Przedmiotem artykułu jest omówienie skutków podatkowych wypłacania dywidend przez polskie spółki, tj. spółki mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. Można tylko wspomnieć, że dywidendy otrzymywane od spółek zagranicznych (spółek mających siedzibę oraz zarząd poza terytorium Polski) są w Polsce opodatkowane na zupełnie innych zasadach, tj.:

1) nie są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, lecz powiększają dochody opodatkowane na zasadach ogólnych,

2) jeżeli umowa międzynarodowa, której Polska jest stroną, nie zwalnia ich w Polsce od podatku, łączą się z dochodami (przychodami) osiąganymi przez podatnika na terytorium Polski; w takich przypadkach od podatku obliczonego od tych dochodów podatnicy mogą odliczać kwoty równe podatkowi zapłaconemu od dywidend w obcym państwie, z zastrzeżeniem że kwota odliczenia nie może przekroczyć części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na zagraniczną dywidendę (art. 20 ust. 1 updop).

PRZYKŁAD

Polska spółka z o.o. otrzymała dwie dywidendy - jedną od polskiej spółki akcyjnej, drugą od niemieckiej spółki akcyjnej. Dywidendy te będą różnie opodatkowane, tj. dywidenda otrzymana od polskiej spółki akcyjnej będzie, co do zasady, opodatkowana 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym (do którego pobrania będzie obowiązana ta spółka akcyjna) i nie powiększy dochodu spółki z o.o. opodatkowanego na zasadach ogólnych. Dywidenda otrzymana od niemieckiej spółki akcyjnej powiększy w spółce z o.o. dochód opodatkowany na zasadach ogólnych. Przy czym, jeżeli od dywidendy tej został pobrany niemiecki podatek dochodowy, spółka z o.o. będzie go mogła odliczyć od polskiego podatku dochodowego do wysokości kwoty podatku przypadającego na tę dywidendę.

1. Dywidenda - definicja

Dywidenda to część zysku spółki kapitałowej lub spółki komandytowo-akcyjnej, która jest przekazywana udziałowcom lub akcjonariuszom tej spółki. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje samego pojęcia dywidendy. W związku z tym w celu ustalenia znaczenia tego pojęcia należy odwołać się do przepisów Kodeksu spółek handlowych (k.s.h.).

I tak, na podstawie art. 193 § 1 k.s.h. wspólnicy spółek z o.o., którym przysługiwały udziały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku, są uprawnieni do dywidendy za dany rok obrotowy. Analogiczne uprawnienie na podstawie art. 348 § 2 k.s.h. przysługuje akcjonariuszom spółek akcyjnych, zaś na podstawie art. 126 § 1 pkt 2 w zw. z art. 348 § 2 k.s.h. - również akcjonariuszom spółek komandytowo-akcyjnych.

2. Wysokość podatku od dywidend wypłacanych przez polskie spółki

Podatek dochodowy od przychodów z dywidend z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski wynosi 19% uzyskanego przychodu (art. 22 ust. 1 updop). Podatek ten ma formę ryczałtu, a więc należy ustalić go bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodów.

Należy jednak zauważyć, że:

● z art. 22 ust. 4-6 updop wynika zwolnienie od podatku dochodowego obejmujące, między innymi, dywidendy, jeżeli łącznie są spełnione określone tymi przepisami warunki (zob. punkt 2.1. Dywidendy zwolnione od podatku),

● art. 22 updop należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - art. 22a updop (zob. punkt 2.2. Dywidendy a umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania).

Zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym opodatkowane są wyłącznie dywidendy wypłacane przez polskie spółki. Dywidendy wypłacane polskim podatnikom podatku dochodowego od osób prawnych przez zagraniczne spółki są opodatkowane podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (z uwzględnieniem przepisów art. 20 updop).

2.1. Dywidendy zwolnione od podatku

Przepisy art. 22 ust. 4-6 updop określają zwolnienie od podatku dochodowego obejmujące, między innymi, dywidendy. Zwolnieniem tym mogą być objęte nie tylko dywidendy przekazywane w formie pieniężnej, ale również dywidendy przekazywane w formie niepieniężnej (odnośnie do dywidend przekazywanych w formie niepieniężnej - zob. również punkt 6. Dywidendy rzeczowe). Potwierdzają to organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 listopada 2012 r. (sygn. IBPBII/2/423-39/12/MM). Jak czytamy w tej interpretacji:

(...) w przypadku wypłaty przez wnioskodawcę dywidendy niepieniężnej na rzecz ww. akcjonariusza, wnioskodawca jako płatnik nie będzie miał obowiązku pobrania podatku od wypłaconej dywidendy, stosownie do treści art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przewidującego zwolnienie od podatku dochodowego dochodów (przychodów) z dywidend, przy spełnieniu przesłanek zastosowania zwolnienia i jednocześnie uzyskaniu przez wnioskodawcę jako Spółkę wypłacającą pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 22 ust. 4 pkt 4, zgodnie z art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dla możliwości skorzystania ze zwolnienia nie ma zatem znaczenia, czy dywidenda będzie przekazana w formie pieniężnej, czy niepieniężnej.

Zwolnienie przysługuje, jeżeli łącznie spełnionych jest sześć warunków:

1) dywidendę wypłaca spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 22 ust. 4 pkt 1 updop); warunek ten w przypadku dywidend wypłacanych przez polskie spółki jest spełniony zawsze;

2) dywidendę otrzymuje spółka podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, tj. w Islandii, Liechtensteinie lub Norwegii (art. 22 ust. 4 pkt 2 updop); ponadto przepisy określające omawiane zwolnienie stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w art. 22 ust. 4c i 6 updop. Są to:

● spółdzielnie zawiązane na podstawie rozporządzenia nr 1435/2003/WE z 22 lipca 2003 r. w sprawie statutu Spółdzielni Europejskiej (SCE) (Dz. Urz. WE L 207 z 18.08.2003 ze zm.),

● spółki podlegające w Szwajcarii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów,

● położone na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub innego państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Szwajcarii zagraniczne zakłady spółek podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego (tj. w Islandii, Liechtensteinie lub Norwegii),

● podmioty wymienione w załączniku nr 4 do updop;

3) dywidenda została uzyskana z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu własności (art. 22 ust. 4d pkt 2 lit. a updop); w drodze wyjątku korzystanie ze zwolnienia wchodzi w grę również, jeżeli dywidenda została uzyskana z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu innego niż własność, jednak w takich przypadkach dodatkowym warunkiem jest, aby przychód z dywidendy korzystał ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione (art. 22 ust. 4d pkt 2 lit. b updop);

4) spółka otrzymująca dywidendę posiada bezpośrednio (tj. wprost, a nie pośrednio poprzez inne osoby prawne - zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 21 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 2372/14) nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę (art. 22 ust. 4 pkt 3 updop); w drodze wyjątku w przypadku dywidend wypłacanych spółkom szwajcarskim warunkiem zwolnienia jest posiadanie przez te spółki bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę (art. 22 ust. 4c pkt 2 updop). W obu przypadkach posiadanie udziałów (akcji) w wymaganej wysokości wynikać musi z tytułu własności (art. 22 ust. 4d pkt 1 updop);

5) spółka otrzymująca dywidendę posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej dywidendę w wysokości 10% nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a updop); dwuletni okres, o którym mowa, może również upłynąć po otrzymaniu dywidendy - wynika to z art. 22 ust. 4b updop, który stanowi, że omawiane zwolnienie ma zastosowanie również w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) w wysokości 10% przez spółkę otrzymującą dywidendę upływa po dniu uzyskania dywidendy; w przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji) w wysokości 10% nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka otrzymująca dywidendę jest obowiązana do samodzielnej zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę (naliczanymi od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia);

PRZYKŁAD

Spółka akcyjna A w czerwcu 2016 r. wypłaciła dywidendę między innymi spółkom akcyjnym B i C, z których każda posiada ponad 10% akcji spółki A, przy czym:

1) spółka B nabyła akcje spółki A 19 maja 2013 r.,

2) spółka C nabyła akcje spółki A 25 września 2015 r.

Omawiany warunek jest w takiej sytuacji spełniony w przypadku obu spółek. Jednakże w przypadku spółki C do 25 września 2017 r. trwa okres, w którym może ona utracić prawo do zwolnienia. Będzie tak, jeżeli w okresie tym przestanie spełniać warunek nieprzerwanego posiadania przynajmniej 10% akcji spółki A.

6) spółka otrzymująca dywidendę nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 22 ust. 4 pkt 4 updop).

2.2. Dywidendy a umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania

Przepisy art. 22 updop stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska (art. 22a updop). Powoduje to, że niekorzystające ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 4 updop, dywidendy wypłacane przez polskie spółki zagranicznym podatnikom pdop (w szczególności zagranicznym spółkom) mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym według stawki niższej niż 19% (najczęściej według stawki 5%, 10% lub 15%) lub być zwolnione od podatku. Zastosowanie niższej stawki podatku lub niepobranie go ze względu na postanowienia umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania jest możliwe, pod warunkiem udokumentowania przez zagraniczny podmiot miejsca swojej siedziby dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji (art. 26 ust. 1 zdanie ostatnie updop).

PRZYKŁAD

Zgromadzenie wspólników spółki z o.o. podjęło uchwałę o zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego za 2015 r. W sprawozdaniu wykazano zysk netto, który przeznaczono na wypłatę dywidendy dla wspólników. Jednym ze wspólników spółki jest cudzoziemiec zamieszkały w USA. Przy wypłacie dla niego dywidendy spółka pobierze zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 15%. Taką stawkę przewiduje umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z USA, gdzie zagraniczny wspólnik posiada dla celów podatkowych miejsce zamieszkania udokumentowane dostarczonym przez niego certyfikatem rezydencji.

2.3. Ograniczenia w możliwości korzystania ze zwolnień podatkowych

Od 31 grudnia 2015 r. wprowadzono dodatkowe warunki stosowania zwolnienia dla dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych przewidzianego m.in. w omawianym art. 22 ust. 4 updop. Jeżeli podatnik ich nie spełni, nie będzie mógł skorzystać ze zwolnień. Ma to zapobiegać unikaniu lub uchylaniu się od opodatkowania przez podatników w przypadkach stosowania fikcyjnych uzgodnień. Przepisy te mają po raz pierwszy zastosowanie do dochodów osiągniętych od 1 stycznia 2016 r.

Zwolnienia nie będą miały zastosowania, jeżeli nie zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1) osiągnięcie dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nastąpi w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej, lub wielu powiązanych czynności prawnych, których głównym lub jednym z głównych celów będzie uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego, a uzyskanie tego zwolnienia nie skutkuje wyłącznie wyeliminowaniem podwójnego opodatkowania tych dochodów (przychodów). Zapis o tym, by uzyskanie zwolnienia nie skutkowało wyłącznie wyeliminowaniem podwójnego opodatkowania dochodów (np. z dywidendy), oznacza, że celem wypłaty nie powinna być chęć całkowitego uniknięcia opodatkowania,

2) czynności, o których mowa w pkt 1, nie mają rzeczywistego charakteru (art. 22c ust. 1 updop). Umowa lub inna czynność prawna nie ma rzeczywistego charakteru w zakresie, w jakim nie jest dokonywana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (art. 22c ust. 2 updop).

PRZYKŁAD

Polska spółka z o.o. ma przez cały 2016 r. zagranicznego wspólnika. Jeżeli wypłaci mu dywidendę, byłaby ona niekorzystnie opodatkowana. Na początku 2017 r. udziały te z prawem do dywidendy za 2016 r. zostały wniesione do holdingowej spółki z siedzibą w Luksemburgu. W tej sytuacji będzie istniała możliwość zwolnienia dywidendy z podatku. Kontrolujący tę transakcję organ podatkowy będzie mógł jednak uznać, że nie miała ona rzeczywistego charakteru i nie była dokonywana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Głównym celem tej transakcji było w istocie uniknięcie opodatkowania. W tej sytuacji taka transakcja nie może korzystać ze zwolnienia i powinna być opodatkowana podatkiem od dywidend.

Przy dywidendach za 2016 r. polskie spółki powinny liczyć się z koniecznością przedstawienia fiskusowi ekonomicznego uzasadnienia tej czynności i dowodów na rzeczywistość tej transakcji. Jeżeli fiskus uzna, że podatnik niewystarczająco uzasadnił transakcję i chce wyłącznie wykorzystać różnice w różnych systemach podatkowych, by uniknąć opodatkowania, będzie to podstawa do opodatkowania dywidendy. Przy wypłacie dywidendy konieczne może być pobranie 19% podatku u źródła, a przy jej otrzymaniu zapłata podatku.

3. Pobór podatku od dywidendy

Obowiązek poboru podatku od dywidend obciąża wypłacające te dywidendy spółki (jako płatników) - art. 26 ust. 1 updop. Nie zawsze jednak spółki wypłacające dywidendy są obowiązane do poboru podatku. Możliwe są cztery scenariusze:

1) niepobranie podatku ze względu na spełnienie warunków zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4-6 updop (zob. punkt 2.1. Dywidendy zwolnione od podatku),

2) niepobranie podatku ze względu na postanowienia umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (jest to rzadka sytuacja; przykładem umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, która przewiduje taką możliwość, jest umowa zawarta z Cyprem),

3) pobranie podatku według stawki niższej niż 19% ze względu na postanowienia umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania,

4) pobranie podatku według stawki 19%.

Ad 1) Niepobranie podatku ze względu na spełnienie warunków zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4-6 updop, wymaga spełnienia dodatkowych warunków.

Przede wszystkim konieczne jest uzyskanie od spółki otrzymującej dywidendę oświadczenia, że spełniony jest warunek, o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 4 updop, tj. że nie korzysta ona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 26 ust. 1f updop).

Ponadto w przypadku otrzymujących dywidendę spółek mających siedzibę poza Polską (tj. w innym niż Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego) warunkiem zastosowania zwolnienia jest udokumentowanie przez spółkę:

1) jej miejsca siedziby dla celów podatkowych - uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub

2) istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony (art. 26 ust. 1c updop).

Ad 2) i 3) Drugi i trzeci ze wskazanych scenariuszy mogą mieć miejsce, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (art. 26 ust. 1 zdanie ostatnie updop). Musi to być certyfikat ważny w dacie otrzymania dywidendy przez zagraniczną spółkę. Jeżeli miejsce siedziby podatnika dla celów podatkowych zostało udokumentowane certyfikatem rezydencji niezawierającym okresu jego ważności, płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania (art. 26 ust. 1i updop).

Szczególna sytuacja ma miejsce w przypadku przychodów uzyskiwanych przez komplementariuszy z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej (a więc w istocie w przypadku dywidend otrzymywanych przez komplementariuszy takich spółek). W takich przypadkach na podstawie art. 22 ust. 1a updop podatek pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 updop, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Kwota takiego pomniejszenia nie może przekroczyć kwoty podatku od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej (art. 22 ust. 1b updop).

4. Wpłata pobranego podatku od dywidendy do urzędu skarbowego

Pobrany podatek od dywidendy spółka wypłacająca dywidendę obowiązana jest przekazać (wpłacić) na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatnika, tj. podmiotu otrzymującego dywidendę. W przypadku podatników zagranicznych jest to naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Termin na przekazanie (wpłacenie) pobranego podatku od dywidendy upływa 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym spółka pobrała podatek (art. 26 ust. 3 updop). Jeżeli dzień ten przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień tego terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy (art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej).

Przykład

Spółka z o.o. w kwietniu 2016 r. pobrała podatek od wypłaconej dywidendy. Termin na przekazanie (wpłacenie) tego podatku do urzędu skarbowego upłynął w takim przypadku 9 maja 2016 r., gdyż 7 maja br. przypadał w sobotę.

Wskazany termin nie dotyczy terminu przekazania (wpłacenia) podatku od dywidend opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W takich przypadkach termin przekazania (wpłacenia) upływa 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek od dywidendy. Ponadto w takich przypadkach podatek jest wpłacany na rachunek urzędu skarbowego właściwego dla płatnika, a nie podatnika (art. 42 ust. 1 updof).

Przykład

Spółka z o.o. z siedzibą w Goleniowie wypłaciła w maju 2016 r. dywidendę spółce z o.o. z siedzibą w Kołobrzegu oraz osobie fizycznej zamieszkałej w Szczecinie. W takim przypadku:

1) podatek od dywidendy wypłaconej spółce z o.o. powinien zostać wpłacony w terminie do 7 czerwca 2016 r. na rachunek Urzędu Skarbowego w Kołobrzegu,

2) podatek od dywidendy wypłaconej osobie fizycznej powinien zostać wpłacony w terminie do 20 czerwca 2016 r. na rachunek Urzędu Skarbowego w Goleniowie.

5. Informacje oraz deklaracje sporządzane przez spółki wypłacające dywidendy

Spółki wypłacające dywidendy są z tego tytułu obowiązane do sporządzania czterech rodzajów deklaracji lub informacji podatkowych. Są to:

1) informacja CIT-7 - jest to informacja o wysokości pobranego podatku przesyłana otrzymującym dywidendę polskim podatnikom (tj. podatnikom, którzy mają siedzibę lub zarząd na terytorium Polski); informacja ta jest przesyłana tym podatnikom w terminie przekazania (wpłaty) pobranego podatku na rachunek urzędu skarbowego, a więc do 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym spółka pobrała podatek (art. 26 ust. 3a w zw. z art. 26 ust. 3 pkt 1 updop);

2) informacja IFT-2/IFT-2R - jest to informacja o dokonanych wypłatach i pobranym podatku przesyłana zagranicznym podatnikom (tj. podatnikom, którzy nie mają siedziby ani zarządu na terytorium Polski) oraz właściwym dla nich urzędom skarbowym; informacje te są sporządzane i przekazywane również, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku (art. 26 ust. 3d updop), przy czym:

a) informacja IFT-2R jest informacją roczną; termin jej przesłania upływa z końcem trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat (art. 26 ust. 3a w zw. z art. 26 ust. 3 pkt 2 updop); obowiązek jej sporządzenia i przesłania istnieje również, jeżeli na wniosek podatnika została sporządzona informacja IFT-2,

b) informacja IFT-2 jest informacją sporządzaną na wniosek podatnika; termin jej sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz właściwemu dla niego urzędowi skarbowemu wynosi 14 dni od dnia złożenia takiego wniosku (art. 26 ust. 3b updop);

3) deklaracja CIT-6R - jest to roczna deklaracja o wysokości pobranego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów (przychodów) osiągniętych przez podatnika mającego siedzibę lub zarząd na terytorium Polski; deklaracja ta jest przesyłana do właściwego dla polskiego podatnika (tj. polskiego podmiotu otrzymującego dywidendę) urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku (art. 26a updop);

4) deklaracja CIT-10Z - jest to roczna deklaracja o wysokości pobranego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów (przychodów) osiągniętych przez podatników niemających siedziby lub zarządu na terytorium Polski; deklaracja ta jest przesyłana do właściwego dla zagranicznego podatnika (tj. zagranicznego podmiotu otrzymującego dywidendę) urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku (art. 26a updop).

Należy podkreślić, że wskazane informacje oraz deklaracje sporządzane są wyłącznie w przypadku dywidend podlegających opodatkowaniu pdop (w szczególności wypłacanych spółkom kapitałowym). W przypadku dywidend podlegających opodatkowaniu pdof (w szczególności w przypadku dywidend wypłacanych osobom fizycznym) składane są informacje IFT-1/IFT-1R (stanowią one odpowiedniki informacji IFT-2/IFT-2R) oraz roczne deklaracje PIT-8AR (stanowią one odpowiedniki deklaracji CIT-6R oraz CIT-10Z). W przypadku dywidend podlegających opodatkowaniu pdof nie są natomiast składane miesięczne informacje o wysokości pobranego podatku (odpowiedniki informacji CIT-7).

PRZYKŁAD

Spółka akcyjna wypłaciła w czerwcu dywidendę polskiej spółce z o.o. oraz polskiej osobie fizycznej. W takim przypadku:

1) z tytułu wypłaty dywidendy spółce z o.o. spółka akcyjna obowiązana jest do sporządzenia informacji CIT-7 oraz - po zakończeniu roku - rocznej deklaracji CIT-6R,

2) z tytułu wypłaty dywidendy osobie fizycznej spółka akcyjna jest obowiązana do sporządzenia tylko - po zakończeniu roku - rocznej deklaracji PIT-8AR.

6. Dywidendy rzeczowe

Dywidendy są, co do zasady, wypłacane w pieniądzu. Dopuszcza się jednak również dywidendy rzeczowe, w tym "wypłacane" w formie środków trwałych, nieruchomości czy udziałów lub akcji w innych spółkach.

W takich przypadkach podstawą opodatkowania u podmiotu otrzymującego dywidendę jest, co do zasady, wartość bilansowa świadczenia, odpowiadająca kwocie, która przypadałaby na ten podmiot w razie wypłaty dywidendy w formie pieniężnej (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 11 marca 2014 r., sygn. IPTPB1/415-748/12-7/14-S/KSU; interpretacja ta dotyczy co prawda podatników pdof, lecz ma odpowiednie zastosowanie do podatników pdop).

Może się przy tym zdarzyć, że wartość dywidendy rzeczowej jest wyższa od kwoty dywidendy, która przypadałaby na ten podmiot w razie wypłaty dywidendy w formie pieniężnej. W takich przypadkach przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dodatkowo nadwyżka wartości dywidendy rzeczowej ponad tę kwotę. Nadwyżka ta podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a nie zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 22 ust. 1 updop. Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 stycznia 2012 r. (sygn. IPPB5/423-1052/11-2/AM):

(...) w odniesieniu do wartości dywidendy określonej w Uchwale Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy ma zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast przysporzenie majątkowe wynikające z różnicy wartości rynkowej otrzymanych Udziałów i kwoty dywidendy wynikającej z Uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy stanowi przychód Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie stanowi dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 tejże ustawy.

PRZYKŁAD

Spółka z o.o. X jest udziałowcem spółki z o.o. Y. Spółka X zamiast dywidendy pieniężnej w kwocie 190 000 zł otrzymała od spółki Y nieruchomość o wartości 240 000 zł. W takim przypadku spółka X osiągnęła przychód w wysokości 240 000 zł, przy czym:

1) w kwocie 190 000 zł jest to przychód z dywidendy; podatek od tej kwoty w wysokości 36 100 zł (190 000 zł x 19%) spółka Y powinna pobrać od spółki X, a następnie wpłacić na rachunek urzędu skarbowego,

2) w kwocie 50 000 zł jest to przychód spółki X opodatkowany na zasadach ogólnych; podatku od tej kwoty spółka Y nie pobiera od spółki X.

Od 1 stycznia 2015 r. wypłacanie dywidend w naturze skutkuje powstawaniem przychodów w spółkach wypłacających dywidendy¹. Wynika to z art. 14a ust. 1 updop, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego (przepisy art. 14 ust. 1-3 updop stosuje się w takim przypadku odpowiednio).

Także 1 stycznia 2015 r. dodany został przepis określający sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów u podatników, którzy odpłatnie zbywają świadczenia w naturze będące przedmiotem świadczeń niepieniężnych, o których mowa powyżej. Zgodnie z art. 15 ust. 1i pkt 3 updop kosztem tym jest równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze) pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług, pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych.

PRZYKŁAD

Wróćmy do poprzedniego przykładu, tj. spółki Y, która zamiast dywidendy pieniężnej w kwocie 190 000 zł przekazała spółce X nieruchomość o wartości 240 000 zł. Załóżmy, że była to działka niezabudowana (a więc środek trwały niepodlegający amortyzacji) stanowiąca teren budowlany w rozumieniu VAT, a w konsekwencji jej przekazanie jako dywidendy rzeczowej stanowiło odpłatną dostawę towarów o podstawie opodatkowania w wysokości 195 121,95 zł i kwocie VAT w wysokości 44 878,05 zł. W takim przypadku spółka Y:

1) uzyskała z tytułu przekazania działki jako dywidendy rzeczowej przychód w kwocie 240 000 zł (tj. w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego, gdyż wartość ta jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem),

2) kosztem uzyskania tego przychodu jest 145 121,95 zł (190 000 zł - 44 878,05 zł).

7. Dywidendy a dochód i podatek od dochodu podatników otrzymujących dywidendy

Przychody z dywidend z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski (oraz ewentualne koszty uzyskania tych przychodów) nie są uwzględniane przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 7 ust. 3 pkt 2 i 3 updop). W konsekwencji otrzymywanie dywidend nie wpływa na wysokość podatku dochodowego od osób prawnych opłacanego na zasadach ogólnych. Także obowiązujące wzory zeznań CIT-8 nie przewidują miejsca na wykazywanie dywidend z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. W konsekwencji podatnicy otrzymujący takie dywidendy nie wykazują ich w składanych przez siebie zeznaniach CIT-8. Dotyczy to również dywidend, które są zwolnione od podatku na podstawie art. 22 ust. 4 updop.

8. Koszty pożyczek i kredytów zaciągniętych na wypłatę dywidendę jako koszty uzyskania przychodów

Nie zawsze spółki podejmujące uchwałę o wypłacie dywidendy posiadają wystarczającą ilość środków własnych, aby wypłacić dywidendę, i zaciągają w tym celu kredyt lub pożyczkę. Przyjmuje się, że koszty (prowizje i odsetki) takich pożyczek i kredytów nie mogą być zaliczane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Jak czytamy w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FPS 2/11):

(...) odsetki oraz inne wydatki związane z kredytem zaciągniętym przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na wypłatę dywidendy należnej jej udziałowcom, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (...), nie są kosztem uzyskania przychodów tej spółki.

Takie też stanowisko reprezentują organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPB3/423-441/13-2/KJ). W związku z tym, że odsetki od kredytu zaciągniętego na wypłatę dywidendy mogą być uznane przez organy podatkowe za niestanowiące kosztów podatkowych, rozwiązaniem może być wypłacenie dywidendy ze środków własnych firmy, a zaciągnięcie kredytu na bieżącą działalność.

9. Odroczenie wypłaty dywidendy

Odroczenie przez spółkę wypłaty dywidendy skutkuje powstaniem w tej spółce przychodu z nieodpłatnych świadczeń - art. 12 ust. 1 pkt 2 updop (zob. uchwałę 7 sędziów NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).

Sposób powstawania tego przychodu wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie w interpretacji indywidualnej z 27 lipca 2005 r. (sygn. IS.I/3-4230/3/05). Czytamy w nim, że:

(...) od dnia następnego po dniu dywidendy spółka korzysta ze środków pieniężnych wspólników, co wiąże się z obowiązkiem ustalenia przychodu podatkowego jako przychodu z otrzymanych nieodpłatnych świadczeń - jeśli w związku z tym spółka nie płaci wspólnikom stosownych odsetek. Bez znaczenia przy tym pozostaje postanowienie uchwał zgromadzenia wspólników o wypłacie dywidendy w późniejszych terminach.

A zatem przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia powstającego na skutek niewypłacenia dywidendy (w wysokości odsetek, które spółka musiałaby zapłacić, zaciągając na warunkach rynkowych pożyczkę) powstaje począwszy od dnia następującego po dniu, w którym miała zostać wypłacona dywidenda. Przychód ten przestaje powstawać z chwilą wypłaty zaległej dywidendy.

10. Wypłata dywidendy w księgach rachunkowych

Ustawa o rachunkowości warunkuje możliwość dokonania podziału wyniku finansowego (a tym samym i wypłatę dywidendy) zatwierdzeniem sprawozdania finansowego. Zgodnie z art. 53 ust. 3 i 4 uor podział wyniku finansowego netto (a tym samym i ewentualna wypłata dywidendy) może nastąpić:

● w przypadku jednostek zobowiązanych do poddania rocznego sprawozdania finansowego - po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa,

● w przypadku jednostek niezobowiązanych do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego - po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający.

Przeznaczenie zysku na wypłatę dywidendy (na podstawie podjętej uchwały wspólników lub akcjonariuszy) ujmuje się w księgach rachunkowych:

Wn konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego",

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników.

Jeśli kwota dywidendy nie korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym, wówczas pobranie zryczałtowanego podatku dochodowego będzie ewidencjonowane:

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników/akcjonariuszy,

Ma konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne".

PRZYKŁAD

(dywidenda wypłacona w formie pieniężnej - w złotych polskich)

W czerwcu 2016 r. spółka z o.o. zatwierdziła roczne sprawozdanie finansowe, które wykazało zysk netto w kwocie 100 000 zł. Na podstawie podjętej przez zgromadzenie wspólników uchwały spółka przeznaczyła cały osiągnięty w 2015 r. zysk netto na wypłatę dywidendy dla wspólników. Kwota dywidendy nie korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym.

1. PK - zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego

Wn konto 860 "Wynik finansowy" 100 000,00 zł

Ma konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego"; w analityce: "Zysk netto za 2015 r." 100 000,00 zł

2. PK - przeznaczenie zysku netto na wypłatę należnej dywidendy dla wspólników

Wn konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego" 100 000,00 zł

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 100 000,00 zł

3. PK - pobranie zryczałtowanego podatku od należnej dywidendy (19% x 100 000 zł)

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 19 000,00 zł

Ma konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 19 000,00 zł

4. WB - wypłata dywidendy udziałowcom

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 81 000,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 81 000,00 zł

5. WB - wpłata zryczałtowanego podatku do urzędu skarbowego

Wn konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 19 000,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 19 000,00 zł

PRZYKŁAD

(dywidenda wypłacona w walucie obcej)

W czerwcu 2016 r. spółka z o.o. zatwierdziła roczne sprawozdanie finansowe. Na podstawie podjętej przez zgromadzenie wspólników uchwały spółka przeznaczyła zysk netto za 2015 r. w kwocie 300 000 zł na wypłatę dywidendy dla wspólników, wśród których jest również zagraniczna osoba prawna. Kwota dywidendy przypadająca na zagranicznego wspólnika to 100 000 zł. Zagraniczna osoba prawna posiada siedzibę lub zarząd w państwie, z którym Polska zawarła umowę o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu. Umowa ta przewiduje opodatkowanie dywidendy podatkiem dochodowym według stawki 10%. Zagraniczny podmiot dostarczył certyfikat rezydencji oraz pisemne oświadczenie, że nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów. Dywidendę, pomniejszoną o potrącony zryczałtowany podatek dochodowy, wypłacono zagranicznemu wspólnikowi w euro. Jej przeliczenie nastąpiło w dniu wypłaty po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego wypłatę, który wynosił 4,30 zł/euro. Fizyczna wypłata euro odbyła się z rachunku walutowego jednostki, na którym jednostka posiadała 50 000 euro wycenione po kursie 4,10 zł/euro. Rozchód waluty obcej z rachunku walutowego wyceniono po kursie średnim ogłoszonym przez NBP w dniu poprzedzającym ten rozchód, który wynosił 4,30 zł/euro.

1. PK - przeznaczenie zysku netto na wypłatę należnej dywidendy dla zagranicznego wspólnika

Wn konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego"; w analityce: "Zysk netto za 2015 r." 100 000,00 zł

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 100 000,00 zł

2. PK - pobranie zryczałtowanego podatku od należnej dywidendy (10% x 100 000 zł)

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 10 000,00 zł

Ma konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 10 000,00 zł

3. WB - wypłata dywidendy udziałowcowi zagranicznemu. Wartość netto dywidendy w kwocie 90 000 zł przeliczono na walutę obcą po kursie średnim ogłoszonym przez NBP w dniu poprzedzającym dzień wypłaty dywidendy (90 000 zł / 4,30 zł/euro = 20 930,23 euro)

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 90 000,00 zł

Ma konto 132 "Rachunek walutowy" 90 000,00 zł

4. PK - ustalenie różnicy kursowej od własnych środków [20 930,23 euro x (4,10 zł/euro - 4,30 zł/euro)] = 4186,05 zł

Wn konto 132 "Rachunek walutowy" 4 186,05 zł

Ma konto 750 "Przychody finansowe" 4 186,05 zł

Przy ustalaniu prawa do udziału w zysku wspólnika należy uwzględnić ewentualną wypłaconą już zaliczkę na poczet przewidywanej dywidendy. Ustawa o rachunkowości w art. 53 ust. 5 wskazuje bowiem, że:

odpisy z wyniku finansowego bieżącego roku obrotowego, w tym także wpłaty z zysku, dokonywane na podstawie odrębnych przepisów, uznaje się za podział wyniku finansowego netto jednostek w ciągu roku obrotowego.

PRZYKŁAD

(rozliczenie dywidendy, gdy jednostka wcześniej wypłacała udziałowcom zaliczkę na jej poczet)

W listopadzie 2015 r. spółka z o.o. podjęła uchwałę o wypłacie udziałowcom zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy za 2015 r. w kwocie 60 000 zł brutto. Spółka naliczyła zryczałtowany podatek dochodowy od tej kwoty, wpłacając ją na konto urzędu skarbowego (60 000 zł x 19% = 11 400 zł). W czerwcu 2016 r. spółka z o.o. zatwierdziła roczne sprawozdanie finansowe, które wykazało zysk netto w kwocie 100 000 zł. Na podstawie podjętej przez zgromadzenie wspólników uchwały spółka przeznaczyła cały osiągnięty w 2015 r. zysk netto na wypłatę dywidendy dla wspólników.

1. PK - śródroczny podział wyniku finansowego za 2015 r. związany z wypłatą zaliczki na poczet przyszłej dywidendy

Wn konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego" 60 000,00 zł

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 60 000,00 zł

2. PK - pobranie zryczałtowanego podatku od zaliczki na poczet dywidendy (19% x 60 000 zł)

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 11 400,00 zł

Ma konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 11 400,00 zł

3. WB - wpłata do urzędu skarbowego naliczonego zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaconej zaliczki na poczet dywidendy

Wn konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 11 400,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 11 400,00 zł

4. WB - wypłata udziałowcom zaliczki na poczet dywidendy

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 48 600,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 48 600,00 zł

5. PK - zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego

Wn konto 860 "Wynik finansowy" 100 000,00 zł

Ma konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego"; w analityce: "Zysk netto za 2015 r." 100 000,00 zł

6. PK - zarachowanie dywidendy należnej dla wspólników pomniejszonej o wypłaconą zaliczkę (100 000 zł - 60 000 zł)

Wn konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego" 40 000,00 zł

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 40 000,00 zł

7. PK - pobranie zryczałtowanego podatku od należnej dywidendy, tj. pomniejszonej o wypłaconą w listopadzie zaliczkę (19% x 40 000 zł)

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 7 600,00 zł

Ma konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 7 600,00 zł

8. WB - wypłata dywidendy udziałowcom

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 32 400,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 32 400,00 zł

9. WB - wpłata zryczałtowanego podatku do urzędu skarbowego

Wn konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 7 600,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 7 600,00 zł

W przypadku wypłaty dywidendy w formie rzeczowej następuje przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Regulacje prawa bilansowego nie wskazują, jak należy ewidencjonować zdarzenie gospodarcze polegające na przekazaniu dywidendy w formie rzeczowej. Przyjmuje się, że różnice między wartością bilansową składnika aktywów przekazywanego w formie dywidendy a wartością zobowiązania z tytułu dywidendy odnoszone są na:

● pozostałe przychody operacyjne - gdy wartość bilansowa jest niższa od zobowiązania z tytułu dywidendy,

● pozostałe koszty operacyjne - gdy wartość bilansowa jest wyższa od zobowiązania z tytułu dywidendy.

W ewidencji księgowej przekazania dywidendy w formie rzeczowej należy uwzględnić także regulacje VAT. Ze względu na to, że przepisy VAT traktują przekazanie dywidendy w formie rzeczowej (co do zasady) jako dostawę towaru, to w takim przypadku kwotę VAT należnego z tego tytułu ewidencjonuje się:

Wn konto 765 "Pozostałe koszty operacyjne",

Ma konto 222 "Rozliczenie podatku VAT należnego".

PRZYKŁAD

(dywidenda wypłacona w formie rzeczowej)

W czerwcu 2016 r. spółka z o.o. zatwierdziła roczne sprawozdanie finansowe, które wykazało zysk netto w kwocie 100 000 zł. Na podstawie podjętej przez zgromadzenie wspólników uchwały spółka przeznaczyła cały osiągnięty w 2015 r. zysk netto na wypłatę dywidendy dla wspólników. Zostanie ona wypłacona w formie rzeczowej (towary). Wartość rynkowa przekazanych towarów wynosi 100 000 zł, zaś ich wartość księgowa 85 000 zł. Kwota dywidendy nie korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym ani zwolnienia tej czynności z opodatkowania VAT.

1. PK - zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego

Wn konto 860 "Wynik finansowy" 100 000,00 zł

Ma konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego"; w analityce: "Zysk netto za 2015 r." 100 000,00 zł

2. PK - przeznaczenie zysku netto na wypłatę należnej dywidendy dla wspólników

Wn konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego"; w analityce: "Zysk netto za 2015 r." 100 000,00 zł

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 100 000,00 zł

3. PK - naliczenie zryczałtowanego podatku od należnej dywidendy (19% x 100 000 zł)

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 19 000,00 zł

Ma konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 19 000,00 zł

4. Wz - wydanie wspólnikom towarów jako dywidendy rzeczowej

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 85 000,00 zł

Ma konto 330 "Towary" 85 000,00 zł

5. PK - różnica miedzy wartością bilansową towarów a wartością zobowiązania z tytułu dywidendy (100 000 zł - 85 000 zł)

Wn konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 15 000,00 zł

Ma konto 760 "Pozostałe przychody operacyjne" 15 000,00 zł

6. WB - wpłata przez wspólników naliczonego podatku od dywidendy

Wn konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 19 000,00 zł

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki"; w analityce: konta poszczególnych wspólników 19 000,00 zł

7. WB - wpłata zryczałtowanego podatku do urzędu skarbowego

Wn konto 220 "Rozrachunki publicznoprawne"; w analityce: "Rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych" 19 000,00 zł

Ma konto 131 "Bieżący rachunek bankowy" 19 000,00 zł

8. PK - naliczenie VAT należnego z tytułu nieodpłatnego przekazania towarów (100 000 zł x 23%)

Wn konto 765 "Pozostałe koszty operacyjne" 23 000,00 zł

Ma konto 222 "Rozliczenie podatku VAT należnego" 23 000,00 zł

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 7 ust. 3 pkt 2 i 3, art. 12 ust. 1 pkt 2, art. 14a, art. 15 ust. 1, art. 20 ust. 1, art. 22, 22a, 22c, 26 i 26a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 851; ost.zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 615

● art. 126 § 1 pkt 2, art. 193 § 1 i art. 348 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030; ost.zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 615

● art. 41 i 42 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 361; ost.zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 615

● art. 53 ust. 3-5 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 330; ost.zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 615

Tomasz Krywan

prawnik, doradca podatkowy, właściciel kancelarii podatkowej, autor licznych publikacji z zakresu prawa podatkowego

Sławomir Biliński

prawnik, redaktor "MONITORA księgowego"

Paweł Muż

ekonomista, redaktor "MONITORA księgowego"

¹ Do końca 2014 r. kwestia ta była sporna. Organy podatkowe uważały najczęściej, że przychody takie powstawały (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 maja 2014 r., sygn. IPPB3/423-186/14-4/KK, czy interpretację indywidualną Dyrektora IS w Poznaniu z 6 czerwca 2014 r., sygn. ILPB3/423-125/14-2/PR). Odmiennego zdania były sądy administracyjne, które jednolicie uznawały, że w przypadkach, o których mowa, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychody nie powstają (zob. przykładowo wyrok NSA z 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1950/10, czy wyrok NSA z 8 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 169/12).