Do końca 2013 r. zasady wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej były regulowane rozporządzeniem z 28 marca 2011 r. w sprawie faktur oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej - Dz.U. z 2012 r. poz. 1528. Od 2014 r. wynikają one z przepisów ustawy, do której z dniem 1 stycznia 2014 r. zostały wprowadzone definicje faktury i faktury elektronicznej (art. 2 pkt 31 i 32 ustawy).

Definicja ta jest odzwierciedleniem definicji faktury elektronicznej przyjętej w art. 217 dyrektywy 2006/112/WE. Faktura elektroniczna, tak samo jak faktura papierowa, musi zawierać wszystkie elementy wymagane przepisami o VAT. Dla uznania faktury za elektroniczną niezbędne jest, by pozostawała ona w dowolnym formacie elektronicznym w momencie zarówno jej wystawienia, jak i otrzymania. Jak wynika z uzasadnienia do zmian wprowadzonych ustawą z dniem 1 stycznia 2014 r.:

Wyboru formatu dokonują podatnicy. Obejmowałby on faktury w formie ustrukturyzowanych komunikatów (jak np. XML) lub inne rodzaje formatu elektronicznego (jak np. wiadomości e-mail z załącznikiem w PDF lub faks otrzymany w formacie elektronicznym, a nie papierowym).

Faktury utworzone w formacie elektronicznym poprzez, przykładowo, programy księgowe lub edytory tekstu, które zostały wysłane lub otrzymane na papierze, choć będą fakturami w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, nie będą uznane za faktury elektroniczne w rozumieniu zaproponowanej w pkt 32 definicji. Z drugiej strony faktury sporządzone w formie papierowej, które zostały zeskanowane, wysłane i otrzymane w formie wiadomości e-mail, mogą zostać uznane za faktury elektroniczne - pod warunkiem że wersja papierowa nie została wprowadzona do obrotu.

SŁOWNICZEK

Za fakturę elektroniczną, dla potrzeb stosowania ustawy o VAT, uznaje się dokument w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie, wystawiony i otrzymany w dowolnym formacie elektronicznym.

1. Akceptacja odbiorcy

Faktury mogą być wystawiane i otrzymywane w dowolnym formacie elektronicznym pod warunkiem akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez ich odbiorcę (art. 106n ust. 1 ustawy). W 2013 r. zrezygnowano z obowiązku wyrażania formalnej zgody na ten rodzaj przesyłu (w formie pisemnej lub elektronicznej). Zmiany w tym zakresie oznaczają, że także w 2014 r. za akceptację można uznać np. zgodę przyszłego odbiorcy faktur wyrażoną ustnie, której efektem będzie np. przyjęcie przez podatnika otrzymanej w formie elektronicznej faktury do realizacji, w tym do uregulowania płatności z niej wynikającej.

Szczegółowe kwestie w zakresie sposobu wyrażania lub cofnięcia zgody przez odbiorcę na przesyłanie faktur w formie elektronicznej pozostają w gestii stron. Choć nie ma takiego obowiązku, powinny one jednak stanowić element umowy zawartej przez strony transakcji. Przyjęcie takiego rozwiązania jest celowe ze względu na uniknięcie w przyszłości ewentualnych nieporozumień z tego powodu.

2. Obowiązek zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelności faktury

Faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej, w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. To podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury (art. 106m ustawy). Tak jak dotychczas, przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Natomiast przez integralność treści faktury rozumie się to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna ona zawierać.

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jak wynika z wyjaśnień Ministerstwa Finansów zawartych w broszurze w sprawie fakturowania:

Kontrola biznesowa jest pojęciem szerokim. Jest to proces tworzony, wdrażany i aktualizowany przez osoby odpowiedzialne (zarząd, pracowników i właścicieli) za uzyskanie dostatecznej pewności w zakresie sprawozdawczości finansowej, rachunkowej i nadzorczej oraz w zakresie ich zgodności z wymogami prawnymi.

Dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług dotyczących fakturowania kontrole biznesowe należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności w zakresie tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, iż nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania.

Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać liczbę i wartość transakcji, jak również liczbę i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki.

Przykładem kontroli biznesowej jest "dopasowywanie" do faktury dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty.

Ministerstwo wyjaśniło także, co należy rozumieć przez wiarygodną ścieżkę audytu. Otóż ścieżkę audytu można opisać jako wiarygodną w przypadku, gdy związek między dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami, oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Można to osiągnąć, wykorzystując przykładowo dokumenty osób trzecich (np. wyciągi bankowe), dokumenty nabywcy lub usługobiorcy albo dostawcy lub usługodawcy (dokumenty drugiej strony transakcji) albo poprzez wewnętrzne kontrole (np. rozdziału obowiązków).

Dla celów VAT ścieżka audytu powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług, tak aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miały miejsce.

Za przykładowe sposoby zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury elektronicznej - poza zapewnieniem kontroli biznesowych - należy uznać, tak jak dotychczas, wykorzystanie:

1) bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym - Dz.U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm., weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub

2) elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

W przypadku faktury elektronicznej, podobnie zresztą jak i faktury papierowej, nie obowiązuje podział na oryginał faktury otrzymywany przez nabywcę i jej kopię zatrzymywaną przez sprzedawcę. Proces wystawiania i obiegu faktur elektronicznych obecnie reguluje art. 106g ust. 3 ustawy, który w sposób szczegółowy wskazuje na obowiązki dokumentacyjne poszczególnych stron transakcji. Tak więc w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej:

1) podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy,

2) nabywca towarów i usług, o którym mowa w art. 106d ust. 1 ustawy (tj. wystawiający faktury w drodze "samofakturowania") przesyła je lub udostępnia podatnikowi, który upoważnił go do wystawiania faktur, z uwzględnieniem zasad wynikających z procedury zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży,

3) nabywca, o którym mowa w art. 106k ust. 1 ustawy (tj. będący wystawcą noty korygującej), przesyła je lub udostępnia wystawcy faktury,

4) organy egzekucyjne i komornicy sądowi, o których mowa w art. 106c ustawy, przesyłają je lub udostępniają nabywcy i dłużnikowi

- zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Wskazane zasady postępowania, określone w art. 106g ust. 3 ustawy, nie są dla podatników nowością. Do końca 2013 r. wynikały one z § 19 ust. 3 rozporządzenia z 28 marca 2011 r. w sprawie faktur.

Przepisy ustawy wskazują również na sposób dokumentowania fakturą w formie elektronicznej sprzedaży dokonanej na rzecz osób fizycznych, które w transakcji nie wystąpiły w charakterze podatnika. W przypadku gdy faktura w formie elektronicznej dotyczy sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, podatnik zostawia w dokumentacji paragon dotyczący tej sprzedaży wraz z danymi identyfikującymi tę fakturę (art. 106h ust. 3 ustawy).

3. Podatek naliczony z faktury elektronicznej

Forma, w jakiej nabywca otrzymał fakturę, pozostaje bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz termin tego odliczenia. Niezależnie od tego, czy podatnik otrzymał fakturę papierową czy elektroniczną, tryb odliczenia pozostaje ten sam. Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, który wynika z faktury elektronicznej, w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy, ale nie wcześniej niż za okres, w którym otrzymał ten dokument, lub za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 106a-106n ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2013 r. poz. 1608

● § 3 i 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur - Dz.U. z 2013 r. poz. 1485

ANETA SZWĘCH

ekspert w zakresie podatków i rachunkowości, autorka licznych publikacji