Sprzedaż na rzecz jednostek budżetowych tej samej JST a prewspółczynnik

PROBLEM: Zakład budżetowy zajmuje się, między innymi, dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków. Przed centralizacją zakład odzyskiwał VAT w 100%, gdyż zakupy służyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej. Teraz sprzedaż wody dla jednostek tej gminy nie jest opodatkowana. Czy zakład powinien stosować prewspółczynnik? Czy jednak sprzedaż wody dla jednostek budżetowych jest poza zakresem VAT -- jako przekazanie na potrzeby własne? Czy zakład nadal powinien odliczać VAT w 100%?

ODPOWIEDŹ: W świetle stanowiska reprezentowanego obecnie przez organy podatkowe zakład powinien obliczać kwoty podatku naliczonego z faktur za wodę w oparciu o obowiązujący go prewspółczynnik.

UZASADNIENIE: W świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r. (sygn. I FPS 4/15) oraz art. 3 ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług… jednostki samorządu terytorialnego wraz z utworzonymi przez siebie samorządowymi jednostkami budżetowymi oraz samorządowymi zakładami budżetowymi najpóźniej z dniem 1 stycznia 2017 r. musiały przejść na scentralizowany model rozliczania VAT.

Centralizacja rozliczeń VAT całkowicie zmieniła sposób rozliczania VAT w jednostkach samorządu terytorialnego oraz utworzonych przez nie jednostkach budżetowych i zakładach budżetowych. Spowodowała, między innymi, że:

1. wszystkie zakupy towarów i usług dokonywane przez samorządowe jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe (w tym zakupy towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności przez te jednostki i zakłady) są zakupami dokonywanymi przez macierzyste dla nich jednostki samorządu terytorialnego,
2. czynności wykonywane między samorządowymi jednostkami organizacyjnymi oraz macierzystymi dla nich jednostkami samorządu terytorialnego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (jako czynności wykonywane wewnątrz tego samego podatnika).

Jednocześnie należy wyjaśnić, że od 1 stycznia 2016 r. obowiązują przepisy określające zasady dokonywania odliczeń częściowych w przypadkach, gdy podatnicy dokonują zakupów towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (zob. art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT). Odliczenia takie dokonywane są z uwzględnieniem szczególnego rodzaju proporcji, nazwanej często prewspółczynnikiem (jak również preproporcją czy prestrukturą).

W przeszłości organy podatkowe wyjaśniały, iż po centralizacji rozliczeń VAT dokonywanie zakupów wykorzystywanych do wykonywania czynności wewnętrznych w ramach danej jednostki samorządu terytorialnego nie skutkuje obowiązkiem odliczania kwot podatku naliczonego od tych zakupów z uwzględnieniem prewspółczynnika (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 maja 2016 r. - sygn. IBPP3/4512-188/16/ASz). Z czasem jednak organy podatkowe zmieniły zdanie i obecnie uważają, że w takich przypadkach odliczanie podatku naliczonego powinno być dokonywane z uwzględnieniem prewspółczynnika, czego przykładem są: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 grudnia 2016 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512.619.2016.1.JP) oraz cytowana poniżej interpretacja tego samego organu:

INTERPRETACJE

Nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przychody generowane na sprzedaży "wewnętrznej" należy rozumieć jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą danej jednostki, uprawniające, co do zasady, do odliczenia VAT w pełnej wysokości. Jak wskazano powyżej, wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy jednostkami organizacyjnymi gminy nie przesądza o kwalifikacji zakupów. Zatem gdy jednostka organizacyjna realizuje jednocześnie działalność gospodarczą, jak i działalność inną niż gospodarcza (działalność poza VAT) i nie ma możliwości przypisania zakupów wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to fakt ten powoduje, że jednostka będzie musiała stosować przepisy art. 86 ust. 2a w powiązaniu z § 3 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia.

Interpretacja indywidualna

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 lutego 2017 r.,

sygn. 2461-IBPP3.4512.829.2016.1.EJ

Prowadzi to do wniosku, że dokonywanie przez zakład budżetowy, o którym tutaj mowa, sprzedaży dla jednostek budżetowych oraz zakładów budżetowych macierzystej dla zakładu gminy skutkuje koniecznością obliczania kwot podatku naliczonego przy nabywaniu wody w oparciu o obowiązujący zakład prewspółczynnik. W omawianej tutaj sytuacji odliczanie podatku naliczonego w całej kwocie wynikającej z faktur dokumentujących zakupy służące sprzedaży wody na rzecz jednostek tej gminy nie jest zatem - w świetle stanowiska reprezentowanego obecnie przez organy podatkowe - możliwe. Odliczenie podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy służące sprzedaży wody na rzecz jednostek tej gminy jest możliwe tylko w kwocie wynikającej z zastosowania prewspółczynnika.

Podstawy prawne

• art. 15 ust. 2, art. 86 ust. 1 i 2a ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221)

• art. 3 ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016 r. poz. 1454; ost.zm. Dz.U. z 2016 r. poz. 1948)

TOMASZ KRYWAN

prawnik, doradca podatkowy, właściciel kancelarii doradztwa podatkowego, autor wielu publikacji z zakresu podatków