10 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości. Przepis stanowi, że jednostka powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, m.in.:

● dotyczące sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej zakładowego planu kont, ustalającego wykaz kont księgi głównej,

● przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń,

● zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej.

Plan kont jest załącznikiem do zarządzenia organu wykonawczego jednostki samorządu terytorialnego.

W związku z wprowadzeniem JPK i centralizacją rozliczeń VAT w samorządach należy dokonać zmian w zakładowym planie kont, w sytuacji gdy dodatkowo zostały wprowadzone konta syntetyczne, takie jak konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami", podzielone na dwa konta syntetyczne:

● konto 200 "Rozrachunki z odbiorcami (należności)",

● konto 201 "Rozrachunki z dostawcami (zobowiązania)".

Podobnie sytuacja wygląda w odniesieniu do konta 225 "Rozrachunki z budżetami", w którym wprowadzono dodatkowe konta syntetyczne:

● konto 220 "Rozrachunki z budżetem z tytułu VAT",

● konto 224 "Rozliczenie podatku należnego (z tytułu sprzedaży)",

● konto 227 "Rozliczenie podatku naliczonego (w zakupach)".

Odnośnie do pytania w zakresie dotyczącym JPK należy wyjaśnić, że Jednolity Plik Kontrolny jest zbiorem danych, tworzonym z systemów informatycznych podmiotu gospodarczego poprzez bezpośredni eksport danych, zawierającym informacje o operacjach gospodarczych za dany okres, posiadającym ustandaryzowany układ i format (schemat XML), umożliwiający jego łatwe przetwarzanie.

Obowiązek wdrożenia JPK wynika z art. 193a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, gdzie wskazano, że w przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych przy użyciu programów komputerowych organ podatkowy może żądać przekazania całości lub części tych ksiąg oraz dowodów księgowych za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznych nośnikach danych, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w § 2, wskazującej rodzaj ksiąg podatkowych oraz okres, którego dotyczą.

Opublikowany przez Ministerstwo Finansów w tym zakresie zestaw 7 struktur obejmuje najważniejsze księgi podatkowe i dowody księgowe. Struktura 3 to magazyn - JPK_MAG.

Przekazywanie plików JPK w postaci elektronicznej ksiąg podatkowych i dowodów księgowych na żądanie organów podatkowych i organów kontroli skarbowej odbywa się za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznym nośniku danych, z uwzględnieniem potrzeby zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności i niezaprzeczalności danych zawartych w księgach.

Po uchwaleniu przepisów dotyczących JPK pojawiło się wiele pytań związanych z zakresem stosowania tych przepisów, m.in. przez jednostki samorządu terytorialnego. Wątpliwości rozstrzygnął Minister Finansów, wydając interpretację ogólną z 20 czerwca 2016 r., nr PK4.8012.55.2016.

Wynika z niej, że podatnicy VAT (osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne), prowadzący księgi podatkowe przy użyciu programów komputerowych, będą mieli obowiązek comiesięcznego przekazywania bez wezwania organu podatkowego ewidencji zakupów i sprzedaży VAT w formie odpowiadającej strukturze JPK.

Podmioty prowadzące księgi podatkowe przy użyciu programów komputerowych będą zobowiązane do przysłania na żądanie organów podatkowych w całości lub części ksiąg podatkowych oraz dowodów księgowych w formie odpowiadającej strukturze JPK.

Terminy wskazane w przepisach i interpretacji będą miały odpowiednie zastosowanie również do podmiotów niemających statusu przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a więc także do jednostek samorządu terytorialnego.

W ramach analizy pliku Magazyn i przedstawionych wyżej przepisów i interpretacji należy stosować JPK i strukturę Magazyn, o ile spełnione są wymogi formalne i istnieje obowiązek ustawowy jego stosowania. W tej sytuacji, w strukturze JPK powinien być ujęty magazyn, szczególnie, gdy obecnie jest on prowadzony ręcznie. Przypominam jednak, że w tym zakresie zakład budżetowy nie jest podatnikiem VAT, nie stosuje on więc struktury JPK dla rozliczeń VAT.

Wyliczanie prewspółczynnika

Sprzedaż na targowiskach podlega opłacie targowej, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Za pobranie opłaty targowej nie można wystawić faktury VAT, ponieważ taka opłata oraz jej pobór nie podlegają, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu VAT podlegają jednak usługi poboru opłaty targowej świadczone przez inkasentów tej opłaty na podstawie umowy zawartej z gminą.

Stosując przepis art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), który stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w przypadku gdy należność - w tym wypadku opłata - ma charakter należności publicznoprawnej stanowiącej dochód publiczny, pobieranej na podstawie i w wysokości określonej przepisami prawa przez upoważniony organ władzy publicznej realizujący zadania publiczne, to w zakresie poboru tej należności (opłaty) organ władzy publicznej i urząd obsługujący ten organ nie jest podatnikiem VAT.

W związku z tym, że opłata targowa stanowi źródło dochodów własnych gminy, na co wskazuje art. 4 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, to nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (wyjaśnienie dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, pismo z 24 stycznia 2005 r., nr PP-1/005/2857/04). Opodatkowaniu VAT podlega natomiast usługa świadczona przez podmiot pobierający opłatę targową na podstawie umowy zawartej z gminą.

W przypadku pozostałych usług świadczonych na rzecz gminy, tj. za: profilowanie dróg, sprzątanie ulic i placów, dostawę wody, wykonanie przyłączy wodno-kanalizacyjnych, wskaźnik, czyli tzw. prewspółczynnik, przy odliczaniu VAT naliczonego w zakupach paliwa, energii, materiałów po centralizacji od 1 stycznia 2017 r. należy ustalić zgodnie z treścią art. 86 ustawy o VAT.

Zgodnie z ustępami 2a i 2b tego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji".

ZAPAMIĘTAJ!

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W przypadku zakładu budżetowego metodą najbardziej odpowiadającą specyfice prowadzonej przez tych podatników działalności może być metoda wskazana w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Należy pamiętać, że jednostki organizacyjne gminy, a także inne jednostki mogą stosować inną niż wskazana w rozporządzeniu, metodę określenia proporcji. Może się to jednak odbywać, pod warunkiem że metoda ta zapewni bardziej dokładne przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedli część wydatków przypadających na działalność gospodarczą.

ADAM BŁASZKO

radca prawny, członek kolegium regionalnej izby obrachunkowej, wcześniej członek samorządowego kolegium odwoławczego, były pracownik izby i urzędu skarbowego

PODSTAWY PRAWNE

● art. 10 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 1047)

● art. 193a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 613; ost.zm. Dz.U. z 2016 r. poz. 1579)

● art. 15 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 716; ost.zm. Dz.U. z 2016 r. poz. 1579)

● art. 15 ust. 6, art. 86 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 710; ost.zm. Dz.U. z 2016 r. poz. 1608)

● art. 4 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 198; ost.zm. Dz.U. z 2016 r. poz. 1609)

● rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193)