Monitor Księgowego 4/2022, data dodania: 21.03.2022

Rozwiązania podatkowe dla podmiotów pomagających uchodźcom z Ukrainy

Rozpoczęta przez Rosję wojna z Ukrainą spowodowała exodus uchodźców z Ukrainy, zwłaszcza do Polski. Spotkało się to z wyjątkową reakcją ze strony osób i firm z Polski, które na różne sposoby pomagają uchodźcom z Ukrainy. W niniejszym raporcie omówione zostaną rozwiązania podatkowe dla podmiotów pomagających uchodźcom z Ukrainy.

I. Szczególne rozwiązania podatkowe związane z pomocą dla uchodźców z Ukrainy

Rozwiązania podatkowe dla podmiotów pomagających uchodźcom z Ukrainy podzielić można na dwie grupy. Pierwszą z nich stanowią szczególne rozwiązania wprowadzone w tym zakresie.

1. Zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kosztów darowizn i nieodpłatnych świadczeń na przeciwdziałanie skutkom działań wojennych w Ukrainie

Z art. 23 ust. 1 pkt 11 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 14 updop wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem produktów spożywczych wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT przekazywanych organizacjom pożytku publicznego. Powoduje to, że podatnicy nie mogą co do zasady zaliczać do kosztów uzyskania przychodów kosztów darowizn przekazywanych w ramach pomocy humanitarnej.

Od 12 marca 2022 r. istnieje wyjątek od tej zasady. Na podstawie dodanych tego dnia art. 52zf updof oraz art. 38w updop możliwe jest zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów:

  1. kosztów wytworzenia lub cen nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn przekazanych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy, o ile koszty wytworzenia lub cena nabycia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne (zob. art. 52zf ust. 1 updof oraz art. 38w ust. 1 updop), oraz
  2. kosztów poniesionych z tytułu nieodpłatnego świadczenia, którego celem jest przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy, realizowanego w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r., o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne (zob. art. 52zf ust. 2 updof oraz art. 38w ust. 2 updop).

Z omawianej możliwości nie można jednak korzystać w związku z przekazywaniem darowizn oraz realizowaniem nieodpłatnych świadczeń na rzecz wszystkich podmiotów. Do kosztów uzyskania przychodów zaliczane mogą być wyłącznie koszty wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn oraz koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia przekazane/zrealizowane na rzecz:

  1. organizacji, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (j.t. Dz.U. z 2020 r. poz. 1057; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1535), lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy,
  2. jednostek samorządu terytorialnego,
  3. Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych,
  4. podmiotów wykonujących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego.

Przykład

W marcu 2022 r. spółka z o.o. nabyła i darowała fundacji będącej organizacją pożytku publicznego odzież dla uchodźców z Ukrainy. Koszty nabycia tej odzieży spółka może zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów (na podstawie art. 38w ust. 1 updop).

Z kolei osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą udostępniła jednostce samorządu terytorialnego część prowadzonego hotelu na cele zakwaterowania uchodźców. Na podstawie 52zf ust. 1 updof koszty jakie w związku z tym poniesie osoba fizyczna mogą być przez nią zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Zwrócić należy uwagę, że na podstawie omawianych przepisów podatnicy przekazujący pomoc bezpośrednio obywatelom Ukrainy nie mogą rozpoznawać kosztów uzyskania przychodów. Tylko koszty pomocy przekazywanej za pośrednictwem wymienionych podmiotów mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 52zf updof oraz art. 38w updop.

Przykład

Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą chciałaby przekazać dary dla dwóch rodzin uchodźczych z Ukrainy. Jeżeli koszty nabycia lub wytworzenia tych darów osoba fizyczna chciałaby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, darów tych nie może przekazać bezpośrednio tym rodzinom. Konieczne jest wykorzystanie w tym zakresie "pośrednika", np. przekazanie darów fundacji, która następnie przekaże je tym rodzinom.

Ponadto na podstawie omawianych przepisów nie można zaliczać do kosztów uzyskania przychodów przekazywanych w darowiźnie pieniędzy. Jest tak niezależnie od tego jakiemu podmiotowi pieniądze zostaną przekazane.

Przykład

Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą przekazała darowiznę pieniężną dla organizacji pożytku publicznego na cele pomocy dla uchodźców z Ukrainy. Przekazanej darowizny osoba ta nie może zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów (w grę natomiast wchodzi odliczenie kwoty darowizny od podstawy obliczenia podatku - o czym piszemy w dalszej części publikacji).

Wskazać przy tym należy, że w związku z otrzymywaniem darowizn oraz nieodpłatnych świadczeń, których dotyczą omawiane przepisy, wskazane przepisami art. 52zf ust. 1 pkt 1-4 updof oraz art. 38w ust. 1 pkt 1-4 updop podmioty, o których mowa, nie uzyskują przychodów. Wynika to wprost z przepisów art. 52zg updof oraz art. 38x updop.

Przykład

Organizacja pożytku publicznego otrzymuje różnego rodzaju rzeczy na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy. Z tego tytułu w organizacji nie powstają przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 38w updop, poniesionych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r., nie uwzględnia się dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 updop (chodzi o minimalny podatek dochodowy). Stanowi o tym art. 38y updop.

2. Zaniechanie poboru ryczałtu od dochodów spółek w związku z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy

Przepisami art. 28c-28t updop określone są zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, potocznie nazywanym "estońskim CIT" lub "podatkiem estońskim". Jest to forma opodatkowania wiążąca dochód do opodatkowania z kategoriami prawa bilansowego. Jej stosowanie zmienia podstawowe zasady opodatkowania, obowiązujące w updop (między innymi w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, podstawy opodatkowania i stawek podatku).

Opodatkowaniu w formie ryczałtu od dochodów spółek podlegają dochody wskazane przepisami art. 28m ust. 1 updop, w tym dochód z tytułu ukrytych zysków (zob. art. 28m ust. 1 pkt 2 updop). Przy czym przez ukryte zyski rozumie się między innymi darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju (zob. art. 28m ust. 3 pkt 7 lit. d updop). Powoduje to, że przekazywanie darowizn przez podatników korzystających z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek skutkuje powstawaniem u nich dochodu opodatkowanego tym ryczałtem.

Aby wyłączyć ten skutek w przypadku przekazywania darowizn na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy, Minister Finansów wydał 18 marca 2022 r.rozporządzenie w sprawie zaniechania poboru ryczałtu od dochodów spółek w związku z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy (Dz.U. z 2022 r. poz. 641).

Zgodnie z rozporządzeniem zaniechanie to obejmuje ryczałt od osiągniętego dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 updop, w wysokości odpowiadającej:

  1. poniesionym kosztom wytworzenia lub cenie nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn przekazanych na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy:
    1. organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy,
    2. jednostkom samorządu terytorialnego,
    3. Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych,
    4. podmiotom wykonującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego;
  2. kosztom poniesionym z tytułu wykonania nieodpłatnego świadczenia, którego celem jest przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy, realizowanego na rzecz podmiotów wymienionych w pkt 1.

Zaniechanie ma zastosowanie do dochodów osiągniętych od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r.

3. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym świadczenia pieniężnego z tytułu zapewnienia zakwaterowania i wyżywienia obywatelom Ukrainy

Na podstawie art. 13 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa każdemu podmiotowi (w szczególności osobie fizycznej prowadzącej gospodarstwo domowe), który zapewni zakwaterowanie i wyżywienie obywatelom Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1 tej ustawy (tj. obywatelom Ukrainy, którzy przybyli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bezpośrednio z terytorium Ukrainy w związku z działaniami wojennymi prowadzonymi na terytorium tego państwa, oraz obywatelom Ukrainy posiadającym Kartę Polaka, którzy wraz z najbliższą rodziną z powodu tych działań wojennych przybyli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) może być przyznane na jego wniosek, świadczenie pieniężne z tego tytułu. Świadczenie to jest co do zasady przyznawane na okres nie dłuższy niż 60 dni (jednakże okres wypłaty świadczenia może być przedłużony w szczególnie uzasadnionych przypadkach). Świadczenie to wynosi 40 zł dziennie na osobę.

Podmioty zapewniające zakwaterowanie i wyżywienie obywatelom Ukrainy otrzymujący takie świadczenie pieniężne uzyskują przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym (PIT). Przychody te zostały jednak zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 52zi updof oraz art. 38z updop.

Przykład

Osoba fizyczna przyjęła do swojego domu ukraińską rodzinę uchodźczą i otrzymuje w związku z tym świadczenie pieniężne, o którym mowa w art. 13 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa. Od przychodów tych osoba ta nie musi płacić podatku dochodowego, gdyż przychody te są zwolnione od tego podatku.

4. Stawka 0% dla nieodpłatnych czynności dokonywanych na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy

Na podstawie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegać mogą nieodpłatne dostawy towarów oraz nieodpłatnie świadczone usługi. Są one co do zasady opodatkowane podatkiem VAT według standardowych stawek VAT dla towarów i usług, które są ich przedmiotem. Niekiedy jednak podlegające opodatkowaniu czynności nieodpłatne są opodatkowane według obniżonej do 0% stawki VAT.

Od 5 marca 2022 r. (przynajmniej do 30 czerwca 2022 r., jednak termin ten może zostać przedłużony) dotyczy to również niektórych nieodpłatnych dostaw towarów i nieodpłatnie świadczonych usług dokonywanych na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy. Możliwość taką przewiduje dodany tego dnia § 10bd rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek podatku VAT. Zgodnie z tym przepisem stawka 0% ma zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są cztery warunki, tj.:

  1. ma miejsce podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT czynność nieodpłatna (tj. podlegająca opodatkowaniu nieodpłatna dostawa towarów lub nieodpłatnie świadczona usługa),
  2. czynność ta jest dokonywana na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy,
  3. czynność ta jest dokonywana na rzecz:
    1. Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych, lub
    2. podmiotów leczniczych (w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej), lub
    3. jednostek samorządu terytorialnego,
  4. została zawarta pisemna umowa między podatnikiem dokonującym czynności nieodpłatnej oraz podmiotem wskazanym w pkt 3, z której wynika, że dostarczane towary lub świadczone usługi będą wykorzystane na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy (zob. § 10bd ust. 3 rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek podatku VAT).

Przykład

Producent makaronów darował wytworzone w celu sprzedaży makarony gminie w celu zużycia na potrzeby uchodźców z Ukrainy. Taka darowizna podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 0%, pod warunkiem zawarcia z gminą pisemnej umowy, z której wynika, że darowane makarony będą wykorzystane na wskazany cel.

Chociaż omawiane przepisy weszły w życie 5 marca 2022 r., obniżona na ich podstawie stawka VAT (0%) może być stosowana do czynności dokonanych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 4 marca 2022 r. W takim przypadku ostatni z wymienionych warunków uznaje się za spełniony również, gdy podatnik i podmiot, o którym mowa w pkt 3 potwierdzą na piśmie dokonanie dostawy towarów lub wykonanie usługi na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy (zob. § § 10bd ust. 4 i 5 rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek podatku VAT).

Należy zauważyć, że komentowane przepisy nie wymieniają organizacji pożytku publicznego, jako podmiotów uprawnionych do otrzymywania darowizn opodatkowanych stawką 0%. W przypadku tych organizacji może mieć zastosowanie zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT, a które odnosi się do darowizn produktów spożywczych. Warunki zastosowania tego zwolnienia zostały opisane w dalszej części publikacji.

5. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym pomocy humanitarnej

Dodany z dniem 12 marca 2022 r. art. 52zh updof przewiduje zwolnienie od podatku dochodowego obejmujące pomoc humanitarną otrzymaną w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. Zwolnienie to przysługuje, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

  1. pomoc humanitarna jest otrzymywana przez podatnika będącego obywatelem Ukrainy (pomoc humanitarna otrzymywana przez podatników niebędących obywatelami Ukrainy nie korzysta z omawianego zwolnienia nawet, jeżeli są oni uchodźcami z Ukrainy),
  2. otrzymujący pomoc humanitarną podatnik przybył z terytorium Ukrainy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na skutek toczących się na tym terytorium działań wojennych (przy czym w mojej ocenie nie musi to być przybycie z terytorium Ukrainy bezpośrednio na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; omawiany warunek jest według mnie spełniony również, jeżeli przybycie z terytorium Ukrainy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nastąpiło przez inne państwa).

Przykład

Rodzina uchodźcza z Ukrainy (składająca się z obywateli Ukrainy) mieszka w mieszkaniu udostępnionym jej nieodpłatnie przez polską rodzinę. Przychody osiągane z tego tytułu przez członków rodziny uchodźczej są do 31 grudnia 2022 r. zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że omawiane zwolnienie obejmuje wyłącznie przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie obejmuje ono przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, które nie stanowią przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (zob. art. 2 ust. 1 pkt 3 updof).

Do ustawy o podatku od spadków i darowizn nie zostało wprowadzone szczególne zwolnienie obejmujące darowizny otrzymywane przez uchodźców z Ukrainy. W konsekwencji uchodźcy z Ukrainy obowiązani są na zasadach ogólnych opłacać podatek od spadków i darowizn z tytułu otrzymywanych darowizn (po przekroczeniu kwoty wolnej od podatku od spadków i darowizn wynoszącej 4092 zł; przypomnieć przy tym należy, że kwota ta dotyczy świadczeń otrzymanych od pojedynczej osoby w ciągu pięciu lat).

Przykład

Uchodźca z Ukrainy (będący ukraińskim obywatelem) otrzyma w darowiźnie samochód o wartości 10 000 zł. Z tytułu otrzymanie tego samochodu osoba ta obowiązana jest złożyć zeznanie SD-3, na którego podstawie naczelnik urzędu skarbowego ustali jej zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn.

II. Istniejące rozwiązania podatkowe, z których można skorzystać w związku z pomocą dla uchodźców z Ukrainy

Podmioty pomagające uchodźcom z Ukrainy mogą również korzystać z dotychczas istniejących rozwiązań podatkowych.

1. Odliczanie darowizn pieniężnych i rzeczowych od dochodu

Na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. a updof odliczeniu od dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej podlegają darowizny przekazane na cele określone w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego, organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele. Odliczenie dokonywane na tej podstawie nie może przekroczyć kwoty stanowiącej 6% dochodu (przy czym limit ten jest
wspólny z innymi darowiznami dokonanymi na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 updof).

Darowizny takie mogą być również odliczane od przychodu podlegającego opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (zob. art. 11 ust. 1 ustawy o ryczałcie). W tym wypadku kwota odliczenia nie może przekroczyć kwoty stanowiącej 6% przychodu.

Przedmiotowe darowizny mogą być także odliczane od dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 updop. W tym przypadku odliczenia mogą być dokonywane łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1 updop.

Przykład

Osoba fizyczna uzyskująca dochody z pracy przekazała darowiznę pieniężną na rzecz Polskiego Czerwonego Krzyża z przeznaczeniem na wsparcie dla ofiar wojny w Ukrainie. Kwotę darowizny podatnik może odliczyć od swojego dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według skali podatkowej (maksymalnie w wysokości stanowiącej 6% uzyskanego dochodu).

Odliczeniu na omawianej podstawie podlegać mogą nie tylko darowizny pieniężne, ale również darowizny rzeczowe. Wówczas - jak stanowią art. 26 ust. 6 updof oraz art. 18 ust. 1d updop - za kwotę darowizny uważa się wartość towaru wraz z podatkiem od towarów i usług, w części przekraczającej kwotę podatku naliczonego, którą podatnik ma prawo odliczyć zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej darowizny. Przy określaniu wartości tych darowizn stosuje się odpowiednio art. 19 updof oraz art. 14 updop. Powoduje to, iż prawidłowe ustalenie kwoty darowizny wymaga uprzedniego określenia skutków podatkowych opisanej sytuacji przekazania darowizny rzeczowej według przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Konieczne jest ustalenie kwoty podatku od towarów i usług należnego z tytułu przekazania darowizny oraz rozważenie, czy z tytułu dokonania darowizny, podatnik ma prawo odliczenia podatku naliczonego, a jeśli tak - w jakiej kwocie.

Mając na względzie powyższe, można zatem stwierdzić, że:

  • w przypadku, gdy zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu dokonania darowizny podatnikowi przysługuje prawo odliczenia określonej kwoty podatku naliczonego - kwota darowizny to wartość towaru obejmująca wartość netto tego towaru i wartość podatku od towarów i usług odpowiadającą różnicy kwoty należnego podatku od towarów i usług i kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu;
  • w przypadku, gdy zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu dokonania darowizny podatnikowi nie przysługuje prawo odliczenia określonej kwoty podatku naliczonego - kwota darowizny to wartość towaru obejmująca wartość netto tego towaru i pełną kwotę należnego podatku od towarów i usług.

Wskazać przy tym należy, że odliczanie darowizn na omawianej podstawie stosuje się, jeżeli wysokość darowizny jest udokumentowana dowodem wpłaty na rachunek płatniczy obdarowanego lub jego rachunek w banku, inny niż rachunek płatniczy, a w przypadku darowizny innej niż pieniężna - dokumentem, z którego wynika wartość tej darowizny, oraz oświadczeniem obdarowanego o jej przyjęciu (zob. art. 26 ust. 7 pkt 1 i 2 updof oraz art. 18 ust. 1c updop). Ponadto:

    1. podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych korzystający z odliczania darowizn są obowiązani wykazać w zeznaniu rocznym kwotę przekazanej darowizny, kwotę dokonanego odliczenia oraz dane pozwalające na identyfikację obdarowanego (zob. art. 26 ust. 6b updof),
    2. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych korzystający z odliczania darowizn są obowiązani wykazać w zeznaniu rocznym kwotę przekazanej darowizny, kwotę dokonanego odliczenia oraz dane pozwalające na identyfikację obdarowanego, w szczególności jego nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej (względnie numer uzyskany w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, w którym obdarowany ma siedzibę, służący dla celów podatkowych identyfikacji) - zob. art. 18 ust. 1g updop.

Na podstawie omawianych przepisów podatnicy podatku dochodowego mogą odliczać od podstawy opodatkowania również darowizny przekazywane na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy. W przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych dotyczy to według mnie również darowizn, których koszty zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 38w updop. Nie ma bowiem w updop przepisu wyłączającego taką możliwość (w szczególności przepisem takim nie jest art. 18 ust. 1k updop, który ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy podatnik zaliczył wartość przekazanej darowizny do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 updop). Zastrzec jednak należy, że kwestia ta nie jest całkowicie oczywista, a w konsekwencji korzystanie z obu tych preferencji obarczone jest zwiększonym ryzykiem podatkowym. Przed dokonaniem odliczenia zalecałbym wystąpienie o wydanie interpretacji indywidualnej w celu potwierdzenia prawa do dokonania takiego odliczenia.

Przykład

Spółka z o.o. kupiła środki opatrunkowe i leki, które darowała organizacji pożytku publicznego na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy. Spółka może zarówno zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów (na podstawie art. 38w ust. 1 pkt 1 updop), jak i odliczyć wartość przekazanej darowizny od dochodu (na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 updop). Brak jest bowiem przepisów literalnie wykluczających taką możliwość.

Inaczej ma się rzecz w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Z art. 26 ust. 13a updof wynika bowiem, że wydatki na cele określone w art. 26 ust. 1 updof (a więc również koszty darowizn) podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Przykład

Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą kupiła środki opatrunkowe i leki, które darowała organizacji pożytku publicznego na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy. Osoba ta albo może zaliczyć poniesione wydatki do podatkowych kosztów uzyskania przychodów (na podstawie art. 52zf ust. 1 pkt 1 updof), albo odliczyć wartość przekazanej darowizny od podstawy opodatkowania (na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 updof). Skorzystanie przez osobę fizyczną z obu tych preferencji jest niedopuszczalne.

2. Darowizny na cele krwiodawstwa

W przypadku osób fizycznych pomoc Ukrainie przybrać może formę oddawania krwi. Wskazać w związku z tym należy, że na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. c updof można odliczać od dochodu darowizny przekazane na rzecz krwiodawstwa realizowanego przez honorowych dawców krwi zgodnie z art. 6 ustawy z 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi, w wysokości iloczynu kwoty rekompensaty określonej przepisami wydanymi na podstawie art. 11 ust. 2 tej ustawy i litrów oddanej krwi lub jej składników. Wysokość wydatków podlegających odliczeniu na tej podstawie ustala się na podstawie zaświadczenia jednostki organizacyjnej realizującej zadania w zakresie pobierania krwi o ilości bezpłatnie oddanej krwi lub jej składników przez krwiodawcę. Odliczenie dokonywane jest w ramach limitu i nie może przekroczyć 6% dochodu (limit ten jest wspólny z innymi darowiznami dokonanymi na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 updof (zob. art. 26 ust. 7 pkt 3 updof).

3. Zwolnienie z VAT obejmujące nieodpłatne dostawy produktów spożywczych

Podatnicy VAT przekazujący w ramach pomocy humanitarnej produkty spożywcze mogą korzystać ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT, tj. zwolnienia obejmującego nieodpłatne dostawy produktów spożywczych, z wyjątkiem napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, jeżeli są one przekazywane na rzecz organizacji pożytku publicznego, z przeznaczeniem na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez tę organizację (odnośnie warunków tego zwolnienia - zob. tabelę poniżej). Zwolnienie to nie powoduje utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego odliczonego przy wytworzeniu tych produktów. Wynika to wprost z art. 86 ust. 8 pkt 3 ustawy o VAT, który pozwala podatnikom na odliczanie podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług, które dotyczą dostaw towarów zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT.

Tabela. Warunki zwolnienia z VAT nieodpłatnej dostawy produktów spożywczych, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT

Lp.

Zwolnieniem z VAT jest objęte nieodpłatne przekazywanie produktów żywnościowych, pod warunkiem, że:

1.

Nie są to napoje zawierające alkohol, tzn.:

Nieodpłatnie przekazywane są produkty żywnościowe inne niż napoje alkoholowe o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napoje alkoholowe będące mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%

2.

Przekazanie następuje na rzecz organizacji pożytku publicznego, tzn. organizacji w rozumieniu przepisów ustawy z 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie

UWAGA! Nie jest możliwe korzystanie ze zwolnienia z VAT w przypadku produktów żywnościowych przekazywanych bezpośrednio, przykładowo, domom dziecka czy domom opieki społecznej. Do zastosowania zwolnienia konieczne jest w takich przypadkach korzystanie z pośrednictwa organizacji pożytku publicznego

3.

Towary są przekazywane z przeznaczeniem na cele działalności charytatywnej, czyli działalności prowadzonej przez organizację pożytku publicznego, której przekazywane są produkty żywnościowe

Konieczne jest zatem, aby obdarowywana organizacja pożytku publicznego prowadziła działalność charytatywną. Tylko w takim przypadku możliwe jest zastosowanie zwolnienia z VAT do przekazywanych produktów spożywczych. Należy przyjąć, że powinna to być działalność statutowa takiej organizacji.

4.

Podatnik dokonujący dostawy produktów żywnościowych posiada dokumentację potwierdzającą dokonanie dostawy, czyli dostawy tych produktów na rzecz organizacji pożytku publicznego, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez tę organizację (zob. art. 43 ust. 12 ustawy o VAT)

5.

Organizacja pożytku publicznego posiada dokumentację potwierdzającą przeznaczenie otrzymanych produktów żywnościowych, czyli na podstawie prowadzonej przez organizację pożytku publicznego dokumentacji powinno być możliwe określenie przeznaczenia otrzymanych przez tę organizację produktów żywnościowych (zob. art. 43 ust. 12a pkt 1 ustawy o VAT)

Jeżeli warunek ten nie zostanie spełniony, do zapłaty VAT z tytułu nieodpłatnej dostawy produktów żywnościowych obowiązana jest organizacja pożytku publicznego (zob. art. 108 ust. 3 ustawy o VAT).

6.

Produkty żywnościowe zostały wykorzystane na cele działalności charytatywnej, czyli wykorzystanie przez organizację pożytku publicznego otrzymanych produktów żywnościowych nastąpiło na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez tę organizację (zob. art. 43 ust. 12a pkt 2 ustawy o VAT).

Jeżeli warunek ten nie zostanie spełniony, do zapłaty VAT z tytułu nieodpłatnej dostawy produktów żywnościowych obowiązana jest organizacja pożytku publicznego (zob. art. 108 ust. 3 ustawy o VAT).

Przykład

Dystrybutor wody darował organizacji pożytku publicznego nabytą w celu odsprzedaży wodę na potrzeby uchodźców z Ukrainy. Do będącej tego konsekwencją nieodpłatnej dostawy towarów podatnik może zastosować zwolnienie od podatku VAT (bez utraty prawa do odliczenia podatku odliczonego przy nabyciu wody), o ile spełnione zostaną wskazane powyżej warunki.

Zauważyć jednak należy, że przynajmniej do 31 lipca 2022 r. korzystanie z tego zwolnienia ma sens tylko w przypadku dostaw towarów spożywczych innych niż towary spożywcze wymienione w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy o VAT. Jest tak ze względu na tymczasowe obniżenie do 0% stawki VAT dla towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56) - zob. art. 146da ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Stawka 0% na tej podstawie ma zastosowanie do wszystkich dostaw towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, w tym do ich nieodpłatnych dostaw.

Podsumowanie

  1. Firmy (podatnicy PIT i CIT) zyskały możliwość zaliczania do kosztów podatkowych darowizn i nieodpłatnych świadczeń na przeciwdziałanie skutkom działań wojennych w Ukrainie.
  2. MF zwolnił podatników CIT opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estońskim CIT) od podatku w przypadku dokonywania przez tych podatników darowizn na przeciwdziałanie skutkom działań wojennych w Ukrainie.
  3. Świadczenie pieniężne otrzymywane na koszty zakwaterowania i wyżywienia obywateli Ukrainy korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego.
  4. Nieodpłatne czynności dokonywane na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy zostały objęte stawką 0% VAT.
  5. Pomoc humanitarna otrzymywana przez obywateli Ukrainy została zwolniona z PIT.
  6. Darowizny pieniężne i rzeczowe mogą być odliczane od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym.
  7. Darowizny na cele krwiodawstwa mogą być odliczane od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym.
  8. Nieodpłatne dostawy produktów spożywczych mogą korzystać ze zwolnienia z VAT.

Podstawa prawna:

  • art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 19, art. 23 ust. 1 pkt 11, art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. a) i lit. c), ust. 6, ust. 6b, ust. 7, ust. 13a, oraz art. 52zf-52zi ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128; ost. zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 583

  • art. 14, art. 16 ust. 1 pkt 14, art. 18 ust. 1 pkt 1, ust. 1c, ust. 1d, ust. 1g, art. 28c-art. 28t, art. 38w-art.38z ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800; ost. zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 583

  • art. 11 ust. 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - j.t. Dz.U. z 2021 r., poz. 1993; ost. zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105

  • art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 2, art. 43 ust. 1 pkt 16, art. 86 ust. 8 pkt 3, art. 108 ust. 3, art. 146da ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz. U. z 2021 r. poz. 685; ost. zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 196

  • § 10bd rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 1696; ost. zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 531

  • art. 13 ustawy z 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa - Dz.U. z 2022 r. poz. 583

  • § 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z 18 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru ryczałtu od dochodów spółek w związku z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy - Dz.U. z 2022 r. poz. 641

Tomasz Krywan

doradca podatkowy, autor licznych publikacji podatkowych, w tym Komentarza VAT 2022 wydanego nakładem INFOR PL S.A.

Notyfikacje

Czy chcesz otrzymywać informacje o najnowszych szkoleniach? Zgódź się na powiadomienia od wideoakademii

Powiadomienia można wyłączyć w preferencjach systemowych
NIE NIE
TAK TAK