Interpretacja indywidualna z dnia 22.05.2017, sygn. 3063-ILPB2.4510.43.2017.3.KS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 3063-ILPB2.4510.43.2017.3.KS

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków takich jak: podatek akcyzowy, opłaty serwisowe, ubezpieczenia, koszty napraw i likwidacji, podatek naliczony, niepodlegający odliczeniu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków takich jak:

• podatek akcyzowy (pytanie nr 1) jest prawidłowe;
• opłaty serwisowe (pytanie nr 2) jest nieprawidłowe;
• ubezpieczenie (pytanie nr 3) jest nieprawidłowe;
• koszty napraw, koszty obciążeń z tytułu uszkodzeń samochodów osobowych ubezpieczonych (pytanie nr 4) jest nieprawidłowe;
• koszty z tytułu kradzieży i likwidacji samochodów osobowych ubezpieczonych (pytanie nr 4) jest prawidłowe;
• podatek naliczony, niepodlegający odliczeniu (pytanie nr 5) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony pismem w dniu 5 maja 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków takich jak: podatek akcyzowy, opłaty serwisowe, ubezpieczenia, koszty napraw i likwidacji, podatek naliczony, niepodlegający odliczeniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej również jako: Spółka).

Spółka planuje wdrożenie modelu polegającego na najmie samochodów osobowych dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej od innego podmiotu z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej na podstawie umowy bądź umów najmu (dalej: Umowa Najmu). W związku z najmem samochodów Spółka będzie ponosić szereg wydatków z tytułu używania samochodów osobowych (m.in. na zakup paliwa, płynów eksploatacyjnych, części zamiennych, opłat parkingowych). Jednocześnie w związku z najmem ww. samochodów Spółka poniesie w szczególności wydatki związane z:

1. koniecznością zapłaty podatku akcyzowego (dalej: Podatek akcyzowy) zgodnie z art. 102 ust. 3 w zw. z art. 101 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.; dalej: ustawa o PA), tj. podatku, który zapłaci Spółka jako podmiot występujący o rejestrację samochodów na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, niebędący ich właścicielem;
2. stałymi, okresowymi opłatami serwisowymi (dalej: Opłaty serwisowe) płaconymi na rzecz wynajmującego niezależnie od faktycznego używania danego samochodu osobowego, dotyczącymi danego okresu, za który są należne. Opłaty serwisowe mogą być obliczane na podstawie szacunkowych danych wynikających z poprzednich, historycznych okresów. Opłaty serwisowe nie będą jednak opierać się na danych z bieżącego okresu, za który będą należne. W przypadku braku wystarczających danych historycznych opłaty serwisowe będą kalkulowane w zryczałtowany sposób. Opłaty serwisowe wynikać będą:
   1. z Umowy Najmu, tj. rozliczane będą jako część składowa usługi najmu, przy czym mogą one stanowić osobną pozycję na fakturze, bądź też
   2. z zawartej w związku z Umową Najmu umową o świadczenie usług serwisowych (dalej: Umowa o świadczenie usług serwisowych), usługi te rozliczane będą odrębnie od usługi najmu;
3. różnego rodzaju ubezpieczeniami ww. samochodów osobowych, w tym ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej (dalej: OC), ubezpieczeniem Autocasco (dalej również: AC), oraz ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (dalej: NNW) (OC, AC, NNW łącznie określane jako: Ubezpieczenie), których wysokość będzie niezależna od faktycznego używania danego samochodu osobowego, jednocześnie konieczność poniesienia wydatków związanych z ubezpieczeniem OC wynika z obowiązującego w Polsce prawa. Poniesienie wydatków na AC/NNW będzie zależne od analizy ryzyka strat Spółki, w tym ewentualnego wzrostu czynszu najmu w wyniku ewentualnych strat na kradzieżach i naprawach powypadkowych;
4. ewentualnymi kosztami wynikającymi z napraw, kosztów obciążeń z tytułu uszkodzeń samochodu mających wpływ na wartości jego odsprzedaży przez Wynajmującego, z kradzieży i likwidacji samochodów osobowych ubezpieczonych (przy czym straty powstałe w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz koszty ich remontów powypadkowych jedynie przy założeniu, że samochody były objęte AC) (dalej: Koszty napraw i likwidacji);
5. podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) wynikającym z faktur dokumentujących wydatki związane z najmowanymi pojazdami (w szczególności związanych z czynszem najmu, przemieszczeniem samochodów osobowych na terytorium Polski, np. z tytułu transportu, przygotowania i rejestracji samochodu oraz z tytułu nabycia paliwa, opłat za przejazdy autostradą, usługi parkowania, naprawy usterek, uszkodzeń samochodów, przeglądów okresowych, przeglądów gwarancyjnych/pogwarancyjnych, sezonowych wymian opon, mycia samochodów itd.) w części, która zgodnie z art. 86a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) nie podlega odliczeniu.

Pismem stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu Spółka wskazała, że:

1. Podstawą prawną wdrażanego przez Spółkę modelu polegające na najmie samochodów osobowych będzie umowa bądź umowy najmu.
2. W złożonym wniosku Spółka wskazała, że zobowiązanie do ponoszenia określonych wydatków będzie wynikało z:
   • w przypadku opłat serwisowych, z umowy najmu bądź z umowy o świadczenie usług serwisowych zawartej w związku z umową najmu;
   • w przypadku ubezpieczeń, nie będzie to wynikało z umowy zawartej z podmiotem wynajmującym samochody, lecz na podstawie umowy z zakładem ubezpieczeń. Samo zawarcie ubezpieczenia będzie uzależnione od analizy ryzyka przeprowadzonego przez Spółkę; w przypadku ubezpieczeń obowiązkowych OC zobowiązanie to będzie wynikało z przepisów prawa;
   • w przypadku ewentualnych kosztów wynikających z napraw, kosztów obciążeń z tyt. uszkodzeń samochodów mających wpływ na wartość odsprzedaży wynikało będzie z umowy najmu;
   • w przypadku ewentualnych kosztów wynikających z kradzieży i likwidacji samochodów osobowych ubezpieczonych wynikało będzie z umowy najmu.
3. Spółka dochowa należytej staranności w zakresie zabezpieczeń przed utratą użytkowanych samochodów.
4. Spółka dochowa należytej staranności w zakresie zabezpieczeń przeciw-kradzieżowych użytkowanych samochodów zarówno poprzez instalowanie zabezpieczeń przeciw-kradzieżowych, jak również poprzez wprowadzenie odpowiednich wytycznych dla pracowników korzystających z samochodów służbowych odnośnie stosowania takich zabezpieczeń i parkowania pojazdów w bezpiecznych miejscach.
5. W przypadku, jeżeli samochody zostaną przez Spółkę ubezpieczone w zakresie autocasco, wydatki te będą objęte ubezpieczeniem. Przy braku takiego ubezpieczenia, automatycznie będzie to oznaczało, że nie.
6. Zakres ubezpieczenia autocasco będzie obejmował zdarzenia, w wyniku których spółka poniesie wydatki wymienione w pytaniu 4.
7. Ubezpieczenie autocasco obejmuje każdy samochód odrębnie.
8. Przez pojęcie straty powstałe w wyniku utraty lub likwidacji samochodów Spółka rozumie koszty poniesione w związku z likwidacją uszkodzonego i skradzionego samochodu, a także należne wynajmującemu wyrównanie wartości uszkodzonego i skradzionego samochodu do wartości rynkowej.
9. W przypadku, gdy szkoda wystąpi z winy innego uczestnika ruchu, koszty napraw będą pokrywane w całości z polisy sprawcy, natomiast w przypadku szkód, które będą spowodowane przez osoby korzystające z samochodów wykorzystywanych przez Spółkę (pracowników) koszty te będą pokryte wypłatą ubezpieczenia w przypadku objęcia takich pojazdów ubezpieczeniem autocasco (z zastrzeżeniem kwot udziału własnego).
10. Zdaniem Wnioskodawcy, tak jak to zostało wskazane w zapytaniu, wydatki objęte pytaniami 1-5 ponoszone będą w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ze względu na wykorzystywanie samochodów dla potrzeb działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z zapłatą Podatku Akcyzowego w pełnej wysokości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z zapłatą Podatku Akcyzowego w pełnej wysokości.
2. Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z Opłatami Serwisowymi w pełnej wysokości.
3. Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z Ubezpieczeniem w pełnej wysokości, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącznie w zakresie ubezpieczenia AC.
4. Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z Kosztami napraw i likwidacji w pełnej wysokości.
5. Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu kwoty zapłaconego podatku VAT niepodlegającego odliczeniu z uwagi na ograniczenia, o których mowa w art. 86a ustawy o VAT, w pełnej wysokości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Z kolei zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

1. w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu,
2. w jazdach lokalnych w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu.

Z powyższych przepisów wynika, że wydatki z tytułu kosztów używania samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika podlegają ograniczeniu w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Dla ustalenia zakresu stosowania przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, konieczne jest dokonanie analizy, jakie znaczenie należy przypisać wyrażeniu kosztów używania na gruncie języka powszechnego. I tak, zgodnie ze Słownikiem Języka Powszechnego PWN (http ://sip. pwn.pl/szukai/u%C5% BCywanie. html), używać to m.in.: ((zastosować coś jako środek, narzędzie)), ((zrobić z czegoś użytek)). Przytoczona definicja wskazuje na aspekt czynny, skutek w postaci posługiwania się czymś lub robienia z czegoś użytku, wynikający z posiadania czegoś lub brania czegoś w posiadanie, nie odnosi się natomiast do przyczyn, podstaw uzyskania możliwości posługiwania się czymś, wykorzystywania czegoś. Odnosząc powyższe do treści art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, należy przyjąć, że dotyczy on wyłącznie wydatków z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących majątku podatnika, a więc kosztów posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Przepis ten nie dotyczy natomiast kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Reasumując, do wydatków z tytułu kosztów używania samochodu można zakwalifikować wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne, w odróżnieniu jednak od wydatków ponoszonych na uzyskanie samego tytułu prawnego, umożliwiającego używanie samochodu.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 8 listopada 2013 r. znak DD2/033/55/MWJ/13/RD-111005 (dalej: Interpretacja Ogólna). Interpretacja ta, choć dotyczy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, wyjaśnia również stanowisko Ministra Finansów dotyczące interpretacji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy oraz zakresu jego stosowania. Zgodnie z Interpretacją Ogólną wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu. Należy zatem uznać, że zgodnie z Interpretacją Ogólną wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej są niezbędne dla uzyskania samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, co oznacza, że nie zaliczają się do kosztów eksploatacji samochodu wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy.

Stanowisko wyrażone w Interpretacji Ogólnej znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, m.in.:

• w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 czerwca 2015 r. znak IBPBI/2/4510-368/15/APO, w której organ stwierdził, że: wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu. Za przyjęciem takiej interpretacji przemawia także treść art. 16 ust. 5 updop (...). Z przepisu tego wynika, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, odnoszą się wyłącznie do wydatków dotyczących eksploatacji samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie stawki za jeden kilometr przebiegu. Skoro suma wydatków limitowanych nie może przekroczyć kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach, to tego rodzaju statystyczna kalkulacja nie może być w jakikolwiek sposób utożsamiana z opłatami, które jej nie podlegają;
• w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 stycznia 2015 r. znak ILPB4/423-483/14-4/ŁM, w której organ potwierdził, że: innymi słowy do wydatków z tytułu kosztów używania samochodu można zakwalifikować wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne, w odróżnieniu jednak od wydatków ponoszonych na uzyskanie samego tytułu prawnego, umożliwiającego używanie samochodu. Koszty używania należy wiązać z faktycznym przebiegiem pojazdu, a opłaty czynszowe nie są z nim związane;
• w interpretacji indywidualnej z 9 maja 2014 r. znak DD10/033/63/MZO/14/RD-5852, w której Minister Finansów z urzędu zmienił interpretację indywidualną wydaną w dniu 23 listopada 2012 r. znak ITPB3/423-520/12/MK, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, stwierdzając, że należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki, zgodnie z którym wydatki poniesione na czynsz najmu samochodów osobowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej przez pracowników Spółki w związku z podróżami służbowymi, nie powinny być zaliczane do kosztów używania samochodu w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 30 i 51 updop i tym samym nie są objęte limitem określonym w tych przepisach.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że podatek akcyzowy uiszczony na podstawie art. 102 ust. 3 w zw. z art. 101 ust. 2 pkt 3 ustawy o PA, tj. podatek, który zapłaci Spółka jako podmiot występujący o rejestrację samochodów na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, z tytułu sprzedaży na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, również nie powinien zostać zaliczony do kosztów eksploatacji samochodu, gdyż jest on niezbędny do uzyskania samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie danego samochodu.

Powyższe stanowi szczególny przypadek, kiedy obowiązek podatkowy powstaje w związku z przywozem samochodu osobowego do kraju z innego państwa członkowskiego bez przenoszenia prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel. W takim przypadku, podatnikiem podatku akcyzowego będzie podmiot niemający prawa do rozporządzania samochodem osobowym, który wystąpił o rejestrację tego samochodu na terytorium kraju. Sytuacja taka może dotyczyć przykładowo leasingu samochodów osobowych od leasingodawcy z innego państwa członkowskiego. W takiej sytuacji, jeżeli nie przechodzi prawo do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, leasingobiorca będzie podatnikiem akcyzy, jeżeli przepisy o ruchu drogowym zobowiązują go do rejestracji samochodu na terytorium kraju. Jednak podatek akcyzowy będzie należny dopiero w momencie złożenia wniosku o rejestrację samochodu (S. Parulski, Akcyza. Komentarz, LEX/EI. 2016, komentarz do art. 102).

Co istotne, zgodnie z art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 ze zm.) rejestracji dokonuje się na podstawie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju albo dokumentu potwierdzającego brak obowiązku zapłaty akcyzy na terytorium kraju albo zaświadczenia stwierdzającego zwolnienie od akcyzy, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, jeżeli samochód osobowy lub pojazd rodzaju samochodowy inny, podrodzaj czterokołowiec (kategoria homologacyjna L7e) lub podrodzaj czterokołowiec lekki (kategoria homologacyjna L6e) został sprowadzony z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej i jest rejestrowany po raz pierwszy.

Należy zatem zauważyć, że zapłata Podatku Akcyzowego jest związana z rejestracją samochodu osobowego na terytorium Polski przez podmiot, który nie ma prawa do rozporządzania tym samochodem jak właściciel, a w konsekwencji stanowi wydatek na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, nie zaś wydatek związany z eksploatacją samochodu. Brak zapłaty podatku akcyzowego przez Spółkę uniemożliwiałby rejestrację samochodu osobowego na terytorium Polski, a tym samym Spółka nie uzyskałaby samej możliwości używania tego samochodu.

Co istotne, w Interpretacji Ogólnej Minister Finansów wskazał również, że za przyjęciem takiej interpretacji przemawia także treść art. 23 ust. 7 ustawy PIT i art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie w jakim wskazuje, że ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Z przepisów tych wynika, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, o których mowa w art. 23 ust. 1 art. 46 ustawy PIT i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się wyłącznie do wydatków dotyczących eksploatacji samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie stawki za jeden kilometr przebiegu. Skoro suma wydatków limitowanych nie może przekroczyć kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach, to tego rodzaju statystyczna kalkulacja nie może być w jakikolwiek sposób utożsamiana z opłatami, które jej nie podlegają. Przytoczony argument znajduje również zastosowanie względem Podatku Akcyzowego, który nie ma przecież żadnego związku z wydatkami dotyczącymi eksploatacji samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika - wskazana statystyczna kalkulacja nie może być zatem utożsamiana z Podatkiem Akcyzowym. W konsekwencji zgodnie z przywołaną powyżej Interpretacją Ogólną wydatki związane z Podatkiem Akcyzowym nie powinny zostać zaliczone do kosztów używania, a zatem w stosunku do nich nie znajdą zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy zapłata Podatku Akcyzowego jako niezbędna do uzyskania samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodów wykorzystywanych dla potrzeb działalności gospodarczej poniesiona będzie w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i nie będzie mieściła się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatku związanego z zapłatą Podatku Akcyzowego w pełnej wysokości.

Ad. 2.

Argumenty wyrażone w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, w szczególności dotyczące interpretacji wyrażenia kosztów używania, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy, stanowią również uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Należy podkreślić, że skoro Opłaty serwisowe wynikać będą:

1. z Umowy Najmu, tj. Opłaty serwisowe rozliczane będą jako część składowa usługi najmu, przy czym mogą one stanowić osobną pozycję na fakturze, bądź też
2. z zawartej w związku z Umową Najmu Umową o świadczenie usług serwisowych, która będzie miała charakter subsydiarny w stosunku do zawartej Umowy Najmu, stanowiąc jeden z elementów składających się na cały zakres przedmiotowej Umowy Najmu,

to zdaniem Spółki należy uznać, że w obu przypadkach Opłaty serwisowe stanowić będą element Umowy Najmu. W przypadku a) Opłaty serwisowe wynikać będą bowiem wprost z Umowy Najmu, zatem stanowić będą część składową usługi najmu (pomimo że mogą one stanowić osobną pozycję na fakturze). Z kolei w sytuacji b) Opłaty serwisowe wynikać będą z umowy o charakterze subsydiarnym w stosunku do zawartej Umowy Najmu, co oznacza, że będą jednym z elementów zakresu przedmiotowej Umowy Najmu. Tym samym argumentacja zawarta w odpowiedzi na pytanie nr 1, opierająca się na wnioskach wynikających z Interpretacji Ogólnej odnoszących się w szczególności do umów najmu, a zastosowanych per analogiam do wydatków związanych z Podatkiem Akcyzowym, powinna znaleźć odpowiednie zastosowanie również wobec stałych Opłat Serwisowych.

Nawet w przypadku uznania, że Opłaty serwisowe mają charakter niezależny od czynszu najmu wynikającego z Umowy Najmu, to mając na uwadze postanowienia zawarte w Umowie Najmu bądź Umowie o świadczenie usług serwisowych (zależnie od tego, czy przyjęte zostanie rozwiązanie wskazane w a), czy też rozwiązanie opisane w b), również nie można mówić o kosztach związanych i uzależnionych od faktycznego używania samochodu, gdyż Opłaty Serwisowe będą mieć charakter stały i niezależny od wydatków ponoszonych w związku z używaniem samochodu (takich jak np. wskazane powyżej opłaty za paliwo czy też inne opłaty sensu stricte eksploatacyjne, a tym samym związane z faktycznym użytkowaniem przedmiotu najmu). Co prawda Opłaty serwisowe mogą być obliczane na podstawie szacunkowych danych, jednak nie będą one wynikać z danych dotyczących bieżącego okresu, za który przysługują dane Opłaty serwisowe, a np. z poprzednich, historycznych okresów będą zatem miały charakter stały i niezależny od faktycznie ponoszonych wydatków związanych z używaniem samochodu. W konsekwencji, zgodnie z Interpretacją Ogólną stałe Opłaty Serwisowe nie powinny zostać zaliczone do kosztów używania, a zatem w stosunku do nich nie znajdą zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 lutego 2016 r. znak ILPB3/423-l92/12/16-S/JG, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym opłaty ponoszone w związku z zawartą umową o świadczenie usług serwisowych (assistance, serwis opon) samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy wydatki związane z Opłatami Serwisowymi ponoszone będą w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ze względu na wykorzystywanie samochodów dla potrzeb działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z Opłatami Serwisowymi w pełnej wysokości.

Ad. 3.

a)

Argumenty wyrażone w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2, w szczególności dotyczące interpretacji wyrażenia kosztów używania, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowią również uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 względem wydatków związanych z Ubezpieczeniem w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie OC.

Jednocześnie należy wskazać na dwa główne aspekty. Po pierwsze, wydatki związane z Ubezpieczeniem w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie OC będą mieć charakter subsydiarny w stosunku do opłat związanych z czynszem najmu wynikającym z Umowy Najmu, stanowiąc jeden z elementów składających się na cały zakres przedmiotowego stosunku prawnego. Mając na uwadze argumenty przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy względem pytania numer 1 oraz treść Interpretacji Ogólnej, należy uznać, że wydatki poniesione na Ubezpieczenie w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie OC, związane z Umową Najmu, nie będą podlegały limitom określonym w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po drugie, nawet gdyby uznać, że ponoszone przez Spółkę wydatki z tytułu Ubezpieczenia w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie OC użytkowanych samochodów osobowych będą miały charakter niezależny, to ze względu na fakt, że wydatek ten jest niezbędny, zgodnie z obowiązującym prawem, do używania samochodów wykorzystywanych dla potrzeb działalności gospodarczej. Dodatkowo w omawianym przypadku nie można mówić o kosztach związanych i uzależnionych od faktycznego używania samochodu, gdyż wydatki dotyczące Ubezpieczenia w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie OC będą mieć charakter stały i niezależny od wydatków ponoszonych w związku z używaniem samochodu (takich jak np. wskazane powyżej opłaty za paliwo, czy też inne opłaty sensu stricte eksploatacyjne, a tym samym związane z faktycznym użytkowaniem przedmiotu najmu).

Tym samym argumentacja zawarta w odpowiedzi na pytanie nr 1 znajduje zastosowanie również w tym zakresie. W konsekwencji, zdaniem Spółki, opłata z tytułu Ubezpieczenia w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie OC nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z opłatami z tytułu Ubezpieczenia w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie OC ponoszone będą w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ze względu na wykorzystywanie samochodów dla potrzeb działalności Wnioskodawcy.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Co prawda, w przepisie tym nie wskazano bezpośrednio, o który rodzaj ubezpieczenia chodzi (OC, AC, NNW), niemniej jednak należy przyjąć, że dotyczy on wyłącznie ubezpieczenia AC, gdyż dla ustalenia limitu, o którym mowa w tym przepisie, istotna jest wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia, a tę przyjmuje się tylko dla AC. Dla ubezpieczenia OC i NNW wartość samochodu nie jest istotna. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 stycznia 2014 r. znak ILPB3/423-487/13-2/JG, w której organ podatkowy przyjął, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o PDOP dotyczy: wyłącznie ubezpieczenia AC, bowiem dla ustalenia limitu, o którym mowa w tym przepisie, istotna jest wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia, a tę przyjmuje się tylko dla AC. Dla ubezpieczenia OC i NNW wartość samochodu nie jest istotna;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 maja 2012 r. znak IPPB3/423-110/12-2/JD, w której organ podatkowy uznał, że: Przewidziane w tym przepisie ograniczenie wysokości składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dotyczy wyłącznie składek, których wysokość jest uzależniona od wartości samochodu (AC). Wobec powyższego, jako że ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczy tylko dobrowolnego ubezpieczenia AC, wydatki związane z tym ubezpieczeniem samochodów osobowych stanowiących przedmiot wynajmu Spółki, zaliczane powinny być do kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem powyższego przepisu.

b)

Argumenty wyrażone w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2, w szczególności dotyczące interpretacji wyrażenia kosztów używania, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy, stanowią również uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 względem wydatków związanych z Ubezpieczeniem w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie AC i NNW.

Wydatki związane z Ubezpieczeniem w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie AC i NNW nie będą mieć bowiem żadnego związku z wydatkami dotyczącymi eksploatacji samochodów osobowych związanymi z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. Wysokość wydatków związanych z Ubezpieczeniem w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie AC i NNW będzie niezależna od czynników związanych z przejechanymi kilometrami czy też parametrami silnika. Ubezpieczenie AC i NNW mają przede wszystkim zrekompensować koszty naprawy pojazdu w przypadku jego uszkodzenia częściowego lub całkowitego bądź też kradzieży (AC) oraz wystąpienia negatywnych skutków zdrowotnych związanych z ruchem pojazdu (NNW). Należy zatem uznać, że ww. wydatki stanowić będą koszty odrębne od kosztów używania samochodu. Mając na uwadze powyższe, zgodnie z treścią przywołanej w części stanowiącej uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 Interpretacji Ogólnej, wydatki związane z Ubezpieczeniem w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie AC i NNW nie powinny zostać zaliczone do kosztów używania, a zatem w stosunku do nich nie znajdą zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z Ubezpieczeniem w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie AC i NNW ponoszone będą w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, ze względu na wykorzystywanie samochodów dla potrzeb działalności Wnioskodawcy.

Należy jednak podkreślić, że jeśli wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia przekroczy 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia, wydatki związane z Ubezpieczeniem w części odpowiadającej wydatkom na ubezpieczenie AC będą podlegać ograniczeniom wskazanym w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy. Jeżeli zatem wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia AC będzie przewyższała 20 000 euro, wydatki na ubezpieczenie będą mogły zostać zaliczone do kasztów uzyskania przychodów w proporcji w jakiej pozostaje kwota stanowiąca równowartość 20 000 euro przeliczona na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Z kolei w przypadku, gdy wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia nie przewyższa 20 000 euro, składka będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w całości. Natomiast wydatki na ubezpieczenie NNW jako niepodlegające temu wyłączeniu (co wykazano w punkcie a powyżej), będą mogły być kosztem uzyskania przychodu w pełnej wysokości.

Reasumując, Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z Ubezpieczeniem w pełnej wysokości, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy wyłącznie w części dotyczącej wydatków na ubezpieczenie AC.

Ad. 4)

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym.

Argumenty wyrażone w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz 3, w szczególności dotyczące interpretacji wyrażenia kosztów używania, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy, stanowią również uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Wydatki związane z kosztami napraw i likwidacji nie będą mieć bowiem żadnego związku z wydatkami dotyczącymi eksploatacji samochodów osobowych związanymi z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika koszty naprawy i likwidacji będą od nich niezależne. Jednocześnie koszty napraw i likwidacji powiązane będą z Ubezpieczeniem (tj. ubezpieczeniem Autocasco). Skoro zatem wydatek na Ubezpieczenie nie powinien, zdaniem Wnioskodawcy (jak wykazano w odpowiedzi na pytanie 3), być limitowany na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy, to należy uznać, że koszty napraw i likwidacji będą również kosztami odrębnymi od kosztów używania samochodu. W ocenie Wnioskodawcy, koszty związane z naprawami i likwidacją samochodów nie są związane z eksploatacją, gdyż:

• te pierwsze związane są z przywróceniem samochodów do stanu używalności czy zdatności do używania;
• te drugie związane są z likwidacją uszkodzonego samochodu, a tym samym zaprzestaniem jego używania.

Natomiast za wydatki z tytułu kosztów używania samochodów należy bowiem uznać ściśle związane z używaniem samochodu a zatem m.in. takie wydatki jak: paliwo, wymiana części zamiennych czy opon, wymiana oleju, których poniesienie jest ściśle związane z prawidłowym korzystaniem z samochodu.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z treścią przywołanej w części stanowiącej uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 Interpretacji Ogólnej, wydatki związane z kosztami napraw i likwidacji nie powinny zostać zaliczone do kosztów używania, a zatem w stosunku do nich nie znajdą zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z opłatami z tytułu kosztów napraw i likwidacji ponoszone będą w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, ze względu na wykorzystywanie samochodów dla potrzeb działalności Wnioskodawcy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z kosztami napraw i likwidacji w pełnej wysokości.

Ad. 5)

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugie ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym, że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego o podatek naliczony - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że jeżeli podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy o VAT, to podatek ten może on zaliczyć w koszty uzyskania przychodów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nie będzie mogła odliczyć części zapłaconego podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z najmowanymi samochodami osobowymi w związku z treścią art. 86a ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że wydatki związane z najmowanymi pojazdami wykorzystywanymi dla potrzeb działalności gospodarczej Spółki ponoszone będą w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, to cały wynikający z faktury podatek VAT, który nie został nieodliczony z uwagi na ograniczenia ustawowe wskazane powyżej, będzie mógł zostać zaliczony przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca nie uzależnił prawa do zaliczenia nieodliczonego podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów od kwalifikacji wydatków. Prawo zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów dotyczy zarówno wydatku, który stanowi koszt uzyskania przychodów, jak i wydatku, który kwalifikowany jest w art. 16 ust. 1 ustawy jako niestanowiący kosztu uzyskania przychodów. Decydujące znaczenie ma bowiem cel poniesienia samego wydatku. Koszty związane z używaniem pojazdów samochodowych ponoszone przez podatnika są co do zasady ponoszone w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku VAT w odniesieniu do wydatków związanych z najmowanymi pojazdami, jest kosztem podatkowym.

Wskazanego podejścia nie zmienia treść art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy. W tym zakresie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że argumenty wyrażone w uzasadnieniu do stanowiska w zakresie pytania nr 1, w szczególności dotyczące interpretacji wyrażenia kosztów używania, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy, stanowią również uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodliczony podatek VAT od wydatków dotyczących pojazdów samochodowych, w przypadku których brak jest prawa do pełnego odliczenia, może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodu, jeżeli sam wydatek w kwocie netto został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Dla ujęcia nieodliczonego podatku VAT w kosztach uzyskania przychodu znaczenie ma jedynie związek pomiędzy kosztem a przychodem, a nie samo występowanie wydatku w katalogu kosztów niestanowiącym kosztów uzyskania przychodów, tj. w art. 16 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy brak jest jakiegokolwiek zastrzeżenia wskazującego na konieczność analizowania tego zapisu w powiązaniu z zapisami art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy. Dodatkowo konstrukcja art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy poprzez zapis, że kosztem uzyskania przychodu jest podatek naliczony, w tej części w której zgodnie z przepisami ustawy o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku VAT, wskazuje w jakich sytuacjach, podatek naliczony może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodu.

Mając to na uwadze, należy stwierdzić, że nieodliczony podatek naliczony może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodów w pełnej wysokości, a nie w ramach limitów wyznaczanych przez treść art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez upoważnione przez Ministra Finansów organy podatkowe, przykładowo:

• w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 czerwca 2016 r. znak IPPB6/4510-256/16-3/AZ, uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym nieodliczony podatek naliczony może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodów w pełnej wysokości, a nie w ramach limitów wyznaczanych kilometrówką czy też ryczałtem;
• w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 stycznia 2015 r. znak ILPB4/423-483/14-4/ŁM, w której organ potwierdził, że tym samym nieodliczony podatek VAT w wysokości 50% z tytułu ponoszonych przez Spółkę wydatków z tytułu czynszu najmu samochodów osobowych stanowi koszty uzyskania przychodów;
• w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 marca 2011 r. znak ILPB1/415-1414/10-2/AO, w której organ uznał, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług w związku z zakupem paliwa do samochodu osobowego, który nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy podatek naliczony VAT nie podlega odliczeniu w rozliczeniu VAT, ponieważ podatnikowi takie odliczenie nie przysługuje i koszty z tytułu używania samochodu, z którymi wiąże się ten VAT, były poniesione w celu uzyskania przychodów, podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu. (...) rozliczanie naliczonego podatku VAT, który nie podlega odliczeniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, nie powinno odbywać się w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu. (...) podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu.

Reasumując, Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu w pełnej wysokości kwoty zapłaconego podatku VAT, niepodlegającego odliczeniu z uwagi na ograniczenia, o których mowa w art. 86a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 i 5 jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• opłaty serwisowej (pytanie nr 2) jest nieprawidłowe;
• ubezpieczenie (pytanie nr 3) jest nieprawidłowe;
• kosztów napraw, kosztów obciążeń z tytułu uszkodzeń samochodów osobowych ubezpieczonych (pytanie nr 4) jest nieprawidłowe;
• kosztów z tytułu kradzieży i likwidacji samochodów osobowych ubezpieczonych (pytanie nr 4) jest prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodu pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Z kolei sposób prowadzenia ewidencji w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ustawy.

Zgodnie z ww. przepisem, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Przepisy ograniczają możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia i innych umów związanych z używaniem dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika.

Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Wymaga to od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Powyższych przepisów nie stosuje się do samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16 ust. 3b ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka planuje wdrożenie modelu polegającego na najmie samochodów osobowych dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej od innego podmiotu z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej na podstawie umowy bądź umów najmu. W związku z najmem samochodów Spółka będzie ponosić szereg wydatków z tytułu używania samochodów osobowych (m.in. na zakup paliwa, płynów eksploatacyjnych, części zamiennych, opłat parkingowych). Jednocześnie w związku z najmem ww. samochodów Spółka poniesie w szczególności wydatki związane z koniecznością zapłaty podatku akcyzowego, stałe, okresowe opłaty serwisowe, różnego rodzaju ubezpieczenia samochodów osobowych, w tym ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, ubezpieczenia Autocasco oraz ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, ewentualne koszty wynikające z napraw, kosztów obciążeń z tytułu uszkodzeń samochodu mających wpływ na wartości jego odsprzedaży przez Wynajmującego, z kradzieży i likwidacji samochodów osobowych ubezpieczonych (przy czym straty powstałe w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz koszty ich remontów powypadkowych jedynie przy założeniu, że samochody były objęte AC), podatek od towarów i usług wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z najmowanymi pojazdami w części, która zgodnie z art. 86a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) nie podlega odliczeniu.

Wnioskodawca uzasadniając swoje stanowisko, stwierdza, że w odniesieniu do wszystkich wydatków objętych pytaniami nie znajdzie zastosowania ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z powyższym stanowiskiem Wnioskodawcy nie można się zgodzić w odniesieniu od pytań objętych numerami 2 oraz 3.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia wydatków z tytułu używania samochodów.

Przyjęty w najnowszej linii orzecznictwa sposób interpretacji tego pojęcia, którego istotą jest wyjaśnienie znaczenia terminu używanie, wobec nieistnienia jego legalnej definicji, wskazuje na konieczność odwołania się do dyrektywy interpretacyjnej języka potocznego. Według Uniwersalnego słownika języka polskiego pod redakcją S. Dubisza (Warszawa 2008, tom IV, s. 322-323) używać to posługiwać się, stosować coś, korzystać, brać, przyjmować, robić z czegoś użytek, wykorzystywać. Przytoczona definicja wskazuje zatem na aspekt czynny, skutek w postaci posługiwania się czymś lub robienia z czegoś użytku, wynikający z posiadania czegoś lub brania czegoś w posiadanie, nie odnosi się natomiast do przyczyn, podstaw uzyskania możliwości posługiwania się czymś, wykorzystywania czegoś.

Wydatki związane z używaniem samochodu osobowego to wydatki na posługiwanie się tym samochodem, wykorzystywanie go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne.

Zgodnie z przytoczonym powyżej przepisem art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy wyłącznie wydatków z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących majątku podatnika, a więc kosztów posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Innymi słowy, do wydatków z tytułu kosztów używania samochodu można zakwalifikować wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne umożliwiające używanie samochodu, w tym także ubezpieczenie, paliwo, części zamienne itp. O słuszności powyższego stanowiska świadczy także część przepisu art. 16 ust. 5 ustawy po średniku wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu.

Odnosząc się do zadanego pytania oznaczonego nr 2 w pierwszej kolejności należy wskazać, że eksploatacja każdego samochodu wymaga okresowej obsługi serwisowej. Producenci dokładnie określają, co ile kilometrów należy wykonać przegląd z wymianą oleju oraz które elementy muszą zostać skontrolowane, a które podlegają wymianie. Przestrzeganie tych terminów pozwala zachować samochód w idealnym stanie technicznym, ponieważ regularna kontrola minimalizuje ryzyko niespodziewanej awarii.

Jak już podkreślono, koszty używania należy wiązać z eksploatacją pojazdu, a opłaty serwisowe, jak z powyższego wynika, są związane właśnie z wykorzystaniem pojazdu.

Wymagania, które zostały określone w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi podatnik, aby zaliczyć w koszty uzyskania przychodów tego rodzaju wydatki obowiązany jest prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, która powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane, potwierdzają powyższy wniosek.

Z przepisu art. 16 ust. 5 jednoznacznie wynika, że koszty używania, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do kosztów eksploatacyjnych samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie stawki za jeden kilometr przebiegu.

Zatem opłata serwisowa, związana jest z eksploatacją danego samochodu osobowego. Dlatego też wydatek z tytułu obsługi serwisowej każdego z wynajmowanych samochodów osobowych zawiera się w kosztach używania tych pojazdów i powinien być rozliczony, jako koszt uzyskania przychodów z uwzględnieniem limitu wynikającego z ewidencji przebiegu każdego z tych pojazdów.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z opłatami serwisowymi w pełnej wysokości. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za nieprawidłowe.

Spółka wskazała również, że będzie ponosiła wydatki związane z różnego rodzaju ubezpieczeniami samochodów osobowych. Oprócz ubezpieczenia obowiązkowego OC, Spółka ponosić będzie koszty ubezpieczenia dobrowolnego, tj. AC oraz NNW.

Wydatki z tytułu ubezpieczeń samochodów osobowych każdego z wynajmowanych samochodów osobowych zawierają się w kosztach używania tych pojazdów i powinny być rozliczone, jako koszt uzyskania przychodów z uwzględnieniem limitu wynikającego z ewidencji przebiegu każdego z tych pojazdów.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik w działalności gospodarczej użytkuje samochód osobowy, do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć wartość poniesionych wydatków związanych z używaniem tego pojazdu (w tym również wartość składek ubezpieczeniowych) do wysokości wyliczonej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. do wysokości tzw. kilometrówki.

Do wydatków objętych limitem określonym w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zalicza się wskazane w sprawie wydatki dotyczące wymienionych ubezpieczeń, tj. OC, AC oraz NNW.

Wydatki związane z ubezpieczeniem samochodów związane są z używaniem samochodów, a więc wbrew stanowisku Spółki podlegają ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dodatkowo należy wskazać, że w świetle art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Powyższy przepis nie dotyczy obowiązkowej składki OC ani dobrowolnej składki NNW. Powyższe ograniczenie dotyczy składki AC. Oznacza to, że koszt z tytułu składki AC podlega podwójnemu limitowaniu.

Zatem rozliczając koszt z tytułu składki AC, należy w pierwszej kolejności wyliczyć wysokość wydatków podlegających zaliczeniu do kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a następnie, tak wyliczoną kwotę ująć w zestawieniu wydatków, które będą porównywane z limitem wyznaczonym przez ewidencję przebiegu pojazdu.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z ubezpieczeniem w pełnej wysokości. Wydatki ponoszone na zakup ubezpieczeń samochodów osobowych, tj. OC, AC, NNW podlegają ograniczeniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 uznano za nieprawidłowe.

Skoro zatem ww. wydatki objęte pytaniami nr 2 i 3 stanowią wydatki z tytułu używania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej, to podatnik będzie zobowiązany uwzględniać je w ewidencji przebiegu tego pojazdu i rozliczać w ramach wynikającego z niej limitu.

Odnosząc się do pytania czwartego, należy wskazać co poniżej.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych uzależnia możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jedynie od objęcia samochodu ubezpieczeniem dobrowolnym.

Warunkiem koniecznym zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z likwidacją bądź remontem powypadkowym samochodu jest zawarcie umowy dobrowolnego ubezpieczenia, a także prawidłowe udokumentowane wydatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka będzie ponosiła wydatki związane z ewentualnymi kosztami wynikającymi z napraw, obciążeń z tytułu uszkodzeń samochodu mających wpływ na wartości jego odsprzedaży przez Wynajmującego, z kradzieży i likwidacji samochodów osobowych ubezpieczonych. Uzupełniając opis sprawy Spółka wskazała, że w przypadku, jeżeli samochody zostaną przez Spółkę ubezpieczone w zakresie autocasco, wydatki te będą objęte ubezpieczeniem. Przy braku takiego ubezpieczenia, automatycznie będzie to oznaczało, że nie. Zakres ubezpieczenia autocasco będzie obejmował zdarzenia, w wyniku których Spółka poniesie wydatki wymienione w pytaniu 4. Ubezpieczenie autocasco obejmuje każdy samochód odrębnie.

W przypadku zatem, gdy samochody będą objęte ubezpieczeniem dobrowolnym, należy uznać, że Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatki związane z kosztami utraty lub likwidacji samochodów w pełnej wysokości. Tym samym, w tej części stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 uznano za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wydatków związanych z kosztami napraw wynajmowanych samochodów powypadkowych należy stwierdzić, że są one związane z używaniem takich samochodów (tj. wydatkami na ich eksploatację). Wydatki te mogą być zatem ujmowane w kosztach podatkowych w ramach limitu kilometrówki. Korzystając na podstawie umowy najmu z samochodu osobowego będącego własnością osoby trzeciej, podatnik jest zobowiązany do utrzymania pojazdu w stanie zdatnym do użytku. To oznacza również dokonywanie remontów samochodów uszkodzonych w wyniku wypadku. Poniesione z tego tytułu wydatki do celów podatkowych należy traktować jako koszty używania samochodu. Ponieważ samochód wynajmowany nie stanowi składnika majątku podatnika ujętego w ewidencji środków trwałych, koszty te podatnik powinien rozliczać do wysokości tzw. kilometrówki (tj. kwoty stanowiącej iloczyn liczby przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu pojazdu określonej w odrębnych przepisach), stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku zatem, gdy samochody wynajmowane będą objęte ubezpieczeniem dobrowolnym, Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatki związane z remontem samochodów jedynie do wysokości obowiązującego limitu. Wydatki z tyt. napraw samochodów powypadkowych będą zatem podlegały ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, w tej części stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 uznano za nieprawidłowe.

Natomiast w sytuacji, gdy samochody nie będą objęte ubezpieczeniem dobrowolnym, do wskazanych w pytaniu 4 wydatków zastosowanie będzie miał art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy i straty powstałe w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych nie będą uważane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa). Dokonując interpretacji indywidualnej organ podatkowy przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Dodatkowo zauważyć należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Odnośnie powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej