Audyt dotyczy więc:

● instytucji płatniczej - Ministerstwa Finansów,

● instytucji zarządzającej - właściwego ministra albo innego organu administracji publicznej odpowiedzialnego za zarządzanie poszczególnymi programami operacyjnymi, których wydatki są współfinansowane ze środków pochodzących z Unii,

● instytucji pośredniczącej - jednostki, która podlega instytucji zarządzającej i której przekazano część uprawnień jednostki zarządzającej,

● instytucji wdrażającej - jednostki odpowiedzialnej za ostateczne zlecenie realizacji projektu ostatecznemu odbiorcy,

● odbiorcy ostatecznego - beneficjenta.

Jak przeprowadza się audyt środków unijnych? Jakie są najczęstsze nieprawidłowości i błędy przy wykorzystaniu środków unijnych? Jak prawidłowo ewidencjonować otrzymane środki unijne?

W związku z wykorzystaniem współfinansowania działań ze środków unijnych w różnych obszarach poszczególne instytucje są zobowiązane do opracowania i realizacji określonych działań, które dotyczą przede wszystkim:

● wdrożenia odpowiednich systemów zarządzania i kontroli (audyt systemu),

● wnioskowania o zwrot wydatków rzeczywistych (poniesionych), uznanych za kwalifikowane (audyt finansowy),

● prowadzenia odrębnej księgowości i sprawozdawczości dla tych środków.

1. Audyt zewnętrzny projektów współfinansowanych ze środków unijnych

Audytorzy podejmujący się audytu projektów unijnych powinni mieć świadomość, że tego typu audyt ma specyficzny charakter i wymaga dobrej znajomości nie tylko przepisów rachunkowych i podatkowych, ale także przepisów dotyczących funduszy UE, finansów publicznych, zamówień publicznych oraz zasad należytego zarządzania projektami. Wyrazem dużej liczby obwarowań dotyczących wydatkowania środków UE jest wprowadzenie wielu wytycznych i obostrzeń.

Obecnie nie ma obowiązku przeprowadzania obligatoryjnego audytu zewnętrznego projektów realizowanych ze środków UE, jednak instytucja pośrednicząca może taki obowiązek wprowadzić np. poprzez odpowiednie zapisy w dokumentacji konkursowej.

W związku z generalnym brakiem obowiązku przeprowadzania audytu zewnętrznego nie wypracowano w poprzedniej perspektywie finansowej 2007-2013 wytycznych określających zasady wykonywania audytu projektów. Takie wytyczne były opracowane w perspektywie finansowej 2004-2006, z których można skorzystać również obecnie.

Jeśli więc projekt podlega audytowi, wówczas wskazane jest, aby audytorzy sięgnęli do innych zbiorów norm, którymi są:

● międzynarodowe standardy rewizji finansowej,

● wytyczne dotyczące audytów zewnętrznych, opracowane przez instytucje zarządzające w poprzedniej perspektywie finansowej (2004-2006), tj.: PO RZL i ZPORR,

● standardy dobrego zarządzania, np. COSO.

2. Cele i przedmiot audytu

Celem zewnętrznego audytu projektu jest uzyskanie dowodów pozwalających z dostateczną pewnością na jednoznaczną ocenę przez podmiot przeprowadzający audyt, czy księgi rachunkowe (w części dotyczącej ewidencji zdarzeń gospodarczych związanych z realizacją projektu) wraz z dowodami księgowymi, stanowiącymi podstawę dokonanych w nich zapisów, oraz sporządzone na podstawie tych ksiąg wnioski o płatność, a dalej sprawozdania z realizacji projektu, odpowiadają we wszystkich istotnych aspektach wymogom programu oraz prawidłowo, rzetelnie i jasno przedstawiają sytuację finansową i majątkową projektu według stanu na dzień sporządzenia wskazanych dokumentów.

Stwierdzenie wiarygodności danych może następować w sposób:

● bezpośredni (badanie wiarygodności) - obejmuje badanie ksiąg rachunkowych,

● pośredni (badanie zgodności) - polega na sprawdzeniu działającego w jednostce systemu kontroli wewnętrznej w zakresie:

- przekazywania i rozliczania otrzymanych środków,

- procedur akceptacji wydatków jako kwalifikowalnych i ich zasadności oraz odpowiedniości udokumentowania,

- sporządzania sprawozdań z realizacji projektów ze szczególnym uwzględnieniem osiągnięcia zakładanych celów.

Przedmiotem audytu powinny być przede wszystkim:

● sprawdzenie, czy jednostka realizuje projekt zgodnie z umową o dofinansowanie (a przede wszystkim zgodnie z zaakceptowanym harmonogramem rzeczowo-finansowym) i obowiązującymi przepisami,

● ocena systemu kontroli wewnętrznej działającego w jednostce, poprzez sprawdzenie, czy kontrole wewnętrzne były skuteczne oraz stosowane w sposób ciągły (czy kierownictwo jednostki przeprowadza kontrole zapewniające prawidłowe wydatkowanie środków),

● ocena zarządzania ryzykiem, jakie wiąże się z niewłaściwym wykorzystaniem środków,

● sprawdzenie, czy zapisy ksiąg rachunkowych jednostki zapewniają tzw. ścieżkę rewizyjną (od dokumentu do sprawozdania),

● sprawdzenie, czy jednostka wdrożyła zalecenia uprzednich kontroli oraz usunęła nieprawidłowości, jeśli podczas nich zostały wykryte,

● sprawdzenie dochowania zasad wynikających z przepisów o zamówieniach publicznych,

● zbadanie zasadności kosztów uznanych za kwalifikowalne - sposobu ich dokumentowania, pokrycia ze środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku bankowym,

● analiza terminowości uzyskiwania środków na realizację projektu oraz kompletności otrzymanych kwot,

● sprawdzenie zgodności wniosków beneficjentów o zwrot zapłaty z zapisami ksiąg rachunkowych beneficjenta w części dotyczącej projektu,

● sprawdzenie, poprzez weryfikację i potwierdzenie, wykonania prac oraz usług zamówionych w ramach projektu, a także wiarygodności przekazywanych przez beneficjenta sprawozdań z realizacji projektu,

● weryfikacja sposobu nadzorowania projektu (osiągania jego celu) oraz raportowania o postępach wdrażania projektu (zwłaszcza przy wykonywaniu siłami obcymi części działań w toku projektu),

● weryfikacja sposobu informacji o projekcie i jego promocji,

● sprawdzenie archiwizacji dokumentacji dotyczącej zrealizowanego projektu (kompletność, bezpieczeństwo, możliwość łatwego znalezienia danych).

Warto zwrócić uwagę, że zbadanie wszystkich dokumentów księgowych podczas audytu nie jest możliwe, dlatego weryfikowana jest tylko wybrana przez audytora próba poniesionych wydatków. Audytor wyciąga więc wnioski o całym zbiorze na podstawie próbek, które są reprezentatywne dla całego zbioru.

3. Ryzyka związane z realizacją projektów finansowanych z dotacji

Główne źródła ryzyka związane są z możliwością popełnienia błędu przez jednostkę otrzymującą pomoc, jak też przez audytora projektu. Możliwe jest także wystąpienie ryzyka nieprawidłowości w toku wdrażania projektu.

 

Tabela. Nieprawidłowości i błędy najczęściej wykrywane w toku badania projektów

Wystąpienie nieprawidłowości i błędów	Istota nieprawidłowości i błędów
1	2
Nieprawidłowości i błędy w zakresie personelu realizującego projekt	● nieprecyzyjne sformułowania umów o zatrudnienie personelu projektu ● nieprecyzyjne określenie zakresów obowiązków personelu zatrudnionego przy projekcie l błędna ewidencja czasu pracy osób zatrudnionych przy projekcie ● brak szczegółowego rozliczenia wynagrodzeń osób zatrudnionych przy projekcie (szczególnie gdy w ramach stosunku pracy wykonują oprócz pracy przy projekcie inne czynności w ramach stosunku pracy) ● brak rozwiązań awaryjnych dla zapewnienia odpowiedniej obsady personalnej w przypadku nieplanowanej rotacji ● wykonywanie przez personel wynagradzany w 100% ze środków pomocowych innych zadań niż wynikające z umowy o dofinansowanie projektu, ● brak umów potwierdzających zatrudnienie osób wskazanych we wniosku o dofinansowanie
Nieprawidłowości i błędy w zakresie zamówień publicznych	● niestosowanie w opisie przedmiotu zamówienia nazw i kodów ● niekompletność dokumentacji postępowania o udzielenie zamówienia publicznego (np. niekompletność specyfikacji istotnych warunków zamówienia) l zaniżenie wartości zamówienia oraz celowe dzielenie zamówienia publicznego na części w celu obejścia obowiązku stosowania ustawy o zamówieniach publicznych ● niedopełnienie obowiązku publikacji ogłoszenia o zamiarze udzielenia zamówienia publicznego ● niezamieszczanie w treści ogłoszenia o udzieleniu zamówienia publicznego informacji o warunkach udziału w postępowaniu i sposobie oceny ich spełnienia ● brak jednoznacznego wskazania, w jaki sposób ustalono wartość szacunkową zamówienia, podawanie wartości szacunkowej zamówienia jako kwoty brutto ● brak w dokumentacji oświadczenia o spełnianiu przez wykonawców wymogów zawartych w art. 24 ustawy - Prawo zamówień publicznych (regulującym kwestie wyłączenia wykonawców z postępowania) oraz dołączanie niezgodnego z prawdą oświadczenia osób wykonujących czynności w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego ● nieprawidłowe ogłoszenie (przykładowo: odmienne wersje ogłoszenia na tablicy ogłoszeniowej oraz na stronie internetowej zamawiającego, nieumieszczanie ogłoszenia w wymaganym publikatorze) ● niezgodność zapisów umowy z wykonawcą z zapisami Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia (SIWZ) ● niezgodność treści ogłoszenia o zamiarze udzielenia zamówienia z SIWZ ● niedozwolona zmiana SIWZ w trakcie postępowania ● fałszowanie SIWZ i umów z wykonawcami poprzez: - ujmowanie w SIWZ i w umowach elementów w rzeczywistości nieobjętych danym zamówieniem publicznym - zatajanie wydatków niekwalifikowalnych, faktycznie poniesionych w ramach umowy z wykonawcą ● niespełnienie określonych w ustawie o zamówieniach publicznych wymogów co do stosowania odpowiedniego trybu udzielania zamówień publicznych: - nieuprawnione stosowanie trybu "z wolnej ręki" lub "zapytania o cenę" - niezapraszanie do udziału w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego w trybie "zapytania o cenę" wymaganej liczby wykonawców - brak udokumentowania zaproszenia wykonawcy do udziału w negocjacjach - brak udokumentowania przeprowadzonych negocjacji w postępowaniach w trybie zamówienia "z wolnej ręki" ● umieszczanie w dokumentacji opisującej przedmiot zamówienia parametrów, cech i warunków utrudniających uczciwą konkurencję lub mających na celu wybór konkretnego wykonawcy lub produktu (przykładowo: wskazanie konkretnych produktów i konkretnych producentów bez dopuszczenia rozwiązań równorzędnych, zapisanie parametrów przedmiotu zamówienia w taki sposób, iż spełniać je będą wyłącznie produkty tylko jednej firmy, zapisanie wymogu posiadania przez oferenta na terenie Polski przedstawicielstwa handlowego lub autoryzowanego serwisu gwarancyjnego) ● stosowanie niedozwolonych, nieprecyzyjnych, niemożliwych do weryfikacji kryteriów wyboru wykonawcy ● rozproszenie dokumentacji dotyczącej zamówień publicznych ● żądanie niedozwolonych dokumentów potwierdzających doświadczenie wykonawcy ● brak dokumentów regulujących pracę stałej komisji przetargowej (obowiązek ich sporządzenia spoczywa na kierowniku jednostki zamawiającej) ● zatajanie związków osobowych lub kapitałowych z wykonawcą ● podrabianie dokumentów dotyczących udzielania zamówień publicznych (przykładowo: gdy beneficjent, pomimo obowiązku prawnego, udzielił zamówienia bez stosowania ustawy o zamówieniach publicznych, zastosował niewłaściwy tryb lub dopuścił się innych naruszeń ustawy) ● niekompletna dokumentacja przeprowadzanych postępowań, niestosowanie zasady pisemnego dokumentowania postępowania ● żądanie przez zamawiającego dokumentów potwierdzających spełnianie warunków udziału w postępowaniu przez podwykonawców ● wykonywanie zamówienia przez inny podmiot niż ten, któremu udzielono zamówienia ● brak dokumentacji świadczącej o udzielonym zamówieniu, mimo że zawarte umowy wskazują, iż zamówienia udzielono
Nieprawidłowości i błędy w finansowej realizacji projektu	● naruszenie zasady oszczędnego i celowego wydatkowania środków, tj. wykazywanie i rozliczanie wydatków znacznie zawyżonych lub nieuzasadnionych z punktu widzenia realizacji projektu (przykładowo: wydatkowanie środków na promocję projektu w jego końcowej fazie zamiast promowania jego efektów, wydatkowanie środków na rekrutację po jej faktycznym przeprowadzeniu, nabywanie materiałów promocyjnych będących w istocie materiałami reklamowymi firmy, a nie informacją o projekcie, nieracjonalna wysokość kosztu sporządzenia przez wykładowcę materiałów szkoleniowych) l ponoszenie i zaliczanie do wydatków projektu kosztów nieprzewidzianych w budżecie projektu ● ujmowanie we wnioskach o płatność poniesionych kosztów, nieuwzględnionych w budżecie projektu ● przedkładanie przez beneficjentów do refundacji wydatków niezwiązanych z realizacją projektu - jeśli chodzi zarówno o przedmiot, jak i o okres realizacji projektu (nieprzestrzeganie terminów - wydatkowanie środków przed terminie realizacji projektu lub po tym terminie) ● zawyżanie kosztów projektu (przykładowo: zawyżanie kosztów osobowych, zawyżanie cen zakupywanych towarów, szczególnie w przypadku nabycia nowego lub używanego sprzętu specjalistycznego i usług, zwłaszcza najmu pomieszczeń) ● brak dokumentów potwierdzających poniesione wydatki (przykładowo: biletów na przejazd do miejsca szkolenia) ● brak dokładnych danych o liczbie dni i liczbie osób uczestniczących w projekcie ● nieopisanie lub błędne opisy dokumentacji finansowej ● opisywanie dokumentów księgowych niezgodne z zasadami przyjętymi przez instytucje wdrażające ● błędne przywołanie podstaw zastosowania ustawy o zamówieniach publicznych w opisie dokumentów finansowych ● ujmowanie kosztów wynagrodzeń w niewłaściwych pozycjach budżetu ● występowanie różnic między kserokopiami dokumentów przekazywanych do instytucji wdrażających/zarządzających a oryginałami przechowywanymi w siedzibie beneficjenta ● zaległości w regulowaniu zobowiązań wobec personelu zatrudnionego przy realizacji projektu ● opóźnienia w realizacji projektu w stosunku do harmonogramu rzeczowo-finansowego ● wykazywanie w dokumentacji projektu faktur za produkcję dóbr, wystawionych przez podmiot prowadzący wyłącznie działalność handlową lub usługową, faktur za usługi szkoleniowe - przez podmiot zajmujący się wyłącznie sprzedażą ● przekraczanie przewidzianych w budżecie projektu limitów wydatków l nieopracowanie zasad amortyzacji środków trwałych ● brak oświadczeń, że odpisy amortyzacyjne nie dotyczą sprzętu kupionego przy wykorzystaniu dotacji krajowej lub wspólnotowej ● brak wymaganej dokumentacji potwierdzającej kwalifikowalność beneficjentów ostatecznych ● podrabianie, przerabianie lub fałszowanie faktur lub innych dowodów księgowych: - posługiwanie się fakturami wystawionymi przez nieuprawnione lub nieistniejące podmioty - wpisywanie nieprawdziwych danych, w tym zmiany dat dokumentów - przedkładanie do refundacji kopii faktur, których oryginały rzekomo zaginęły - umieszczanie opisów na oryginałach faktur niezgodnych z opisami na kopiach faktur lub brak na oryginałach faktur opisów widniejących na kopii - przedkładanie do refundacji kilku faktur na zakup tego samego towaru ● wyłudzanie środków finansowych poprzez dokonywanie fikcyjnych zakupów ● błędy rachunkowe w okresowych i końcowych rozliczeniach projektu ● niekompletność dokumentacji potwierdzającej zrealizowanie usług/dostaw ● przeprowadzanie operacji zakazanych w działaniu/projekcie ● brak wymaganej ewidencji księgowej oraz braki niektórych dowodów księgowych ● niewyodrębnienie ewidencji księgowej realizowanego projektu ● brak zadeklarowanego dochodu/przychodu z tytułu realizowanego projektu ● niewykazanie przychodów osiągniętych w ramach projektu (przykładowo: kwot pochodzących ze sprzedaży usług szkoleniowych sfinansowanych w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w toku kursu na prawo jazdy) ● brak w zasadach (polityce) rachunkowości opisu sposobu wyodrębnienia ewidencji księgowości projektu - niedopracowanie Instrukcji Obiegu i Kontroli Dokumentów Księgowych dla projektu oraz Planu Kont dla projektu ● dokumentacja projektu nie pozwala na stwierdzenie, że zapewniona została dostateczna ścieżka rewizyjna ● dokonywanie płatności gotówkowych przekraczających równowartość złotową kwoty 15 000 euro ● nieprecyzyjne opisy dowodów księgowych - zalecane jest stosowanie przez beneficjentów jednolitej formuły ● naruszenie zasad ustawy o rachunkowości dotyczących bieżącego księgowania operacji
Nieprawidłowości i błędy przy merytorycznej realizacji projektów	● nieprawidłowości i błędy merytorycznej dokumentacji projektu, m.in.: - nieokreślenie sposobu rozliczania kosztów utrzymania powierzchni biurowej, usług telekomunikacyjnych lub opłat za media - niewydzielenie numeru telefonicznego dla biura projektu - nieprawidłowe przechowywanie i archiwizowanie dokumentacji projektu - niezgodność wersji elektronicznej z papierową dokumentów przekazywanych do instytucji wdrażających/instytucji zarządzających - brak kserokopii dowodów rejestracyjnych samochodów beneficjentów ostatecznych wymaganych do zwrotu kosztów dojazdu na szkolenie - niekompletność dokumentacji projektu w siedzibie beneficjenta ● nieprawidłowości i błędy przy realizacji form wsparcia, a m.in.: - brak dokumentów potwierdzających kwalifikacje osób przeprowadzających szkolenia - sfałszowanie dokumentacji lub składanie nieprawdziwych oświadczeń potwierdzających spełnianie kryteriów otrzymania dofinansowania (przykładowo: posiadanie statusu bezrobotnego, dopełnienie wymogu prowadzenia działalności gospodarczej przez odpowiedni okres) - brak potwierdzenia odbioru materiałów szkoleniowych przez uczestników - brak oznaczenia miejsc, w których odbywały się zajęcia dla beneficjentów ostatecznych - niekompletna dokumentacja szkoleń lub dokumentacja zgromadzona w różnych miejscach ● nieprawidłowości rekrutacji i kwalifikacji beneficjentów ostatecznych, a w szczególności: - niejasne zasady rekrutacji beneficjentów ostatecznych oraz nieprawidłowe udokumentowanie sposobu ich wyboru - nieprawidłowe zakwalifikowanie beneficjentów ostatecznych - brak dokumentacji potwierdzającej kwalifikowalność uczestników projektu - niewłaściwa informacja o projekcie oraz o wynikach rekrutacji ● nieprawidłowości i błędy w zakresie promocji i informacji projektu - nieopatrzenie dokumentacji merytorycznej i finansowej z realizacji projektu wymaganymi oznaczeniami i logo, brak wskazania siedziby beneficjenta i miejsca realizacji działań w ramach projektu, brak stosownych oznaczeń w siedzibie beneficjenta (na zakupionych w ramach projektu meblach, sprzęcie komputerowym i biurowym itp.) ● naruszenie zasad uczciwej konkurencji (przykładowo: używane urządzenia zakupione w ramach realizacji projektu były w części własnością właściciela firmy, która była beneficjentem projektu, a w części jego ojca i pełnomocnika beneficjenta. Według oświadczeń beneficjenta urządzenia zostały sprzedane przez beneficjenta innej firmie, a następnie odkupione - w kilku wypadkach tego samego dnia - w ramach realizacji projektu) ● realizacja projektu niezgodnie z umową o dofinansowanie; przykładowo: - w ramach realizowanego projektu beneficjent kupił lokal o konkretnym przeznaczeniu; w rzeczywistości lokal ten wykorzystywany był w sposób zupełnie odmienny - zakupiony w ramach projektu system finansowo-księgowy nie został wdrożony i nie będzie w przyszłości wykorzystywany do wspomagania procesu zarządzania przez beneficjenta - beneficjent bez zgody instytucji wdrażającej przeniósł lokalizację projektu z powiatu o wyższej maksymalnej wielkości wsparcia do powiatu o niższej maksymalnej wielkości wsparcia ● nieprawidłowości i błędy programów stypendialnych (przykładowo: występowanie tzw. martwych dusz jako beneficjentów ostatecznych, przedstawienie w związku z tym sfałszowanych dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie wydatków oraz sfałszowanych dokumentów potwierdzających rzekome istnienie beneficjentów) ● naruszenie zasad kwalifikowalności m.in. przez: - udzielanie kilku pożyczek jednemu pożyczkobiorcy tego samego dnia na ten sam cel; powodowało to przekroczenie wysokości maksymalnej kwoty pożyczki i stanowiło tym samym obejście przepisu - brak w części umów o dzieło, zawartych w ramach projektu, zapisów o przeniesieniu praw autorskich (jest ono wymagane ustawą w przypadku uwzględnienia przy opodatkowaniu 50% kosztów uzyskania przychodu). Część realizowanych przez wykonawców umów o dzieło nie miała charakteru utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, a przedmiot części umów nie powinien zostać objęty umową o dzieło, lecz umową zlecenia lub umową o świadczenie usług - w ramach realizacji projektu, którego przedmiotem była organizacja obozów dla młodzieży, środki własne beneficjenta przeznaczone na realizację projektu pochodziły z wpłat uczestników obozów, których nie wykazano jako przychodu uzyskanego w toku projektu - brak w dokumentacji szkoleń, przeprowadzonych w ramach projektu, dokumentów potwierdzających ich realizację (m.in. brak: dziennika zajęć, zaświadczeń uczestników o ukończeniu szkolenia i zaświadczeń z KRS). Na zajęciach nieobecna była znaczna część osób rzekomo szkolonych, a z "list wypłat zwrotu kosztów dojazdów dla beneficjentów ostatecznych" wynikało, iż uczestnicy szkoleń przebywali w tych samych dniach na szkoleniach w różnych miastach i jednocześnie odrębnie rozliczali zwrot kosztów dojazdu samochodem o tym samym numerze rejestracyjnym - płatności za wykonane usługi, dostawy bądź roboty budowlane nie były dokonywane za pośrednictwem rachunku bankowego beneficjenta (np. przelewów dokonywano z prywatnych kont właścicieli spółki)

Źródło: na podstawie "Audyt zewnętrzny projektów współfinansowanych ze środków UE""Rachunkowość" 2/2010, Piotr Włodzimierz Kisiel

Powyżej przedstawione są tylko przykładowe, choć często spotykane, błędy i nieprawidłowości dostrzeżone u różnego rodzaju beneficjentów realizujących różnorodne projekty współfinansowane ze środków UE.

Listę tę, zwaną także listą grzechów, przedstawiono w celu wskazania audytorom badającym poprawność wydatkowania środków unijnych, najważniejszych obszarów ryzyka oraz uczulenia ich na potencjalne zagrożenia dla właściwej realizacji projektu. Lista ta może również posłużyć jako pomoc przy wykrywaniu nieprawidłowości popełnianych przez nierzetelną jednostkę.

Należy pamiętać, że głównym zadaniem audytorów jest nie tyle poszukiwanie nieprawidłowości, ile wspieranie beneficjentów w efektywnym zarządzaniu projektem.

UWAGA!

Oprócz audytów zewnętrznych przeprowadzane są także kontrole instytucji zarządzających/pośredniczących.

4. Kontrola prawidłowości zastosowania wyodrębnionej ewidencji i kodu księgowego

Zasady, zakres oraz metodyka przeprowadzania kontroli jednostek otrzymujących dotacje zostały uregulowane w Wytycznych w zakresie kontroli realizacji poszczególnych programów unijnych.

Dla przykładu w Programie Operacyjnym Infrastruktura i Środowisko 2007-2013 przeprowadzane były następujące kontrole:

● kontrole projektów na miejscu - których istotą jest weryfikacja prawidłowości realizacji projektu, w tym sprawdzenie:

- czy informacje dotyczące postępu w realizacji projektu oraz poniesionych wydatkach, przedstawiane przez beneficjenta we wnioskach o płatność, są zgodne ze stanem rzeczywistym,

- czy współfinansowane towary i usługi zostały dostarczone,

- czy wydatki zadeklarowane przez beneficjentów w związku z realizowanymi projektami zostały rzeczywiście poniesione i są zgodne z zasadami wspólnotowymi i krajowymi;

W Wytycznych programu został ustalony minimalny zakres kontroli projektu na miejscu. Zgodnie z nim jednym z obowiązkowych elementów kontroli jest ustalenie, czy istnieje i jest stosowany odrębny system księgowy lub odrębny kod księgowy dla wszystkich operacji związanych z realizacją projektu.

● kontrole na zakończenie realizacji projektu - które są przeprowadzane po przekazaniu przez jednostkę wniosku o płatność końcową, a przed jego akceptacją. Przeprowadzenie kontroli na zakończenie realizacji projektu jest obligatoryjne. Kontrola na zakończenie realizacji projektu powinna obejmować co najmniej:

- weryfikację wniosku o płatność końcową przekazanego przez jednostkę i sprawdzenie jego zgodności z poprzednimi wnioskami o płatność, jeżeli były składane przez beneficjenta,

- sprawdzenie kompletności dokumentacji związanej z realizacją projektu, niezbędnej do zapewnienia właściwej ścieżki audytu, ze szczególnym uwzględnieniem dokumentów potwierdzających prawidłowość poniesionych wydatków.

Jednym z podstawowych dokumentów określających właściwą ścieżkę audytu jest polityka rachunkowości opisująca sposób wyodrębnienia ewidencji księgowej. Na podstawie tego dokumentu (w konfrontacji z danymi wynikającymi z wniosków o płatność) kontrolujący ma wiedzę, jakiego zestawienia (wydruków) z ewidencji księgowej powinien zażądać od jednostki, np. zapisy na kontach księgowych, dziennik. Zapisy na kontach księgowych dają z kolei informację o dokumentach, jakie należy sprawdzić.

5. Procedura kontrolna

Podstawowym dokumentem, który należy przeanalizować, jest polityka rachunkowości. Jednym ze elementów polityki rachunkowości jest plan kont, w którym należy wyodrębnić konta na potrzeby prowadzenia ewidencji związanej ze środkami pozyskanymi z dotacji.

Kontroli poddane są więc zapisy na następujących kontach księgowych:

● "Środki trwałe" - jeśli środkami z dotacji został sfinansowany zakup gotowych środków trwałych,

● "Środki trwałe w budowie" - jeśli środkami z dotacji została sfinansowana budowa środków trwałych,

● "Rachunek bankowy projektu" - w celu sprawdzenia zapisów dotyczących płatności dokonanych przelewami z rachunku bankowego,

● "Kasa" - w celu sprawdzenia płatności gotówkowych w projekcie,

● konta zespołu 4 lub 5 - w celu sprawdzenia zapisów księgowych dotyczących kosztów bieżących,

● konta zespołu 7 - w celu sprawdzenia sposobu ujęcia przychodów z dotacji w przypadku jednostek stosujących metodę wynikową ujmowania dotacji,

● konta zespołu 8 - w celu sprawdzenia sposobu ujęcia przychodów z dotacji w przypadku jednostek stosujących metodę funduszową ujmowania przychodów z dotacji.

Zapisy na kontach księgowych powinny być porównane do zapisów w dzienniku, gdyż w tym urządzeniu księgowym (wydruku) ujmowane są wszystkie zapisy księgowe w ujęciu chronologicznym równolegle do zapisów na poszczególnych kontach. W dzienniku są ujmowane tylko te zapisy, które zostały na trwałe wprowadzone do ksiąg. Nie wykazuje on zapisów wprowadzanych "tymczasowo", na które pozwalają niektóre programy księgowe.

Zatem przy analizie zapisów z kont księgowych szczególną uwagę zwraca się na to, czy nie pojawia się na nich np. zapis "z uwzględnieniem bufora" lub podobny, co świadczy o tym, że uwzględniają one zapisy wprowadzone tymczasowo.

Następnie zapisy na kontach księgowych są konfrontowane z dokumentami księgowymi, na podstawie których zapisy zostały dokonane.

Na poniższym przykładzie została przedstawiona analiza dokumentacji księgowej.

PRZYKŁAD

Analiza dokumentacji księgowej¹

Spółka z o.o. podpisała umowę o dofinansowanie projektu "Budowa i wyposażenie Centrum Edukacji" w dniu 10 marca 2011 r. Zgodnie z umową i załączonym budżetem projektu spółka może w projekcie sfinansować m.in.:

● zakup gotowych środków trwałych (w kwotach netto):

- filtr powietrza: 100 000 zł,

- agregat prądotwórczy: 150 000 zł,

- szafę (obudowę) do agregatu: 8000 zł;

Te środki trwałe zostały kupione w 2011 r. Sprawozdanie finansowe za 2011 r.

zostało zatwierdzone 20 marca 2012 r.

● budowę budynku o wartości 1 500 000 zł netto, który będzie trwale zainstalowany w projekcie. Budowa została rozpoczęta w 2012 r. W maju 2012 r. poniesiono pierwsze nakłady na budowę w kwocie 300 000 zł netto;

● amortyzację budynku kupionego w styczniu 2012 r. o wartości początkowej 250 000 zł netto, który nie będzie trwale zainstalowany w projekcie. Jest to budynek gospodarczy, który służy do przechowywania urządzeń i narzędzi przez okres realizacji budowy. Stawka amortyzacyjna dla tego budynku została ustalona w wysokości 2,5% rocznie. Budynek został wprowadzony do używania w styczniu 2012 r. Jednostka w polityce rachunkowości ustaliła, że amortyzacja będzie naliczana za okresy miesięczne;

● wynagrodzenia pracowników bezpośrednio zatrudnionych przy projekcie w kwocie nieprzekraczającej miesięcznie 15 000 zł wraz z narzutami pracodawcy.

Pierwszą transzę dotacji przekazano 30 października 2011 r. w kwocie 258 000 zł (refundacja wartości środków trwałych kupionych w 2011 r.).

Jednostka rozlicza wydatki w kwotach netto (VAT nie jest kosztem kwalifikowalnym).

Kontrola prawidłowości ewidencji księgowej w jednostce przeprowadzona np. w sierpniu 2012 r. przebiega następująco:

KROK 1

Na wstępie należy zapoznać się z "Polityką rachunkowości", która powinna być uaktualniona lub powinien być sporządzony odrębny aneks do polityki najpóźniej w dniu zaewidencjonowania w księgach rachunkowych pierwszej operacji związanej z projektem. Uwaga kontrolującego powinna być zwrócona m.in. na obowiązujące terminy ewidencjonowania operacji gospodarczych, gdyż ustawa o rachunkowości nie wskazuje żadnych konkretnych terminów, w których operacje powinny być ujmowane. Zapisy ustawy stanowią jedynie, że księgi rachunkowe powinny być prowadzone bieżąco. Księgi uznaje się za prowadzone bieżąco, jeśli:

● pochodzące z nich informacje umożliwiają sporządzenie w terminie obowiązujących jednostkę sprawozdań finansowych i innych sprawozdań, w tym deklaracji podatkowych, oraz dokonanie rozliczeń finansowych,

● zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej są sporządzane przynajmniej za poszczególne okresy sprawozdawcze, nie rzadziej niż na koniec miesiąca, a za rok obrotowy - nie później niż do 85 dnia po dniu bilansowym,

● ujęcie wpłat i wypłat gotówką, czekami i wekslami obcymi oraz obrotu detalicznego i gastronomii następuje w tym samym dniu, w którym zostały dokonane.

Z powyższych zapisów wynika, że ustawa określa sztywny termin (dzień, w którym dokonano wpłaty lub wypłaty) jedynie dla transakcji gotówkowych. Terminy ewidencjonowania pozostałych operacji mogą być różne w zależności od obowiązków sprawozdawczych i deklaracyjnych danej jednostki.

W przypadku jednostek rozliczających się z podatku dochodowego terminem sporządzenia deklaracji podatkowych jest np. 20 dzień następnego miesiąca. Jeśli zatem jednostka zaewidencjonuje operacje gospodarcze, które miały miejsce od marca 2011 r. do 20 kwietnia, to obowiązek terminowości ewidencji zostanie zachowany.

Należy zwrócić uwagę czy w aktualnej polityce rachunkowości zostały opisane zasady ewidencji poszczególnych operacji związanych z projektem, np. metody ujmowania przychodów z dotacji i poniesionych wydatków itp

KROK 2

Sprawdzeniu podlega "Zakładowy plan (wykaz) kont księgowych", który jest integralną częścią polityki rachunkowości. Wszystkie konta księgowe, na których są ewidencjonowane operacje związane z projektem finansowanym dotacją, muszą być wyraźnie nazwane, np.

● konto zespołu 1 "Wyodrębniony rachunek bankowy - projekt XXXX",

● konto zespołu 4 "Wynagrodzenia pracowników finansowane z projektu XXXX".

Sprawdzane jest także to, czy w zakładowym planie kont wszystkie wyodrębnione konta zostały prawidłowo opisane.

KROK 3

Sprawdzeniu podlega to, czy operacje związane z projektem zostały zaksięgowane zgodnie z zasadami opisanymi w polityce rachunkowości i w zakładowym planie kont. Kontrolę w tym zakresie należy rozpocząć od zapisów na kontach księgowych.

Dokonując analizy poszczególnych wydatków poniesionych przez jednostkę, należy oprzeć się na dokumentach źródłowych, takich jak: faktury, rachunki, polecenia księgowania, listy płac itp.

● Sprawdzenie ewidencji związanej z zakupem środków trwałych

Ewidencję tę sprawdza się na dwóch poziomach:

1) ewidencję środków trwałych w celu ustalenia, czy zgłoszone do finansowania środki trwałe zostały ujęte w tej ewidencji z odpowiednią adnotacją (wyodrębnieniem) w rubryce "uwagi";

 

Przykładowy wzór tej ewidencji wygląda następująco:

Lp.	Określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej	Data zakupu	Dane dokumentu zakupu	Data przyjęcia do używania	Symbol KŚT	Uwagi
1.	Filtr powietrza	05.04.2011	FV/010/04/2011	05.04.2011	4	Sfinansowano dotacją nr umowy ..........
2.	Agregat prądotwórczy	20.07.2011	FV/050/07/2011	30.07.2011	4	Sfinansowano dotacją nr umowy ..........
3.	Szafa (obudowa)	07.09.2011	125/09/2011	07.09.2011	4	Sfinansowano dotacją nr umowy ..........
4.	Budynek gospodarczy	29.01.2012	60/01/2012	29.01.2012	1	Częściowo sfinansowano (amortyzacja za okres realizacji projektu) dotacją nr umowy ...........

2) ewidencję na koncie księgowym.

Następnie należy zweryfikować zapisy konta zespołu 0 "Środki trwałe".

W danym przykładzie przyjęto założenie, że jednostka w 2011 r. nie wyodrębniła jeszcze osobnego konta księgowego dla kupionych w 2011 r. trzech środków trwałych, dlatego powinna sporządzić zestawienie odpowiadające warunkom określonym dla "odpowiedniego kodu księgowego".

 

Zestawienie to może wyglądać następująco:

Lp.	Określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej/Nr dokumentu źródłowego	Nr księgowy dokumentu	Data wystawienia dokumentu	Kwota brutto	Kwota netto	Kwota kwalifikowana w projekcie
1.	Filtr powietrza /FV/010/04/2011	DIM2	05.04.2011	123 000	100 000	100 000
2.	Agregat prądotwórczy /FV/050/07/2011	FVZ 320	20.07.2011	184 500	150 000	150 000
3.	Szafa (obudowa) /125/09/2011	FVZ 492	07.09.2011	9 840	8 000	8 000

Wszystkie dokumenty powinny być odpowiednio opisane i dodatkowo opatrzone numerem wynikającym z ww. zestawienia, np. "poz. 1 zestawienia - kodu księgowego". Niezależnie od sporządzenia ww. zestawienia sprawdzeniu powinno podlegać to, czy i jak kupione środki trwałe zostały ujęte w ewidencji księgowej.

Dodatkowo należy sprawdzić, jak został zaewidencjonowany budynek, który jest kosztem, w projekcie w postaci odpisów amortyzacyjnych za czas realizacji projektu. Ponieważ budynek gospodarczy został kupiony w 2012 r., więc jednostka ma obowiązek ująć jego zakup na wyodrębnionym koncie księgowym (syntetycznym, analitycznym lub pozabilansowym).

W następnej kolejności sprawdzeniu podlega ujęcie nakładów na budowę budynku, która rozpoczęła się w 2012 r. Budynek ten nie został kupiony w postaci gotowej, lecz jest budowany, a poszczególne wydatki ponoszone w trakcie realizacji inwestycji są ujmowane na koncie "Środki trwałe w budowie". Dopiero po zakończeniu realizacji inwestycji i przekazaniu środka trwałego do używania jego wartość będzie przeniesiona z konta "Środki trwałe w budowie" na konto "Środki trwałe".

Jednostka poniosła wydatki w kwocie 300 000 zł i powinna je ująć na koncie "Środki trwałe w budowie". Również w tym przypadku jednostka ma obowiązek wyodrębnienia operacji związanych z tymi wydatkami. Może ona w tym celu utworzyć dodatkowe konto syntetyczne i na tym koncie ewidencjonować wszystkie wydatki związane z konkretną inwestycją. Jednostka może też utworzyć dodatkowe konto analityczne, np. "Środki trwałe w budowie - projekt XXX".

Kolejnym wydatkiem, który jednostka przedstawia do rozliczenia, jest amortyzacja budynku niezainstalowanego na trwałe w projekcie. W tym przypadku przedmiotem kontroli jest nie tylko prawidłowość ewidencji tego wydatku, ale również jego wysokość jako wydatku kwalifikowalnego. Aby sprawdzić prawidłowość naliczenia kosztu amortyzacji, należy najpierw sprawdzić, jaką stawką trzeba amortyzować dany środek trwały.

Informację na temat stawek można pozyskać z polityki rachunkowości jednostki, ponieważ w ustawie o rachunkowości nie ma zapisów na ten temat, ale zawarte są tam zapisy dotyczące ekonomicznej użyteczności środków trwałych. Szczegółowe regulacje dotyczące amortyzacji znajdują się w ustawach podatkowych.

W danym przykładzie ustalono stawkę zgodną ze stawką określoną w przepisach podatkowych dla budynków użytkowych, tj. 2,5%.

Warto zwrócić uwagę, że zgodnie z zapisami ustaw podatkowych amortyzację można rozpocząć począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały oddano do używania. W przykładzie środek trwały został oddany do używania w styczniu 2012 r. Amortyzację można więc zacząć naliczać począwszy od lutego 2012 r.

Jednostka rozlicza amortyzację w okresach miesięcznych. Na koniec lutego powinna więc naliczyć amortyzację za luty.

Wyliczenie amortyzacji:

250 000 zł × 2,5% = 6250 zł (amortyzacja roczna)

6250 zł : 12 miesięcy = 5208,33 zł (amortyzacja miesięczna)

Amortyzacja powinna być ujęta na wyodrębnionym koncie księgowym.

● Weryfikacja ewidencji wynagrodzeń pracowników oraz obciążenia pracodawcy z tego tytułu.

● Sprawdzeniu powinien także podlegać sposób ujęcia na kontach księgowych wpływu dotacji na rachunek bankowy jednostki.

W tym celu jednostka może założyć osobne konto syntetyczne dla celów ewidencji przychodów z dotacji. Może także założyć ewidencję analityczną.

Jednak podejmując decyzję, czy zakładać osobne konta syntetyczne, czy też utworzyć osobną analitykę do istniejących kont syntetycznych, jednostka powinna pamiętać o tym, aby trzymać się jednej zasady i stosować ją jednolicie do wszystkich zespołów kont.

KROK 4

Należy sprawdzić, czy zapisy na kontach księgowych zostały dokonane w sposób trwały, tj. czy jednostka nie ma możliwości (np. po zakończeniu kontroli) zmiany tych zapisów w sposób niepozostawiający śladu.

Aby uniknąć wątpliwości, czy dany zapis jest ujęty w sposób trwały, wskazane jest skonfrontowanie go z zapisami ujętymi w dzienniku.

KROK 5

Dodatkową kontrolę poprawności ujęcia operacji gospodarczych na kontach księgowych można przeprowadzić poprzez sprawdzenie zapisów na wydruku pod nazwą "Obroty kont". Jest to zestawienie obrotów i sald poszczególnych kont księgowych.

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 24 ust. 1 i 5 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 330; ost.zm. Dz.U. z 2013 r. poz. 613

● http://www.efs.2004-2006.gov.pl/Kontrola+i+audyt/

● http://www.zporr.gov.pl/Dokumenty/Wytyczne/Wytyczne+nt.+audytu+zewn%C4%99trznego/

Joanna Gawrońska

biegły rewident

¹ Na podstawie Podręcznika kontroli wyodrębnionej ewidencji księgowej u beneficjenta POIiŚ, str. 62-70.

CZYTAJ TAKŻE

"Fundusze europejskie na lata 2014-2020" (części 1-7) - BGK nr 24/2013-BGK nr 9/2014