PROBLEM

RADA

Analizując pojęcie "jednorazowa wartość transakcji", w pierwszej kolejności należy odwołać się do pojęcia "transakcja" z ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych. Należy jednak pamiętać, że ustawa o swobodzie działalności gospodarczej wskazuje na "jednorazową wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności". Takim przypadkom należy przyjrzeć się ze wzmożoną uwagą (szczegóły w uzasadnieniu).

Trudno natomiast udzielić jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, czy nowe przepisy będą miały zastosowanie do dokonywania rozliczeń poprzez kompensatę. Moim zdaniem nie. Poniżej przedstawiam argumenty za takim stanowiskiem, jednak prezentuję również orzecznictwo sądów administracyjnych, które nie jest przychylne takiej tezie. Mając na uwadze istniejące wątpliwości, warto rozważyć wystąpienie z wnioskiem o indywidualną interpretację w tej sprawie.

UZASADNIENIE

Mając na uwadze przedstawiony problem, na początek przypomnę przepisy, z których wynikają wątpliwości Czytelnika.

Zmiany w zakresie rozliczeń za pośrednictwem rachunku bankowego od 1 stycznia 2017 r. wprowadza ustawa z 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: ustawa zmieniająca). Ustawa zmieniająca nowelizuje m.in. art. 22 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym:

Dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

- stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz

- jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Zmiana ta sprowadza się więc do zmniejszenia limitu płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy z 15 000 euro do 15 000 zł. Przy czym limit 15 000 zł dotyczy jednorazowej wartości transakcji bez względu na liczbę wynikających z niej płatności.

1. Pojęcie "transakcja"

Pojęcie "transakcja" zostało zdefiniowane w różnych aktach prawnych, m.in. w ustawie o terminach zapłaty w transakcjach handlowych. Zgodnie z treścią art. 4 tej ustawy transakcją handlową jest:

(...) umowa, której przedmiotem jest odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi, jeżeli strony, o których mowa w art. 2 [m.in. przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - przyp. autora], zawierają ją w związku z wykonywaną działalnością.

Definicję transakcji należy odnieść do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Dlaczego? Ponieważ odwołuje się do przedsiębiorców w rozumieniu tej ustawy. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej:

Przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Natomiast: Działalnością gospodarczą jest zaś zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie, wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

UWAGA!

Wykonywanie działalności gospodarczej polega na realizacji umów w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły.

Podobne rozumienie jednorazowej wartości transakcji, o której mowa w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, przedstawiło również Ministerstwo Gospodarki w początkowym okresie funkcjonowania tej ustawy. W odpowiedzi z 4 października 2004 r. na interpelację poselską stwierdzono, że:

Pod pojęciem "jednorazowa wartość transakcji" należy rozumieć ogólną wartość należności lub zobowiązań, określoną w umowie zawartej między przedsiębiorcami.

Interpretację tę należy uznać za aktualną również obecnie.

Analizowana definicja nie powinna budzić wątpliwości, gdy przedsiębiorcy zawierają umowę, w której określają wartość należności za wykonanie świadczeń. Należy jednak pamiętać, że ustawa o swobodzie działalności gospodarczej mówi o "jednorazowej wartości transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności". Takim przypadkom należy się przyjrzeć ze szczególną uwagą. Na przykład w wyroku NSA z 7 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 1536/14) czytamy, że:

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można jednak interpretować powyższego przepisu w ten sposób, że w przypadku stałego świadczenia usług - co w praktyce miało miejsce w analizowanym przypadku - nie istnieje obowiązek regulowania płatności za pośrednictwem rachunku bankowego w sytuacji, w której jednorazowa wartość faktury nie przekraczała wskazanej wyżej kwoty, podczas gdy wartość faktur z danego dnia, a co więcej z danego miesiąca przekraczała wielokrotnie wskazaną kwotę.

Podobny pogląd wyraził również NSA w wyroku z 23 czerwca 2015 r. (sygn. akt II GSK 1059/14), stwierdzając, że:

(...) brak było podstaw do przyjęcia, że zlecanie temu samemu wykonawcy realizacji robót na podstawie wielu umów nie stanowiło jednorazowej transakcji. Jednorazowa transakcji jest bowiem ogólną (łączną) wartością wierzytelności lub zobowiązań dotyczącą realizacji tej samej inwestycji pomiędzy tymi samymi przedsiębiorcami, zatem obowiązek przeprowadzania rozliczeń pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego istnieje także w przypadku, kiedy przedsiębiorcy będący kontrahentami z tytułu umowy, której wartość świadczenia przekracza 15 000 euro, dokonują płatności na raty (w części), a wielkość poszczególnych rat jest niższa niż wspomniana kwota.

Do sztucznego dzielenia płatności za transakcję odniósł się również WSA w Opolu w wyroku z 14 stycznia 2014 r. (sygn. akt II SA/Op 469/13):

(...) pod pojęciem jednorazowej transakcji należy rozumieć ogólną (łączną) wartość wierzytelności lub zobowiązań dotyczącą realizacji tej samej inwestycji pomiędzy tymi samymi przedsiębiorcami. Oznacza to, że obowiązek przeprowadzania rozliczeń pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego istnieje także w przypadku, kiedy przedsiębiorcy będący kontrahentami z tytułu umowy, której wartość świadczenia przekracza 15 000 euro, dokonują płatności na raty (w części), a wielkość poszczególnych rat jest niższa niż wspomniana kwota (tak K. Kohutek w: Komentarz do art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, Dz.U.04.173.1807, LEX 2005). Nie ulega wątpliwości, że skarżący zawarł z wykonawcami umowy o roboty budowlane skoro roboty te były realizowane. Jednakże w ocenie tut. Sądu, nie zasługuje na akceptację twierdzenie skarżącego, że zawarł szereg umów z tym samym wykonawcą (a tym samym zawarł szereg "transakcji"). (...) Jak słusznie wskazał organ, nie było uzasadnione zawieranie z tymi samymi wykonawcami szeregu umów w bliskim odstępie czasowym i w tym samym przedmiocie (zakresie robót budowlanych), a tym samym zasadne przyjęcie, że każda z tych umów stanowi oddzielną transakcję. Dzielenie bowiem zamówienia na części, podobnie jak w przypadku zamówień publicznych, nie może skutkować brakiem obowiązku zastosowania przepisów ustawy, skoro żadna z części nie przekracza progu kwotowego, od którego przekroczenia uzależnione jest stosowanie jej przepisów, tak w przedmiotowej sprawie nie można uznać, że zlecenie temu samemu wykonawcy realizacji robót na podstawie wielu umów nie stanowi jednorazowej transakcji.

Można więc stwierdzić, że inaczej należy określić jednorazową wartość transakcji w sytuacji, gdy przedsiębiorcy współpracują np. na podstawie umowy o współpracę/umowy ramowej, w której określono kwotę zobowiązania oraz jej nie określono. Jeśli określono kwotę zobowiązania przekraczającą 15 000 zł, dla ustalenia jednorazowej wartości transakcji należałoby przyjąć tę całą wartość, niezależnie od liczby płatności wynikających z umowy.

Jeżeli nie określono kwoty zobowiązania (np. umowa ramowa, która określa zasady współpracy, ale nie generuje zobowiązania ani jego wysokości), dla ustalenia jednorazowej wartości transakcji bezpieczniej byłoby przyjąć sumę płatności wynikających z kolejnych (pojedynczych) zleceń (zamówień), jako że każde z nich jest realizowane na podstawie jednej umowy (transakcji). W takim wypadku każda płatność, której wartość łącznie z poprzednimi płatnościami przekroczy kwotę limitu w wysokości 15 000 zł, powinna być zrealizowana za pośrednictwem rachunku płatniczego.

2. Zastosowanie nowych przepisów do rozliczeń poprzez kompensatę

Przypomnijmy, że zgodnie z art. 15d ust. 1, dodawanym przez ustawę zmieniającą do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT):

Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Obawy Czytelnika dotyczące zastosowania nowego art. 15d ustawy o CIT do kompensat są uzasadnione, ponieważ zawarte w tej ustawie odwołanie do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie określa formy zapłaty. Obaw tych nie niweluje również uzasadnienie do ustawy zmieniającej. Czytamy w nim:

Stosowanie projektowanych przepisów podatkowych uzależnione będzie od spełnienia dyspozycji art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, tj. rozliczenia z pominięciem rachunku płatniczego transakcji, której jednorazowa wartość przekracza 15 000 zł. Wyłączenie płatności wynikających z takiej transakcji z kosztów podatkowych przewidziane w ustawach o podatkach dochodowych stosowane byłoby do kwoty płatności (bez względu na jej wysokość) - jeżeli wartość transakcji wynosić będzie powyżej 15 000 zł, a płatność w całości lub w części zostanie dokonana z pominięciem rachunku płatniczego.

Ponadto w uzasadnieniu do projektu czytamy: Obniżenie obecnie obowiązującego limitu będzie miało pozytywny wpływ na zwiększenie transparentności dokonywanych transakcji, wzrost uczciwej konkurencji między przedsiębiorcami, zmniejszanie szarej strefy i w konsekwencji przyczyni się to do zwiększenia dochodów budżetu państwa. Zmniejszenie tego limitu wraz z określeniem skutków w podatkach dochodowych dla działania niezgodnego z przepisami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej powinno sprawić, że znacząco większa część transakcji pomiędzy podmiotami gospodarczymi będzie rejestrowana na rachunkach płatniczych, co powinno pozytywnie wpłynąć nie tylko na ograniczanie szarej strefy w gospodarce, ale również pełne realizowanie obowiązków podatkowych przedsiębiorców. Należy zauważyć przy tym, iż proponowane działanie wpisuje się w tendencję widoczną w działaniach innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Polega ona bowiem bądź na wprowadzaniu ograniczeń podobnych do istniejącego na gruncie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, tj. wskazywaniu obowiązku rozliczania transakcji między podmiotami profesjonalnymi (przedsiębiorcami) w formie bezgotówkowej, bądź systematycznym obniżaniu progu transakcji gotówkowych.

Uzasadnienie do projektu ustawy zmieniającej może wskazywać, że skoro rozliczenie transakcji może nastąpić poprzez kompensatę, to art. 15d ust. 1 ustawy o CIT również należy stosować do kompensaty.

Jednak jak podano wcześniej, zawarte w ustawie o CIT odwołanie do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie określa formy zapłaty. Odnosi się ono do płatności realizowanych za pośrednictwem rachunku bankowego i przewiduje sankcję za ich dokonywanie bez tego pośrednictwa.

Rozliczenia pieniężne za pośrednictwem rachunków bankowych, stosownie do art. 63 Prawa bankowego mogą mieć natomiast formę gotówkową oraz bezgotówkową. Zgodnie z tym przepisem:

Rozliczenia pieniężne przeprowadza się gotówkowo lub bezgotówkowo za pomocą papierowych lub informatycznych nośników danych. Rozliczenia gotówkowe przeprowadza się czekiem gotówkowym lub przez wpłatę gotówki na rachunek wierzyciela. Rozliczenia bezgotówkowe przeprowadza się w szczególności: 1) poleceniem przelewu; 2) poleceniem zapłaty; 3) czekiem rozrachunkowym; 4) kartą płatniczą.

Kompensata/potrącenie nie zostały wymienione w przepisie Prawa bankowego. Istotą kompensaty jest umorzenie dwóch wzajemnych wierzytelności poprzez złożenie oświadczenia woli przez jednego wierzyciela drugiemu wierzycielowi lub w drodze dwustronnej umowy, które prowadzi do umorzenia jednej lub obu wierzytelności i w tym sensie stanowi ich zapłatę. W związku z tym można wnioskować, że kompensata nie podlega regulacji ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i art. 15d ustawy o CIT.

Przedsiębiorców może także uspokoić fakt, że Ministerstwo Finansów w trakcie konsultacji społecznych projektowanych zmian potwierdziło brak wpływu zmian dotyczących ograniczenia limitów rozliczeń gotówkowych na rozliczenia poprzez kompensatę. Na uwagi zgłoszone przez Związek Banków Polskich oraz kancelarię adwokacką Ministerstwo Finansów dwukrotnie odpowiedziało w taki sam sposób:

- Uwaga: Doprecyzowanie treści proponowanych przepisów z uwagi na to, iż rozliczenia pomiędzy przedsiębiorcami mogą być dokonywane w innych formach, np. w drodze potrącenia/kompensaty.

- Odpowiedź MF: (Uwaga niezasadna): Przepisy art. 22 ustawy SDG [czyli ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - przyp. autora] odnoszą się do płatności gotówkowych/bezgotówkowych, a nie do regulowania zobowiązań (które to pojęcie ma szerszy zakres). W przypadku płatności może ona być dokonana w formie gotówkowej lub bezgotówkowej. Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie lub wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie płatności, wówczas omawianych przepisów nie stosuje się.

Ta odpowiedź może uspokajać, jednak z uwagi na rozbieżne podejście sądów administracyjnych (o czym niżej) w zakresie stosowania art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (w brzmieniu dotychczasowym z limitem 15 000 euro) do kompensat wskazane byłoby wydanie przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej lub (nie czekając na działanie MF) rozważenie wystąpienia z wnioskiem o indywidualną interpretację. Warto dodać, że z wnioskiem można wystąpić już teraz, nie czekając na wejście w życie ustawy zmieniającej.

2.1. Wyroki akceptujące kompensatę jako dokonanie płatności zgodnie z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej

Wyrok WSA w Warszawie z 7 lutego 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 1806/12):

Przepis art. 22 u.s.d.g., mówiący o płatnościach, zapłacie, odnosi się do spełnienia świadczenia w formie pieniężnej, rozliczeń pieniężnych. W tym też zakresie wprowadza on obowiązek regulowania należności powyżej określonej w nim kwoty za pośrednictwem rachunku bankowego. Błędne jest stanowisko, że uniemożliwia on podmiotom gospodarczym regulowanie zobowiązań w innej formie niż zapłata za pośrednictwem rachunku bankowego.

W wyroku tym czytamy ponadto: Zatem zobowiązanie pieniężne wygasa nie tylko poprzez jego zapłatę, ale także i poprzez potrącenie. Wobec tego przepis art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, mówiący o płatnościach, zapłacie, odnosi się do spełnienia świadczenia w formie pieniężnej, rozliczeń pieniężnych. W tym też zakresie wprowadza on obowiązek regulowania należności powyżej określonej w nim kwoty za pośrednictwem rachunku bankowego. Błędne jest stanowisko organu I instancji, że uniemożliwia on podmiotom gospodarczym regulowanie zobowiązań w innej formie niż zapłata za pośrednictwem rachunku bankowego.(...) Stanowisko, że należności mogą być zapłacone w każdy przewidziany prawem sposób np. poprzez faktora, czy w formie kompensaty należności, a tylko w przypadku uregulowania należności w formie pieniężnej należy respektować wymóg z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, jest powszechnie podzielane w orzecznictwie i piśmiennictwie (p. wyrok NSA z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1075/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 marca 2009 r. sygn. akt III SA/WA 3172/08, "Leksykon VAT 2009" Janusza Zubrzyckiego, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2009, tom I, str. 1010).

Wyrok NSA w Warszawie z 5 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 1731/11):

Należy mieć na uwadze również taką okoliczność, że zobowiązanie pieniężne wygasa także poprzez kompensację (potrącenie) wzajemnych wierzytelności, a więc instytucję prawa cywilnego przewidzianą w art. 498 Kodeksu cywilnego. W przypadku wzajemnej kompensacji zobowiązań, strony nie otrzymują co prawda należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny zapłacie. Jednakże tożsamość skutku jaki wywiera potrącenie oraz zapłata nie może przesądzać o konieczności uwzględnienia dyspozycji art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Skoro bowiem przepis ten dotyczy rozliczeń pieniężnych, to tym samym nie odnosi się do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności - uregulowanego w art. 498 Kodeksu cywilnego, które jedynie wywiera skutek taki jakby dłużnicy spełnili świadczenie poprzez zapłatę wierzytelności.

2.2. Wyroki, które nie akceptują kompensaty jako dokonania płatności zgodnie z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej

Wyrok WSA w Opolu z 14 stycznia 2014 r. (sygn. akt II SA/Op 469/13):

Odnosząc się do twierdzeń Spółki o prawidłowości rozliczeń z firmą "E" F. Z. w formie potrąceń wzajemnych, dodatkowo powiedzieć przyjdzie, że z analizy omawianych przepisów u.s.d.g. wprost wynika, że jeżeli płatność wynikająca z jednorazowej transakcji przekracza 15 000 euro, to bezwzględnie należy dokonać tej zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego. Przymus dokonania rozliczeń w opisanej sytuacji za pośrednictwem rachunku bankowego jednocześnie wyklucza przeprowadzenie tego rodzaju transakcji w formie potrącenia. Istota kompensaty nie polega bowiem na przekazaniu określonej realnej kwoty pieniędzy, lecz na uregulowaniu należności poprzez potrącenie jednej wierzytelności z drugą wierzytelnością, pod warunkiem, że przedmiotem obu są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone co do gatunku, obie są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym.

Wyrok NSA w Warszawie z 30 listopada 2015 r. (sygn. akt I FSK 1292/14):

Nie bez znaczenia dla wykładni art. 87 ust. 6 pkt 1 VATU jest też wskazanie w nim przez ustawodawcę wprost na konieczność uwzględnienia art. 22S GospU. Jak słusznie wskazał Sąd Apelacyjny w Katowicach w wyroku z 21.5.2009 r., I ACa 259/09, celem tej ostatniej normy było stworzenie warunków umożliwiających większą przejrzystość finansów prowadzonych przez przedsiębiorców. Sąd apelacyjny zwrócił uwagę, że norma ta ma istotne znaczenie zarówno w prawie podatkowym (gdzie ogranicza możliwość uchylania się od płacenia podatków przez ukrywanie obrotów), prawie karnym (gdzie przeciwdziała zjawisku tzw. prania brudnych pieniędzy), a także prawie cywilnym (chroniąc wierzyciela przed działaniami dłużnika przedsiębiorcy, mającymi na celu usunięcie aktywów koniecznych do zaspokojenia roszczeń). Uzupełniająco należy też stwierdzić, że przejrzystość finansów przedsiębiorcy jest również istotna w sytuacji, gdy wnioskuje on o przyspieszony zwrot VAT na podstawie art. 87 ust. 6 pkt 1 VATU, gdyż niewątpliwie w takim przypadku organy podatkowe mają zdecydowanie mniej czasu na zdeterminowanie, czy zwrot jest zasadny w żądanej wysokości. Kompensata zobowiązań czy wygasanie zobowiązań poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności takiej przejrzystości nie gwarantują. (...) Gdyby ustawodawca miał na celu uzależnienie skorzystania z przyspieszonego terminu zwrotu od "wykonania zobowiązania", nic nie stało na przeszkodzie takiemu sformułowaniu przepisu, by było to możliwe, np. przez wskazanie na "uregulowanie należności" zamiast położenia nacisku na ich "zapłatę", i to jeszcze z uwzględnieniem art. 22 SGospU. Tymczasem ani pierwotna treść art. 87 ust. 6 pkt 1 VATU ani nowelizacje tego przepisu nie wskazują, by zamiarem ustawodawcy było objęcie skróconym terminem zwrotu VAT również innych - poza zapłatą sensu stricte - sposobów regulowania zobowiązań. (...)

Podsumowując: ze względu na wątpliwości w zakresie stosowania przepisu art. 15d ustawy o CIT do kompensat i rozbieżne orzecznictwo sądów administracyjnych, pomimo korzystnego dla przedsiębiorców stanowiska Ministerstwa Finansów wyrażonego w trakcie konsultacji społecznych projektowanych zmian, oraz z uwagi na stosowanie przepisu do jednorazowej wartości transakcji, trudno przesądzić, jak należy traktować różnicę powstałą z tytułu dokonanego potrącenia, gdy przekracza ona 15 000 zł oraz gdy nie przekracza tej kwoty. Dlatego ze względu na sankcję w postaci wykluczenia z kosztów "płatności" dotyczącej transakcji, o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, bez pośrednictwa rachunku płatniczego Minister Finansów powinien wydać interpretację ogólną lub - jak wspomniałam powyżej - warto rozważyć wystąpienie z wnioskiem o indywidualną interpretację w tej sprawie.

PODSTAWA PRAWNA:

● ustawa z 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - Dz.U. z 2016 r. poz. 780

● art. 4 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 584; ost.zm. Dz.U. z 2016 r. poz. 1228

● art. 4 ustawy z 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 684

Ewa Leszczyńska

doradca podatkowy