Zakup GPS jako koszt podatkowy i jego rozliczenie

GPS jako koszt. Korzystanie przez pracowników z urządzenia GPS zapewnia kontrolę ich czasu pracy, umożliwiając pracodawcy nadzorowanie, czy wyjazd służbowy danego pracownika jest związany z wykonywanymi przez niego obowiązkami służbowymi. W ten sposób urządzenie to wpływa na efektywność pracowników w czasie godzin pracy. Ale ma ono jeszcze jedną zaletę, a mianowicie ułatwia pracownikom szybsze dotarcie do wyznaczonego celu wyjazdu służbowego (zwłaszcza jeśli znajduje się on w mało znanej okolicy), wpływając tym samym na sprawniejsze wykonanie przez pracownika zadania służbowego, eliminując utratę cennego czasu. Z tych powodów wydatki na zakup urządzenia nawigacyjnego GPS wpływają na wysokość osiąganych przychodów. Usprawniają one pracę osób, których zadaniem jest m.in. osiąganie zakładanych przychodów oraz pozyskiwanie nowych nabywców i obsługa dotychczasowych. Co do zasady wydatki na zakup urządzenia nawigacyjnego GPS są uznawane za ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, wobec czego stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 updof oraz art. 15 ust. 1 updop.

Rozliczenie wydatków na GPS. Sposób rozliczenia wydatków poniesionych w związku z doposażeniem samochodu wykorzystywanego przez podatnika w działalności gospodarczej jest uzależniony od tego, czy stanowią one ulepszenie składnika majątku trwałego, czy też nie. Jeżeli po wprowadzeniu samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych został on ulepszony w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, to wartość początkową samochodu powiększa się o sumę wydatków poniesionych na jego ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł (art. 22g ust. 17 updof oraz art. 16g ust. 13 updop). Jeśli natomiast poniesione wydatki nie stanowią ulepszenia samochodu, to zalicza się je bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Z reguły urządzenie nawigacyjne nie jest wbudowane na stałe do samochodu i można je przenosić pomiędzy firmowymi pojazdami. W takim przypadku uznaje się, że GPS jest samodzielnym środkiem trwałym klasyfikowanym według KŚT pod symbolem 629 jako "Pozostałe urządzenia tele- i radiotechniczne", co wyklucza uznanie wydatku na jego zakup za ulepszenie bądź część składową lub peryferyjną samochodu. Jeżeli jednostkowa wartość urządzenia nawigacyjnego GPS jest równa lub niższa niż 3500 zł, to podatnik może zastosować jedno z trzech rozwiązań, a mianowicie:

● zaliczyć to urządzenie do środków trwałych (wpisać je w ewidencji środków trwałych) i amortyzować według właściwej podatkowej stawki amortyzacyjnej począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek ten wprowadzono do ewidencji,

● zaliczyć to urządzenie do środków trwałych (wpisać je w ewidencji środków trwałych) i dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym,

● nie zaliczać urządzenia do środków trwałych, a wydatki na jego zakup zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania go do używania.

Jeśli natomiast wartość urządzenia nawigacyjnego jest wyższa niż 3500 zł, a przewidywany okres jego używania dłuższy niż rok, to wydatek ten należy wprowadzić do ewidencji środków trwałych i zaliczyć w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne. Podobnie uznał też Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 czerwca 2011 r., sygn. IPPB5/423-419/11-3/TO.

Możliwość odliczenia VAT od zakupu GPS

W przypadku zakupu towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem pojazdu samochodowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, który służy zarówno do celów firmowych, jak i prywatnych, podatnik ma prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego (art. 86a ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT). Jeżeli więc samochód osobowy służy celom firmowo-prywatnym, to wówczas od wydatków na doposażenie tego samochodu podatnik, co do zasady, odlicza 50% podatku naliczonego.

Od tej zasady jest jednak wyjątek. Z art. 86a ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego (do wysokości 50% kwoty podatku naliczonego) nie ma zastosowania do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Przykładowo, jeżeli w firmowym samochodzie osobowym zostanie zamontowane urządzenie, które może być wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, a charakter urządzenia w sposób obiektywny wyklucza jego użycie do celów osobistych (np. taksometr i lampa dachowa "TAXI" w taksówce), to wówczas podatnik może odliczyć od zakupu tego towaru pełną kwotę podatku naliczonego.

Niestety, tego rozwiązania nie można zastosować w tej sytuacji. W przypadku zakupu urządzenia nawigacyjnego nie można wykluczyć użytku w celach innych niż działalność gospodarcza przedsiębiorcy. Wobec tego od zakupu urządzenia nawigacyjnego GPS, które może być wykorzystywane przez podatnika nie tylko do celów firmowych, można odliczyć tylko 50% kwoty podatku naliczonego.

Zakup GPS w księgach rachunkowych

Przepisy ustawy o rachunkowości, w odróżnieniu od ustaw o podatku dochodowym, nie wyznaczają wartości jako jednego z kryteriów uznania rzeczowego aktywa trwałego za środek trwały. Dla celów bilansowych każdy składnik majątku trwałego (bez względu na wartość), który spełnia warunki określone w art. 3 ust. 1 pkt 15 uor, powinien być uznany za środek trwały.

Cena nabycia urządzenia GPS z reguły nie jest wysoka, co z kolei wpływa na sposób dokonania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od jego wartości początkowej. Z art. 32 ust. 1 i 6 uor wynika, że w zależności od przyjętych zasad (polityki) rachunkowości jednostka może:

● zaliczyć to urządzenie do środków trwałych (wpisać je w ewidencji środków trwałych) i dokonywać odpisów amortyzacyjnych drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji, uwzględniający okres ekonomicznej użyteczności tego składnika majątku; przy czym rozpoczęcie amortyzacji może nastąpić najwcześniej w miesiącu przyjęcia środka trwałego do używania (art. 32 ust. 1 uor),

● zaliczyć to urządzenie do środków trwałych (wpisać je w ewidencji środków trwałych) i w sposób uproszczony, przewidziany dla środków trwałych o niskiej jednostkowej wartości początkowej, dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego lub umorzeniowego (art. 32 ust. 6 uor),

● nie zaliczać urządzenia do środków trwałych, a wydatki na jego zakup zaksięgować bezpośrednio w ciężar kosztów działalności operacyjnej jednostki (jako zużycie materiałów) w miesiącu oddania do używania (art. 4 ust. 4 uor).

W zasadach (polityce) rachunkowości jednostka może przyjąć pewne uproszczenia dla niskocennych środków trwałych, które mogą być stosowane jedynie wówczas, gdy nie wywierają istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego (art. 4 ust. 4 uor). W ramach tych uproszczeń jednostka może więc przykładowo określić, że za środki trwałe uznaje rzeczowe aktywa trwałe o wartości przekraczającej 3500 zł (tak samo jak do celów podatkowych). Może też wyznaczyć inny limit środka trwałego, np. w wysokości 1500 zł.

Przykładowo - jednostka w zasadach (polityce) rachunkowości może przyjąć, że środki trwałe, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 15 uor, o wartości początkowej:

● do 1500 zł (włącznie) - są odpisywane w ciężar kosztów działalności operacyjnej jednostki, jako koszty zużycia materiałów, w miesiącu oddania do używania,

● powyżej 1500 zł do 3500 zł (włącznie) - są wprowadzane do ewidencji środków trwałych i amortyzowane jednorazowo w miesiącu oddania do używania,

● powyżej 3500 zł - są wprowadzane do ewidencji środków trwałych i amortyzowane dla celów bilansowych na zasadach ogólnych.

Przykład

Jednostka zakupiła urządzenie nawigacyjne GPS do firmowego samochodu osobowego. Zakup potwierdza otrzymana faktura na kwotę 1230 zł (wartość netto + VAT = 1000 zł + 230 zł).

1. Z zasad (polityki) rachunkowości wynika, że środki trwałe o wartości początkowej nieprzekraczającej 1500 zł są zaliczane bezpośrednio w ciężar kosztów operacyjnych (jako zużycie materiałów).

2. Zakup GPS służy zarówno celom związanym z działalnością gospodarczą, jak i celom prywatnym.

Ewidencja zdarzeń związanych z zakupem GPS może przebiegać następująco:

1. Faktura - zakup urządzenia nawigacyjnego GPS

a) wartość netto wraz z kwotą podatku naliczonego, która nie podlega odliczeniu (1000 zł + 115 zł)

Wn konto 300 "Rozliczenie zakupu" 1115,00 zł

(dodatkowe wyjaśnienie: kwoty podatku naliczonego, która nie podlega odliczeniu, nie należy księgować na koncie 403 "Podatki i opłaty"; jest ona elementem ceny nabycia urządzenia (art. 28 ust. 2 uor)

b) podatek naliczony (230 zł x 50%)

Wn konto 221 "Podatek naliczony i jego rozliczenie" 115,00 zł

c) wartość brutto

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki" 1230,00 zł

2. PK - zaliczenie wartości urządzenia GPS w cenie zakupu w ciężar kosztów rodzajowych

Wn konto 401 "Zużycie materiałów" 1115,00 zł

Ma konto 300 "Rozliczenie zakupu" 1115,00 zł

Przykład

Jednostka, o której mowa w poprzednim przykładzie, zakupiła urządzenie nawigacyjne GPS do firmowego samochodu osobowego.

1. Z zasad (polityki) rachunkowości wynika, że środki trwałe o wartości początkowej od 1000 do 3500 zł są wprowadzane do ewidencji środków trwałych i amortyzowane jednorazowo w miesiącu oddania do używania.

2. Pozostałe założenia bez zmian.

Ewidencja zdarzeń związanych z zakupem GPS może przebiegać następująco:

1. Faktura - zakup urządzenia nawigacyjnego GPS

a) wartość netto wraz z kwotą podatku naliczonego, która nie podlega odliczeniu

Wn konto 300 "Rozliczenie zakupu" 1115,00 zł

b) podatek naliczony (230 zł x 50%)

Wn konto 221 "Podatek naliczony i jego rozliczenie" 115,00 zł

c) wartość brutto

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki" 1230,00 zł

2. OT - przyjęcie środka trwałego do używania

Wn konto 010 "Środki trwałe" 1115,00 zł

Ma konto 300 "Rozliczenie zakupu" 1115,00 zł

3. PK - jednorazowy odpis amortyzacyjny w miesiącu oddania urządzenia GPS do używania

Wn konto 408 "Amortyzacja" 1115,00 zł

Ma konto 070 "Umorzenie środków trwałych" 1115,00 zł

Przykład

Jednostka, o której mowa w poprzednim przykładzie, zakupiła urządzenie nawigacyjne GPS do firmowego samochodu osobowego.

1. Z zasad (polityki) rachunkowości wynika, że wszystkie środki trwałe - bez względu na wartość - są wprowadzane do ewidencji środków trwałych i amortyzowane na zasadach ogólnych. Jednostka ustaliła, że okres ekonomicznej użyteczności urządzenia nawigacyjnego GPS wynosi 4 lata, wobec czego roczna stawka amortyzacyjna określona dla celów bilansowych wyniosła 25%.

2. Pozostałe założenia bez zmian.

Ewidencja zdarzeń związanych z zakupem GPS może przebiegać następująco:

1. Faktura - zakup urządzenia nawigacyjnego GPS

a) wartość netto wraz z kwotą podatku naliczonego, która nie podlega odliczeniu

Wn konto 300 "Rozliczenie zakupu" 1115,00 zł

b) podatek naliczony (230 zł x 50%)

Wn konto 221 "Podatek naliczony i jego rozliczenie" 115,00 zł

c) wartość brutto

Ma konto 240 "Pozostałe rozrachunki" 1230,00 zł

2. OT - przyjęcie środka trwałego do używania

Wn konto 010 "Środki trwałe" 1115,00 zł

Ma konto 300 "Rozliczenie zakupu" 1115,00 zł

3. PK - miesięczny odpis amortyzacyjny (1115 zł x 25%) : 12 miesięcy

Wn konto 400 "Amortyzacja" 23,23 zł

Ma konto 070 "Umorzenie środków trwałych" 23,23 zł

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 22 ust. 1, art. 22d ust. 1, art. 22f ust. 3, art. 22g ust. 17, art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 361; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 915

● art. 15 ust. 1, art. 16d ust. 1, art. 16f ust. 3, art. 16g ust. 13, art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 851; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1146

● art. 3 ust. 1 pkt 15, art. 4 ust. 4, art. 28 ust. 2, art. 32 ust. 1 i 6 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 330; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1100

● art. 86a ust. 1, ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1171

Aneta Szwęch

praktyk, autorka licznych publikacji z zakresu podatków i rachunkowości