Monitor Księgowego 20/2017, data dodania: 06.10.2017

Problemy z rozliczaniem podróży służbowych

Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Rozliczenia związane z podróżą służbową nastręczają wiele problemów zarówno pracodawcom, jak i pracownikom. Dotyczy to nie tylko wysokości należności, sposobu ich udokumentowania, lecz także ustalenia, czy wyjazd pracownika jest podróżą służbową.

Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (dalej: rozporządzenie delegacyjne) określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu krajowej i zagranicznej podróży służbowej. Zasady te stosują także pracodawcy spoza sfery budżetowej, jeżeli nie ustalili ich w regulaminie wynagradzania, układzie zbiorowym pracy lub w umowie o pracę.

Do prawidłowego rozliczania podróży służbowych pracodawca powinien przede wszystkim ustalić, czy wyjazd pracownika to faktycznie podróż służbowa, i obliczyć okres jej trwania. Dopiero na tej podstawie możliwe jest prawidłowe wyliczenie diet i innych należności przysługujących z tytułu podróży służbowej.

Co jest podróżą służbową

Wyjazd pracownika może być traktowany jako podróż służbowa pod warunkiem, że jest odbywany:

  • poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy,
  • na polecenie pracodawcy,
  • w celu wykonania zadania określonego przez pracodawcę.

Wszystkie powyższe cechy muszą wystąpić łącznie, gdyż brak jakiejkolwiek z nich wyklucza zakwalifikowanie pracy "wyjazdowej" jako tej świadczonej w ramach delegacji.

Przykład

Pracownik zatrudniony na stanowisku przedstawiciela handlowego w umowie o pracę jako miejsce pracy ma wskazane województwo łódzkie. 25 września 2017 r. z własnej inicjatywy udał się służbowym autem do Warszawy, aby zorientować się w cenach oferowanych przez konkurencję. Ponieważ wyjazd ten nie został zlecony przez pracodawcę, nie można uznać go za podróż służbową.

Wyjazd szkoleniowy pracownika powinniśmy kwalifikować jako podróż służbową, jeżeli podwładny:

  • wyjeżdża poza siedzibę zakładu pracy lub stałe miejsce pracy oraz
  • udaje się na szkolenie na wyraźne polecenie pracodawcy.

Za takim podejściem przemawia dodatkowo fakt, że zakład pracy nie może działać na koszt pracownika, który uczestniczy w szkoleniu z inicjatywy oraz w interesie pracodawcy, w związku z czym powinien mieć zapewniony zwrot określonych wydatków poniesionych z tytułu wyjazdu.

Zaznaczmy, że pracodawca nie może wysyłać osób w podróże służbowe (w tym na wyjazdowe szkolenia) przed ich zatrudnieniem. Aby móc wydawać polecenia służbowe, pracodawca musi uprzednio nawiązać stosunek pracy z osobą, którą chce skierować do odbycia delegacji.

Jak liczyć czas delegacji

Podróż służbowa trwa nieprzerwanie od momentu jej rozpoczęcia do zakończenia. Zarówno przy wyjazdach krajowych, jak i zagranicznych czas trwania delegacji liczy się w sposób ciągły, a dobę stanowią kolejne 24 godziny niezależnie od godziny, w której ten okres czasu się zaczyna.

Przykład

Pracownik został wysłany przez przełożonego w podróż służbową do Gdańska pociągiem, którym wyruszył we wtorek, 26 września, o godz. 1130. Pierwsza doba zakończy się o godz. 1129 w środę, 27 września.

Czas podróży zagranicznej liczymy:

  • od chwili przekroczenia granicy państwowej w drodze za granicę do chwili jej przekroczenia w drodze powrotnej do kraju - w przypadku podróży lądowej,
  • od chwili startu samolotu w drodze za granicę z ostatniego lotniska w kraju do chwili lądowania samolotu w drodze powrotnej na pierwszym lotnisku w kraju - w przypadku podróżowania drogą lotniczą,
  • od chwili wyjścia statku (promu) z ostatniego portu polskiego do chwili wejścia statku (promu) w drodze powrotnej do pierwszego portu polskiego - w przypadku podróży morskiej.

Przykład

Pracownik mieszkający w Gdańsku odbył zagraniczną podróż służbową do Niemiec samolotem. Wystartował z lotniska w Gdańsku 18 września 2017 r. o godzinie 1030, następnie o godzinie 1130 lądował w Warszawie, skąd wyleciał w dalszą drogę do Niemiec o godzinie 1400. Wrócił 21 września, lądując o godzinie 1600 na lotnisku w Warszawie. Jego pobyt za granicą trwał 3 doby i 2 godziny, tj. od godz. 1400 18 września do godziny 1600 21 września.

Jak ustalać odcinki krajowe przy delegacji zagranicznej

W przypadku odbywania zagranicznej delegacji w połączeniu z przejazdem na obszarze Polski, do rozliczania krajowych odcinków stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące krajowej podróży służbowej. Niestety ustawodawca nie przewidział regulacji wskazujących na to, w jaki sposób - łącznie czy oddzielnie - traktować "polskie" odcinki zagranicznej delegacji. Choć w sprawie tej występowała znaczna rozbieżność poglądów, ostatecznie zwyciężyła koncepcja resortu pracy opowiadająca się za osobnym rozliczaniem krajowych odcinków występujących przy okazji odbywania na polecenie pracodawcy wyjazdów poza granice Polski.

Potwierdza to pismo z 21 maja 2013 r. (sygn. akt DPR-V-4280-14BW/TW/13), w którym stwierdzono, że rozpoczęcie delegacji zagranicznej w chwili przekroczenia granicy polskiej oznacza przerwanie czasu trwania podróży krajowej. Fakt ten zaś uzasadnia słuszność stanowiska, iż odcinki podróży krajowej - odpowiednio poprzedzające moment rozpoczęcia delegacji zagranicznej i odbywane po przekroczeniu granicy polskiej w drodze powrotnej - należy traktować rozdzielnie.

Taki sam wniosek wyrażono w odpowiedzi Ministerstwa Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z 29 września 2016 r. na zapytanie nr 592 w sprawie interpretacji przepisów dotyczących diet za podróże krajowe i zagraniczne (sygn. akt K8ZAP592).

Przykład

Pracownik udał się firmowym samochodem w podróż służbową z Poznania do Berlina w poniedziałek - 4 września 2017 r. o 700. Granicę przekroczył o 930 w Świecku. W Berlinie przebywał do czwartku 7 września br., po czym wyruszył tego dnia w podróż powrotną, przekraczając granicę polską o 1200. Do Poznania ze Świecka dojechał o 1500.

W tym przypadku pracownikowi trzeba rozliczyć 3 odcinki podróży:

  • dwa krajowe (Poznań - Świecko - 2,5 godz. oraz Świecko - Poznań - 3 godz.),

  • jednego zagranicznego (Świecko - Berlin - Świecko, który trwał 3 doby, 2 godziny i 30 minut).

Jak dokumentować koszty podróży służbowej

Dla potwierdzenia związanych z delegacjami pracowników poszczególnych kosztów, ich kwot oraz czego dotyczyły, potrzebne jest odpowiednie ich udokumentowanie.

Większość pracodawców, wysyłając zatrudnioną osobę w delegację, wystawia dokument zwany "polecenie wyjazdu służbowego oraz rachunek kosztów podróży", który zwykle zawiera m.in.:

  • imię i nazwisko osoby delegowanej,
  • cel podróży, kraj/kraje i miejsce/miejsca docelowe,
  • środek transportu do odbycia tej podróży,
  • daty, godziny wyjazdu i powrotu, liczbę godzin w podróży na terenie kraju i poza jego granicami,
  • wysokość należnych zatrudnionemu diet oraz ryczałtów,
  • zestawienie innych wydatków i zwrotów zatwierdzonych przez pracodawcę.

Udokumentowania wymagają wydatki poniesione przez pracownika, podlegające zwrotowi (dotyczy to m.in. kosztów przejazdów, noclegów i dojazdów, gdy nie są one rozliczane ryczałtowo).

Do uzyskania zwrotu kosztów podróży potrzebne są np.:

  • bilety kolejowe i autobusowe,
  • dokumenty podróży - przy poruszaniu się promem,
  • ewidencja przebiegu pojazdu - w przypadku przemieszczania się samochodem prywatnym,
  • dowody opłat za parkingi i przejazdy autostradą - w razie podróżowania autem.

Do zwrotów z tytułu zakwaterowania służy natomiast wystawiona na dane pracodawcy faktura (rachunek) za hotel (motel, pensjonat, apartament) opłacona na miejscu np. prywatną kartą lub gotówką.

Jeżeli przedstawienie konkretnego dokumentu nie jest możliwe, rozliczenie danego kosztu powinno się odbyć na podstawie pisemnego oświadczenia pracownika, zawierającego informacje o dokonanych wydatkach i przyczynach braku ich udokumentowania. Dotyczy to np. sytuacji zagubienia biletu.

Na koszty delegacji składają się również te koszty, które zostały sfinansowane bezpośrednio ze środków pracodawcy (np. kartą służbową lub przelewem). Oczywiście w ich przypadku pracownikom nie należy się od zakładu pracy żaden zwrot.

Zaznaczmy, że nie trzeba dokumentować należności wypłacanych w formie zryczałtowanej, do których zaliczają się:

  • diety,
  • ryczałty na dojazdy środkami komunikacji miejscowej,
  • ryczałty na pokrycie kosztów dojazdu z dworca i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego,
  • ryczałty za noclegi.

Jak naliczać diety i pomniejszać je z tytułu zapewnionych posiłków

Z racji krajowego wyjazdu na polecenie pracodawcy zatrudnionemu należą się przede wszystkim diety będące ekwiwalentem pieniężnym przeznaczonym na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie delegacji. Temu samemu celowi służy dieta za czas wyjazdu poza granice Polski, z tym że dodatkowo ma ona pokrywać także inne drobne wydatki.

Diety nalicza według reguł przedstawionych w poniższej tabeli.

Zasady rozliczania diety z tytułu podróży służbowej

Rodzaj podróży służbowej

Wysokość należnej diety

Zasady pomniejszania diety z tytułu posiłków

Podróż krajowa

30 zł

Przy podróży krótszej niż doba, która trwa:

  • mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
  • od 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety (50% x 30 zł = 15 zł),
  • ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości (30 zł).

Przy podróży trwającej dłużej niż doba za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:

  • do 8 godzin - przysługuje 50% diety,
  • ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Przy zmniejszaniu diety każdy posiłek stanowi odpowiednio:

  • śniadanie - 25% diety (7,50 zł tj. 25% z kwoty 30 zł),
  • obiad - 50% diety (15 zł tj. 50% z kwoty 30 zł),
  • kolacja - 25% diety (7,50 zł).

Podróż zagraniczna

według załącznika do rozporządzenia delegacyjnego

Za niepełną dobę podróży zagranicznej trwającej:

  • do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety,
  • ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
  • ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Przy redukowaniu kwoty diety każdy posiłek stanowi odpowiednio:

  • śniadanie - 15% diety,
  • obiad - 30% diety,
  • kolacja - 30% diety.

Jedną z najbardziej problematycznych kwestii przy kalkulowaniu diet delegacyjnych jest ta związana z ich pomniejszaniem na okoliczność zapewnienia pracownikom posiłków w trakcie wyjazdu.

Rozliczanie posiłków w podróży służbowej

Okoliczności zapewnienia zatrudnionemu posiłku w delegacji

Wpływ na wysokość diety

Posiłek zapewniony w krajowej podróży służbowej, za którą przysługuje niepełna dieta

Kwotę, o którą zmniejsza się krajową dietę, oblicza się, przyjmując za podstawę zawsze pełną dietę (30 zł). Odnosi się to także do tych sytuacji, w których pomniejszenia dokonuje się w stosunku do częściowej (niepełnej) diety (należnej przykładowo przy delegacjach trwających od 8 do 12 godzin). Tak wynika z § 7 ust. 1 i 4 rozporządzenia delegacyjnego.

Przykład

W trakcie podróży służbowej odbywanej na terenie Polski, trwającej 11 godzin, pracodawca zapewnił obiad i kolację. W takiej sytuacji połowa pełnej diety należnej pracownikowi za 11-godzinną delegację (15 zł) trzeba pomniejszyć o kwotę 15 zł z racji obiadu i o 7,50 zł z tytułu kolacji. W konsekwencji pracownik w ogóle nie dostaje diety, ponieważ wartość pomniejszenia (łącznie 22,50 zł) przewyższa przysługującą mu dietę (15 zł).

Korzystanie przez pracownika z wyżywienia oferowanego w ramach usługi hotelarskiej

Obowiązują tu ogólne zasady redukowania diet o posiłki przewidziane w rozporządzeniu delegacyjnym.

Przykład

Pracownik zatrudniony jest w prywatnej firmie handlowej, w której rozliczanie delegacji odbywa się na warunkach obowiązujących w sferze budżetowej. W październiku 2017 r. przez 5 pełnych dób był w delegacji w Austrii. W hotelu, w którym mieszkał, w cenie usługi miał zapewnione śniadania. Wysokość diet za cały okres pobytu za granicą należy wyliczyć następująco:

52 EUR - (15% x 52 EUR) = 44,20 EUR (stawka diety dla Austrii wg załącznika do rozporządzenia delegacyjnego pomniejszona o 15% za śniadanie)

5 x 44,20 EUR = 221 EUR.

Posiłki serwowane w pociągu, samolocie czy na promie

Okoliczności oraz źródło posiłków w kontekście zmniejszania diet pozostaje bez znaczenia. A zatem na kwotę diety wpływają posiłki wykupione w hotelu, pensjonacie, barze, pubie, restauracji lub też wydane przez organizatora kursu, szkolenia, seminarium, spotkania biznesowego, jak również zapewnione przez przewoźnika w czasie podróży statkiem, samolotem lub pociągiem.

Zagwarantowanie zatrudnionemu całodziennego wyżywienia

Przez całodzienne wyżywienie należy rozumieć co najmniej 3 posiłki dziennie, czyli śniadanie, obiad i kolację. Gdy w takiej konfiguracji zapewniono pracownikowi wyżywienie w danym dniu, wówczas:

  • dieta krajowa nie jest należna,
  • z tytułu diety zagranicznej przysługuje 25% jej pełnej stawki.

Konsumpcja przez pracownika lunchu lub obiadokolacji

Przy fundowaniu przez zakład pracy osobie wysłanej w delegację posiłku, przy jego kwalifikacji nie należy kierować się tylko jego nazwą, ale przede wszystkim brać pod uwagę porę jego zapewnienia oraz charakter.

Nierzadko zdarza się, że pracownicy mają zapewnione posiłki o innych nazwach niż wskazane w rozporządzeniu delegacyjnym. Często chodzi tu o lunch i obiadokolację.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (https://sjp.pwn.pl) lunch to lekki posiłek spożywany w porze południowej. W zależności od tego, o jakiej porze będzie on serwowany i z jakiego rodzaju pożywienia będzie się składał, może on być uznany za odpowiednik śniadania albo obiadu. Dla właściwego jego zakwalifikowania wskazane jest zwrócenie się o wyjaśnienie jego charakteru do podmiotu fizycznie go wydającego lub do samego delegowanego pracownika, który może wystosować w tej sprawie stosowne pisemne oświadczenie.

Obiadokolację określa się natomiast mianem "posiłku o charakterze obiadu spożywanego w porze kolacji", "obiadu konsumowanego w porze kolacji", "późnego obiadu". Takie rozumienie tego pojęcia każe uznawać obiadokolację za obiad, który krajową dietę obniża o 50%, zagraniczną zaś - o 30%.

Przykład

Pracownik w ramach wyjazdu szkoleniowego spełniającego kryteria podróży służbowej miał zapewniony lunch w porze obiadowej. Po powrocie złożył oświadczenie, że w ramach lunchu podawana była wyłącznie kawa i herbata oraz kanapki. Tego rodzaju posiłek należałoby potraktować bardziej jako przekąski niż pełnowartościowy obiad i dlatego nie powinien on wpłynąć na wysokość diety.

Zapewnienie posiłku, z którego pracownik nie skorzystał

Zdarza się, że przebywający w delegacji pracownik nie skorzystał z danego posiłku, mimo iż miała go zapewnionego przez pracodawcę. Jeśli fakt ten znajdzie potwierdzenie w napisanym przez zatrudnionego oświadczeniu, wówczas przyjmuje się, że nieskonsumowany posiłek nie powinien wpływać na kwotę diety.

Przykład

Pracownik wysłany w zagraniczną podróż służbową nocował w hotelu, który w cenie usługi hotelarskiej oferował swym gościom śniadania. Ostatniego dnia delegacji pracownik miał bardzo wcześnie lot powrotny do Polski, w związku z czym nie skorzystał ze śniadania. Z tego powodu jego dieta nie powinna ulec pomniejszeniu. Tak samo powinno być w np. przypadkach, w których pracownik, ze względów wynikających z charakteru pracy, nie miał możliwości konsumowania danego posiłku z uwagi na konieczność świadczenia pracy w godzinach jego serwowania.

Posiłki profilaktyczne, zapewniane z uwagi na warunki pracy

Posiłki profilaktyczne, które zgodnie z przepisami bhp pracodawca zakupuje dla pracownika świadczącego niektóre prace związane z wysiłkiem fizycznym, nie obniżają diet wypłacanych z tytułu podróży służbowych. Diety są bowiem przyznawane jedynie w związku z faktem przebywania w delegacji - w oderwaniu od rodzaju wykonywanych przez delegowanego czynności. Brak jest zatem podstaw, aby posiłki o charakterze regeneracyjnym, gwarantowane przez przepisy o bhp, pomniejszały dietę.

Reasumując, z uwagi na charakter i formę posiłków profilaktycznych nie powinno się ich traktować jako bezpłatnego posiłku (np. obiadu) zmniejszającego kwotę diety.

Dodajmy, że Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2013 r. (ITPB2/415-538/13/MM) stwierdził, że:

MF (…) w sytuacji, gdy obowiązek zapewnienia posiłków profilaktycznych dla pracowników będących w podróży służbowej - stosownie do przepisów prawa pracy - jest niezależny od obowiązku wypłaty im diety za czas trwania tej podróży, wówczas całość przysługującej pracownikowi diety zwolniona jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (…).

Właściciel firmy jest nierzadko zobowiązany reprezentować ją zarówno w kraju, jak i za granicą, w związku z czym musi odbywać podróże służbowe. Choć z ich tytułu nie wypłaca sam sobie diet ani ryczałtów przysługujących pracownikom, to wydatki poniesione na takie podróże może wliczać do kosztów uzyskania przychodu jeżeli podróże mają na celu osiągnięcie przychodu oraz uzyskanie lub utrzymanie źródła przychodu). Osoba prowadząca własny biznes jest przykładowo uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas tych podróży do wysokości wskazanej w rozporządzeniu delegacyjnym.

Jak wyliczać diety w zagranicznej delegacji przy kilku państwach docelowych

W razie podróży zagranicznej podmiot zatrudniający może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe. Pozwala to ustalać wysokość diet właściwą dla każdego z państw będących celem służbowego wyjazdu. Pracodawca posiada jednak całkowitą swobodę decyzyjną i ma prawo wskazać tylko jedno państwo docelowe, nawet gdy pracownik został wysłany do kilku krajów.

Wyznaczenie kilku państw docelowych nierzadko powoduje trudności z określeniem czasu trwania poszczególnych etapów podróży. Występują one przede wszystkim przy poruszaniu się przez zatrudnioną osobę samochodami, które nie są wyposażone w nadajniki GPS. W ich przypadku pracodawca:

  • zwykle nie ma możliwości pozyskania danych odnośnie do dokładnego momentu przekraczania granic kolejnych państw (zwłaszcza w obrębie strefy Schengen, w której co do zasady zniesiona jest kontrola osób przekraczających granice),
  • w konsekwencji musi w tym zakresie posiłkować się oświadczeniami pracownika.

Wymienionych problemów najczęściej nie ma przy podróżowaniu samolotem lub statkiem, gdyż dzień i godzinę przylotu bądź wylotu czy wpłynięcia bądź wypłynięcia dość łatwo ustalić, chociażby na podstawie informacji zawartych na biletach.

Przykład

Pracownik wyruszył 26 września 2017 r. z siedziby zatrudniającego go podmiotu w Bydgoszczy do trzech kontrahentów, z których pierwszy ma siedzibę w Berlinie, drugi w Brukseli, a trzeci w Paryżu. Jego pracodawca rozliczający delegacje zgodnie z regułami przewidzianymi dla pracowników tzw. budżetówki wyznaczył mu trzy państwa docelowe podróży zagranicznej:

  • Niemcy (gdzie dieta za dobę podróży wynosi 49 EUR),

  • Belgię (gdzie dieta wynosi 48 EUR),

  • Francję (gdzie dieta wynosi 50 EUR).

Rozliczając ww. zagraniczną część delegacji, należy podzielić ją na 3 części przypisane do poszczególnych państw docelowych.

Zakładając, że "niemiecki" odcinek delegacji trwał łącznie 52 godz., "belgijski" - 36 godz., a "francuski" - 60 godz., wyliczenie diet w opisanej sytuacji powinno wyglądać następująco:

  • podróż do Niemiec: 2 x 49 EUR + 1/3 x 49 EUR = 114,33 EUR,

  • podróż do Belgii: 1 x 48 EUR + 1/2 x 48 EUR = 72 EUR,

  • podróż do Francji: 2 x 50 EUR + 1/2 x 50 EUR = 125 EUR.

Według jakich zasad dokonywać zwrotu pracownikowi kosztów przejazdów

Pracownik, który z powodu odbywania podróży służbowej poniósł koszty przejazdów, uprawniony jest uzyskania z ich tytułu zwrotu wydatkowanych środków. Należy podkreślić, że:

  • wysokość kosztów przejazdu do miejscowości stanowiącej cel podróży służbowej i z powrotem zależy od środka transportu, z którego korzysta pracownik,
  • środek transportu właściwy do odbycia delegacji wskazuje podmiot zatrudniający, który ma prawo określić warunki, które wpływają na koszt przejazdu poprzez np. określenie, w jakiej klasie w pociągu czy samolocie będzie podróżował podwładny.

Zatrudniony nie może samowolnie:

  • decydować o tym, w jaki sposób dotrze do docelowego miejsca delegacji,
  • zmieniać środek transportu, którym będzie się docierał lub wracał z miejscowości wyznaczonej przez zakład pracy.

W razie samowolnej zmiany przez pracownika środka transportu pracodawca ma prawo odmówić zwrotu wydatków w części przewyższającej koszty przejazdu wskazanym przez siebie środkiem transportu.

Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazdy w delegacji samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością zakładu pracy. W takich okolicznościach przysługuje zwrot w kwocie będącej iloczynem ilości kilometrów przejechanych w celu odbycia podróży służbowej i stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej przez pracodawcę.

W praktyce zakłady pracy zazwyczaj posługują się stawką właściwą dla danego rodzaju pojazdu, określoną w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Stawka za 1 km przebiegu wynosi:

  • 0,5214 zł - dla samochodu o pojemności skokowej silnika do 900 cm3,
  • 0,8358 zł - dla samochodu o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3,
  • 0,2302 zł - dla motocykla,
  • 0,1382 zł - dla motoroweru.

Należy dodać, że Ministerstwo Infrastruktury i Budownictwa zadeklarowało rozpoczęcie prac nad zmianą obowiązujących stawek za 1 km przebiegu.

Do otrzymania zwrotu kosztów przemieszczania się w delegacji samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy niezbędne jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu.

Rozporządzenie delegacyjne w odniesieniu do podróży zagranicznej przewiduje wypłatę:

  • ryczałtu na pokrycie kosztów dojazdu z i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości za granicą, w której pracownik korzystał z noclegu oraz
  • ryczałtu na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej. Pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży zagranicznej

- § 17 rozporządzenia.

Przywołana regulacja nic nie mówi o zwrotach faktycznych kosztów poniesionych w związku z ww. dojazdami. A zatem wspomniane ryczałty są jedynymi świadczeniami należnymi za te dojazdy (chyba że wewnątrzzakładowe akty stanowią inaczej).

W jakim terminie pracodawca powinien rozliczać delegacje

Obowiązkiem zatrudnionej osoby jest rozliczenie kosztów podróży służbowej w terminie 14 dni od dnia jej zakończenia. Niestety, przepisy nie wskazują, w jakim czasie pracodawca powinien rozliczać podwładnym delegacje i wypłacać należne im z tego tytułu należności. A skoro tak, to trzeba odwołać się do art. 455 Kodeksu cywilnego, stanowiącego, że gdy termin spełnienia świadczenia nie jest oznaczony ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do wykonania.

Za wezwanie dłużnika możemy uznać dostarczenie zakładowi pracy przez pracownika pełnej informacji o kosztach podroży wraz z odpowiednimi dokumentami (np. rachunkami) i ewentualnie oświadczeniami o okolicznościach mających wpływ na naliczenie świadczeń delegacyjnych.

UWAGA!

Przysługujące pracownikowi należności za zakończoną delegację pracodawca powinien wypłacić bez zbędnej zwłoki, w najbliższym możliwym czasie.

Zauważmy, że Sąd Najwyższy w wyroku z 30 czerwca 2011 r. (sygn. akt III CSK 282/10) podkreślił, że:

SN (...) Użytego w art. 455 k.c. terminu »niezwłocznie« nie należy utożsamiać z terminem natychmiastowym, termin »niezwłocznie« oznacza bowiem termin realny, mający na względzie okoliczności miejsca i czasu, a także regulacje zawarte w art. 354 i art. 355 k.c.

W jaki sposób w kontekście PIT i ZUS rozliczać należności za delegacje

Od przyznanych zatrudnionym osobom świadczeń związanych z delegacjami nie trzeba naliczać składek ZUS oraz zaliczek podatkowych, ale tylko wtedy, gdy:

  • mamy do czynienia z faktem odbywania podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy,
  • zakres i kwoty świadczeń należnych pracownikowi nie przekraczają wartości określonych w przepisach rozporządzenia delegacyjnego.

Tak wynika z:

  • § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz
  • art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku wypłacania zatrudnionym należności delegacyjnych w kwotach wyższych niż te, które przysługują w sferze budżetowej, nadwyżka stanowi przychód podlegający opodatkowaniu i składkowaniu.

Przykładowo, jeśli zatrudnionej osobie zapewniono w trakcie delegacji wyżywienie o wartości przewyższającej poziom diety określonej w rozporządzeniu delegacyjnym, wówczas nadwyżka stanowi przysporzenie majątkowe, które nie może korzystać ze zwolnienia podatkowo-składkowego. Znajduje to potwierdzenie m.in. w:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 stycznia 2017 r., sygn. akt 1061-IPTPB1.4511.949.2016.1.DJD,
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 lipca 2017 r., sygn. akt 0114-KDIP3-3.4011.176.2017.1.JMZ,
  • wyroku NSA z 9 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 945/15.

Przy czym inaczej należy rozpatrywać sytuacje, w których pracownik spożywa na koszt pracodawcy posiłek (np. obiad) z kontrahentem czy potencjalnym klientem w trakcie spotkania biznesowego, którego celem jest np. zawarcie kontraktu handlowego lub negocjowanie warunków współpracy. W takim przypadku:

  • pracownik wykonuje w prawidłowy i rzetelny sposób wyznaczone mu przez pracodawcę zadania, a spożywanie posiłku jest tylko okolicznością towarzyszącą zasadniczemu celowi, jakim jest reprezentowanie interesów zakładu pracy,
  • trudno uznać, że konsumpcja posiłku jest dla podwładnego korzyścią, z której pracownik korzysta w sposób dobrowolny i celowy, powodujący przyrost jego aktywów i przynoszący konkretne oszczędności.

Finansowane przez podmiot zatrudniający posiłki konsumowane w czasie spotkań biznesowych, w których pracownik bierze udział na polecenie pracodawcy, nie generują zatem po jego stronie przychodu. Nawet gdy są one spożywane w trakcie podróży służbowych, a ich wartość przewyższa poziom diety. Słuszność tego poglądu potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 lutego 2014 r., sygn. akt IPTPB1/415-710/13-4/MD, oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w którym przesądzono, że za przychód pracownika z tytułu nieodpłatnych świadczeń mogą być uznane świadczenia, które:

  • zostały spełnione za zgodą pracownika, który skorzystał z nich w pełni dobrowolnie, w swoim interesie (a nie w interesie pracodawcy),
  • przyniosły zatrudnionemu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnej osobie (a więc nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Co istotne, nawet jeśli dany posiłek w delegacji nie jest dla zatrudnionego przysporzeniem majątkowym, to i tak powinien pomniejszać dietę, o ile można go zakwalifikować jako śniadanie, obiad lub kolację.

Przykład

Przedstawiciel handlowy zatrudniony w ramach stosunku pracy po zakończonej 13-godzinnej krajowej podróży służbowej otrzymał od pracodawcy m.in. zwrot za fakturę za obiad z klientem opiewającą na sumę 140 zł (obiad został skonsumowany w trakcie spotkania biznesowego stanowiącego główny cel podróży). Mimo że kwota ta przewyższa poziom diety krajowej (30 zł), to nie należy naliczać od niej składek ZUS ani podatku. Niemniej jednak omawiany posiłek powinien pomniejszyć dietę o 15 zł (czyli o 50%).

We wrześniu 2017 r. ww. przedstawiciel handlowy odbył kolejną krajową podróż służbową, która trwała łącznie 14 godzin i w trakcie której pracownikowi zakład pracy zafundował obiad o wartości 100 zł. Nie było to związane z żadnym spotkaniem o charakterze służbowym, a zatem kwota 70 zł stanowiąca nadwyżkę ponad 30 zł (100 zł - 30 zł = 70 zł) powinna zostać opodatkowana i oskładkowana.

Zakładając, że wspomniany pracownik otrzymuje co miesiąc stałe wynagrodzenie (4000 zł brutto), jest uprawniony do podstawowych kosztów uzyskania przychodu oraz kwoty zmniejszającej miesięczne zaliczkę podatkową (46,33 zł), jego wrześniowa lista płac powinna wyglądać jak poniżej:

L.p.

Wyszczególnienie

Wartości w zł

1

wynagrodzenie za pracę

4 000,00

2

kwota nadwyżki ponad dietę krajową wynikająca z opłacenia pracownikowi obiadu w trakcie delegacji

70,00

3

podstawa składek na ub. społeczne (poz. 1 + poz. 2)

4 070,00

4

składka na ub. emerytalne (poz. 3 x 9,76%)

397,23

5

składka na ub. rentowe (poz. 3 x 1,5%)

61,05

6

składka na ub. chorobowe (poz. 3 x 2,45%)

99,72

7

suma składek na ub. społeczne (poz. 4 + poz. 5 + poz. 6)

558,00

8

podstawa wymiaru składki na ub. zdrowotne (poz. 1 + poz. 2 - poz. 7)

3512,00

9

składka na ub. zdrowotne naliczona (poz. 8 x 9%)

316,08

10

składka na ub. zdrowotne do odliczenia od podatku (poz. 8 x 7,75%)

272,18

11

koszty uzyskania przychodu

111,25

12

podstawa obliczenia zaliczki na podatek po zaokrągleniu do pełnego złotego (poz. 1 + poz. 2 - poz. 7 - poz. 11)

3 401,00

13

zaliczka na podatek [(poz. 12 x 18%) - 46,33]

565,85

14

zaliczka na podatek do przekazania na rachunek urzędu skarbowego po zaokrągleniu do pełnego złotego (poz. 13 - poz. 10)

294,00

15

kwota do wypłaty (poz. 1 - poz. 7 - poz. 9 - poz. 14)

2831,92

Podstawa prawna:

  • art. 775 ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 1666; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 962

  • art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a), art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -- j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 1530

  • § 2-19 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej - Dz.U. z 2013 r. poz. 167

  • § 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy - Dz.U. z 2002 r. nr 27, poz. 271; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. nr 61, poz. 308

  • § 2 ust. 1 pkt. 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe - j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 2236; ost.zm. Dz.U. z 2017 r. poz. 314

Mariusz Pigulski

- ekspert i praktyk zajmujący się od wielu lat prawem pracy i ubezpieczeń społecznych, absolwent Podyplomowego Studium Prawa Pracy na Uniwersytecie Łódzkim, autor licznych opracowań i publikacji z dziedziny kadrowo-płacowej

Notyfikacje

Czy chcesz otrzymywać informacje o najnowszych szkoleniach? Zgódź się na powiadomienia od wideoakademii

Powiadomienia można wyłączyć w preferencjach systemowych
NIE NIE
TAK TAK